Арбитраж 22-23 учебный год / Арбитражная практика № 9, сентябрь 2013

9, 2013

нарушение исключительного права организации на товарный знак, в том числе запрещено

выпускать и распространять печатную продукцию с использованием спорного обозначения.

Дополнительным решением суд запретил ответчику выпускать и распространять газету, но отказал в удовлетворении требований о запрете использования обозначения в иной коммерческой деятельности.

Суд кассационной инстанции отменил судебные акты и признал обоснованным вывод о том, что действие лицензионного договора, заключенного сторонами, прекратилось в связи с прекращением правовой охраны товарного знака по свидетельству.

Однако суды не исследовали обстоятельства использования спорного обозначения сторонами по делу. Суды не установили, когда были образованы организации (стороны), с какого времени и каким образом ими используется спорное обозначение. Не были выяснены обстоятельства, связанные с выпуском и регистрацией газет, издаваемых с использованием спорного обозначения, а также не установлено, какое отношение стороны имеют к издаваемым ранее газетам с аналогичным названием, имеет ли место правопреемство в отношении лиц, использовавших ранее спорное обозначение и участвующих в деле. В результате суд кассационной инстанции отменил акты нижестоящих судов, передав дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции (постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от

03.03.2009 по делу № А52-2651/2008).

Нарушением исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности и средства индивидуализации будет являться любое использование товарного знака, в том числе распространение товара с товарным знаком.

Так, по одному из дел общество обратилось в арбитражный суд с иском о взыскании с предпринимателя компенсации за нарушение исключительного права, удостоверенного свидетельством о регистрации права на товарный знак. Представителем истца в торговом павильоне предпринимателя был приобретен диск формата MP3, содержащий на полиграфии контрафактную марку «НПД». В материалы дела было представлено свидетельство о регистрации права истца на товарный знак марки «НПД», подтверждающее факт принадлежности ему исключительного права.

Суд первой инстанции удовлетворил исковые требования, установив, что истцом доказан факт распространения ответчиком контрафактного диска, содержащего товарный знак, в отношении которого общество является обладателем исключительных имущественных прав, без разрешения правообладателя. При этом суд снизил размер компенсации, исходя из характера нарушения, принципа соразмерности ее размера допущенному правонарушению и степени вины предпринимателя. Апелляционная инстанция согласилась с выводами суда первой инстанции (постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.01.2009 по делу № А05-8783/2008).

Таким образом, сам факт распространения ответчиком без разрешения правообладателя контрафактного диска, который содержал товарный знак, послужил основанием для удовлетворения исковых требований о взыскании компенсации за нарушение исключительного права на этот товарный знак.

Как видим, сложившаяся система прав на интеллектуальную собственность дает возможность не только закрепления за авторами инноваций их прав, но и извлечения экономической выгоды. Вместе с тем наблюдается увеличение количества споров по данной категории дел, что говорит о стремлении добросовестных владельцев товарных знаков отстаивать свои права методами, основанными на законе, и свидетельствует о возрастании доверия к суду.

Именно стойкая тенденция к увеличению исков, связанных с защитой интеллектуальных прав, показала необходимость создания отдельного судебного органа, специализирующегося исключительно на рассмотрении таких споров – Суда по интеллектуальным правам, который начал свою работу с 3 июля 2013 года (постановление Пленума ВАС РФ от 02.07.2013 № 51 «О начале деятельности Суда по интеллектуальным правам»).

НАЛОГОВЫЕ СПОРЫ

Учет расходов при исчислении налога на

http://e.arbitr-praktika.ru/magazineprint.aspx?mid=11784[01.11.2014 13:45:48]

9, 2013

прибыль. Как доказать экономическую

обоснованность затрат

Марина Валентиновна Егорова

судья Федерального арбитражного суда Поволжского округа

С какого момента можно включить в состав амортизационной группы имущество, подлежащее госрегистрации

Как определить понесенные затраты, если подтверждающие документы оказались недостоверными

Может ли правопреемник перенести сумму убытков на будущее, если отсутствуют первичные бухгалтерские документы

Как показывает практика, при исчислении налога на прибыль между налоговыми органами и организациями регулярно возникают споры по поводу обоснованности произведенных организациями расходов. Налоговые органы требуют документального подтверждения всех расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу при исчислении налога. Под документальным подтверждением расходов понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с действующим законодательством РФ. Помимо этого, налогоплательщик должен доказать обоснованность расходов, то есть их экономическую оправданность. Но в силу различных причин у налогоплательщика на момент проверки не всегда имеются первичные документы, подтверждающие расходы. А их экономическая оправданность в некоторых случаях бывает не столь очевидной, и это, как правило, срабатывает на руку налоговым органам, которые тут же признают затраты необоснованными. Отсюда бесконечные иски организации о признании недействительными таких решений налоговых органов. Поэтому, уменьшая налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, налогоплательщику важно разобраться, в каких случаях можно отстоять экономическую обоснованность своих затрат, с какого момента приобретенные основные средства, подлежащие государственной регистрации, можно включить в состав амортизируемого имущества, и по каким правилам необходимо производить расчет расходов при отсутствии документов, подтверждающих затраты.

Налоговые регистры реорганизованного юрлица не являются доказательством понесенных затрат

Экономическая обоснованность понесенных налогоплательщиком расходов определяется не фактическим получением доходов в конкретном налоговом (отчетном) периоде, а направленностью таких расходов на получение дохода. То есть обусловленностью экономической деятельности с учетом содержания предпринимательских целей и задач организации (ст. 252 НК РФ). Расходы организации могут быть вызваны экономическими, юридическими или иными основаниями, связаны с получением дохода (или возможностью его получения) либо обусловлены особенностями ее деятельности. При оценке обоснованности расходов налоговым органом принимаются во внимание именно намерения и цели деятельности организации, в рамках которой были произведены эти расходы, связанные с получением дохода (прибыли), а не ее результат (постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 19.03.2012 по делу № А582298/2011 (определением ВАС РФ от 16.08.2012 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ), Волго-Вятского округа от 07.08.2012 по делу № А29-5041/2011, Поволжского округа от

13.12.2012 по делу № А55-15746/2012).

Конституционный суд РФ указал, что налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности. А потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности налогоплательщик вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность, причем бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы (определение от 04.06.2007 № 366-О-П).

Производственная направленность расходов для целей налогообложения прибыли также учитывается и при амортизации имущества. Из положений Налогового кодекса РФ следует, что объекты основных средств, по которым налогоплательщик начисляет амортизацию, должны быть приняты к учету в качестве таковых, введены в эксплуатацию и использоваться в

http://e.arbitr-praktika.ru/magazineprint.aspx?mid=11784[01.11.2014 13:45:48]

9, 2013

производственных целях (ст.ст. 253, 256–259). Об этом также указал Президиум ВАС РФ в своем

постановлении от 30.10.2012 по делу № А27-6735/2011.

Следует также обратить внимание на то, что в названном постановлении Высшим арбитражным судом РФ выработан подход в определении момента включения имущества, подлежащего государственной регистрации, в состав соответствующей амортизационной группы. Отсутствие государственной регистрации права на объект основного средства в связи с тем, что налогоплательщик не реализовал право на своевременное оформление его в собственность, не может рассматриваться как основание для лишения налогоплательщика права на учет расходов, связанных с созданием и (или) приобретением этого объекта, через амортизацию.

Если объект основных средств отражен в качестве такового в бухгалтерском учете с определением первоначальной стоимости, введен в эксплуатацию и используется в производственной деятельности, то лишение налогоплательщика права начисления амортизационных отчислений и их учета в составе расходов при исчислении налога на прибыль противоречит положению п. 4 ст. 259 НК РФ.

Всвязи с внесением в ст. 258 НК РФ поправок, с 2013 года дата государственной регистрации не влияет на начало начисления амортизации (подп. «б» п. 5 ст. 1 Федерального закона от

29.11.2012 № 206–ФЗ).

Вцелях налогообложения налогом на прибыль расходы должны быть документально подтвержденными. Документы, подтверждающие расходы представляет налогоплательщик. Порядок документального оформления затрат установлен Федеральным законом от 21.11.1996 № 129–ФЗ «О бухгалтерском учете» и предполагает обязательное оформление всех хозяйственных операций, проводимых организацией, оправдательными документами, которые служат первичными учетными документами. На их основании должны вестись бухгалтерский и налоговый учеты в организации.

Как указал Высший арбитражный суд РФ при разрешении одного из споров, в случае отражения в налоговой декларации убытка без соответствующих подтверждающих первичных документов на основании регистров налогового учета и иных аналитических документов, порядок, установленный п. 4 ст. 283 НК РФ, нельзя признать соблюденным (постановление Президиума от 24.07.2012 по делу № А40-9620/11-140-41). Важный вывод, который следует из данного постановления, связан с тем, что перенести сумму убытков на будущее правопреемник вправе только на основании первичных бухгалтерских документов (договоров, актов, товарных накладных), подтверждающих величину убытков. Налоговые регистры, налоговые декларации и передаточные акты реорганизованного юридического лица не являются доказательством понесенных затрат, сформировавших убытки.

Расходы должны подтверждаться документами, установленными законодательством, из которых следует их производственная направленность.

Так, при рассмотрении одного из дел кассационная коллегия согласилась с выводами арбитражного суда первой инстанции, указав, что представленные на проверку путевые листы, в целях обоснования транспортных расходов, не подтверждают затраты налогоплательщика, их направленность на получение прибыли. Эти документы были оформлены с нарушением ст. 252 НК РФ. А именно – в них отсутствовала информация о маршруте следования автомобиля, а также содержались общие формулировки, такие как «по Самарской области», «по Самаре», не раскрывающие содержание хозяйственной операции (постановление ФАС Поволжского округа от

21.05.2013 по делу № А55-23291/2012).

Бюджетное учреждение вправе учесть понесенные при осуществлении коммерческой деятельности расходы при исчислении НПД

Говоря о расходах в целях определения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль нельзя забывать о доходах, с которыми они связаны. Показательным примером связи доходов с расходами может служить судебная практика по вопросу признания расходов бюджетных организаций, понесенных при осуществлении коммерческой деятельности. Бюджетные учреждения, получающие доходы от предпринимательской и иной деятельности, приносящей доход, являются плательщиками налога на прибыль организаций и определяют налоговую базу по налогу в порядке, установленном гл. 25 НК РФ.

Особенности ведения налогового учета бюджетными учреждениями были установлены до

http://e.arbitr-praktika.ru/magazineprint.aspx?mid=11784[01.11.2014 13:45:48]

9, 2013

01.01.2011 в ст. 321.1 Налогового кодекса РФ. В соответствии с ее положениями

налогоплательщики – бюджетные учреждения, финансируемые за счет средств бюджетов всех уровней, государственных внебюджетных фондов, выделяемых по смете доходов и расходов бюджетного учреждения, и получающие доходы от иных источников, в целях налогообложения обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных в рамках целевого финансирования и за счет иных источников.

Исходя из положений гл. 25 Налогового кодекса РФ, иными источниками – доходами от коммерческой деятельности признаются доходы бюджетных учреждений, получаемые от юридических и физических лиц по операциям реализации товаров, работ, услуг, имущественных прав, и внереализационные доходы.

Пунктом 1 ст. 321. 1 НК РФ был предусмотрен порядок расчета налоговой базы по налогу на прибыль в отношении доходов от коммерческой деятельности. А также был установлен запрет на направление суммы превышения доходов над расходами от данной деятельности до исчисления налога на прибыль на покрытие расходов, подлежащих осуществлению за счет выделенных по смете средств целевого финансирования.

Приведенные положения и нормы ст.ст. 41, 42 Бюджетного кодекса РФ не позволяли квалифицировать доходы, полученные учреждением от осуществления приносящей доход деятельности, в качестве средств целевого финансирования, не учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль. В том числе и в случае расходования указанных средств на финансирование уставной деятельности учреждения. Такой вывод содержится в п. 4 информационного письма Президиума ВАС РФ от 22.12.2005 № 98 «Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 25 Налогового кодекса РФ».

Позднее, при рассмотрении одного из дел Президиум ВАС РФ указал следующее: тот факт, что учреждение перечисляло средства в соответствующий бюджет и затем получало их в качестве дополнительного финансирования, не освобождает его от обязанности включить в налоговую базу по налогу на прибыль доходов от коммерческой деятельности и не лишает права учесть соответствующие расходы при исчислении налога (постановление от 16.10.2007 по делу № А345791/06).

В 2011–20012 годах арбитражными судами Поволжского округа была рассмотрена серия дел, связанных с вневедомственной охраной при отделах внутренних дел, оказывающей за плату услуги юридическим и физическим лицам в соответствии с заключенными договорами по охране их имущества.

Соглашаясь с позицией налогового органа о доначислении налога на прибыль, суды, руководствуясь нормами ст. 321.1 НК РФ и вышеуказанным информационным письмом, пришли к следующему выводу. Средства, получаемые подразделениями вневедомственной охраны в соответствии с договорами по охране имущества не могут быть квалифицированы в качестве средств целевого финансирования, не учитываемых в составе доходов для целей налогообложения на основании подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ. Несмотря на то, что доходы перечислялись в федеральный бюджет и затем юридическое лицо получало их в качестве финансирования.

Однако, рассматривая дело № А06-3221/2011 в порядке надзора и отменяя судебные акты нижестоящих судов, Высший арбитражный суд РФ исходил из позиции, изложенной в постановлении Президиума ВАС РФ от 16.20.2007 № 7657/07. Согласившись с выводом судов о необходимости включения средств, полученных в качестве оплаты за оказанные услуги в состав налогооблагаемых доходов, Президиум посчитал, что налогоплательщик имеет право учесть понесенные при осуществлении указанной деятельности расходы при исчислении налога на прибыль. По мнению ВАС РФ, инспекция должна была определить соотношение доходов от оказания услуг по охране в общем объеме полученного отделом финансирования и с учетом положений, предусмотренных абз. 3 п. 1 и п. 4 ст. 321.1 НК РФ, а также принципа пропорционального распределения расходов, закрепленного в абз. 4 п. 1 ст. 272 и п. 3 ст. 331.1 НК РФ, определить налоговую базу по налогу на прибыль.

Как указывалось выше, до 1 января 2011 года гл. 25 Налогового кодекса РФ содержала ст. 321.1, которая устанавливала особенности ведения налогового учета бюджетными учреждениями. С указанной даты эта статья утратила силу.

Вместо указанной нормы Федеральным законом от 18.07.2011 № 239-ФЗ (далее – Закон № 239-ФЗ) введена в действие новая статья ст. 331.1 НК РФ, которая распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2011 года.

http://e.arbitr-praktika.ru/magazineprint.aspx?mid=11784[01.11.2014 13:45:48]

9, 2013

Новая норма также сохраняет принцип пропорционального распределения расходов.

Так, в соответствии со ст. 331.1 НК РФ налогоплательщики – бюджетные учреждения до 1 июля 2012 года должны распределять расходы, понесенные за счет доходов от оказания платных услуг и доходов, полученных в рамках целевого финансирования, пропорционально доле доходов от оказания платных услуг в общей сумме всех доходов. Данный порядок имеет место, если выделенными бюджетными ассигнованиями предусмотрено финансовое обеспечение расходов на оплату коммунальных услуг, услуг связи, транспортных расходов на обслуживание административно-управленческого персонала, расходов на все виды ремонта основных средств.

При установлении недостоверности документов затраты налогоплательщика определяются по рыночным ценам

При принятии налоговым органом решения, в котором была установлена недостоверность представленных налогоплательщиком документов и содержались предположения о наличии умысла на получение необоснованной налоговой выгоды (либо непроявления должной осмотрительности при выборе контрагента), реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных затрат определяется исходя из рыночных цен по аналогичным сделкам. Иной правовой подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств по налогу на прибыль.

При этом именно на налогоплательщика возлагается обязанность доказать, что цены, примененные по оспариваемым сделкам, соответствуют рыночным.

В свою очередь налоговый орган, в случае несогласия с размером расходов, учтенных налогоплательщиком при исчислении налога на прибыль, не лишен возможности опровергнуть представленный налогоплательщиком расчет. Но при этом именно налоговый орган должен обосновать несоответствие таких цен рыночным и, как следствие, завышение соответствующих расходов (постановление Президиума ВАС РФ от 03.07.2012 по делу № А71-13079/2010-А17).

Во исполнение указанного постановления, ФНС России опубликовала свои рекомендации, указав следующее. Если при проверке не будет доказана нереальность совершенных хозяйственных операций по приобретению и дальнейшему использованию товаров (работ, услуг), реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога подлежит определению исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам. А в случае несоответствия размера задекларированных затрат уровню рыночных цен, налоговый орган уменьшает сумму расходов по спорным операциям, учтенную для целей определения налоговой базы по налогу на прибыль.

Уменьшение производится в размере, превышающем установленный в ходе проверки уровень рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам (письмо от 24.12.2012 № СА-4-7/22020@).

При утрате подтверждающих документов налоговый орган исчисляет налог расчетным методом

Достаточно часто в судебной практике встречаются случаи, когда налогоплательщик не может подтвердить свои расходы в силу не зависящих от него обстоятельств. Например, при утрате документов в связи с кражей или пожаром. Непредставление налогоплательщиком документов в ходе налоговой проверки в силу ряда причин является основанием для инспекции применить положения подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ и определить размер налоговых обязательств общества исходя из особенностей деятельности проверяемого налогоплательщика и сведений, полученных как из документов, находящихся в распоряжении налогового органа, так и путем сопоставления таких сведений с информацией о деятельности аналогичных налогоплательщиков.

Так, Президиум ВАС РФ при рассмотрении одного из дел указал следующее: наделение налоговых органов правом исчисления налогов расчетным путем направлено как на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которых не должно иметь произвольных оснований, так и на создание дополнительных гарантий прав налогоплательщиков и обеспечение баланса публичных и частных интересов.

Расчетный метод используется налоговым органом как для определения доходов, так и для учета расходов для целей определения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.

Президиум ВАС РФ разъяснил, что частичное представление налогоплательщиками в рамках проведения выездной налоговой проверки первичных документов бухгалтерского и налогового учетов не является обстоятельством, освобождающим налоговые органы от применения

http://e.arbitr-praktika.ru/magazineprint.aspx?mid=11784[01.11.2014 13:45:48]

9, 2013

положений нормы подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ. Поскольку задачей налогового контроля является

объективное установление размера налогового обязательства проверяемого налогоплательщика

(постановление от 19.07.2011 по делу № А55-5418/2010).

Следует отметить, что на практике порой непросто разграничить случаи, когда налогоплательщик документально не обосновал некоторые свои расходы и когда он представил документы о расходах частично.

По этому вопросу Президиум ВАС РФ указал следующее. В случаях, когда в силу объективных причин налогоплательщик был лишен возможности своевременно представить соответствующие документы в налоговый орган, но представляет их в суд, вопрос о законности доначисления налога должен решаться арбитражным судом исходя из всех доказательств, представленных сторонами и приобщенных в материалы дела (постановление от 19.07.2011 по делу № А555418/2010).

Позже Высший арбитражный суд указал на обязанность налогового органа по определению реального размера налогового обязательства налогоплательщика, для реализации которого и предусмотрены положения подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ, и распространил выводы, описанные в вышеуказанном постановлении, на ситуацию, когда налогоплательщик не имеет первичных документов и не ведет должным образом учет хозяйственных операций (постановление Президиума от 10.04.2012 по делу № А55-5386/2011).

ИСПОЛНИТЕЛЬНОЕ ПРОИЗВОДСТВО

Должник оказался банкротом. Как получить в ходе исполнительного производства хотя бы часть долга

Полина Сергеевна Даниленко

юрист департамента юридического и налогового консультирования консалтинговой группы «НЭО Центр»

Какие аргументы кредитора помогут взысканию

По каким требованиям кредитор может обратиться напрямую в банк должника

В каких случаях процедура наблюдения не мешает взысканию по исполнительному документу

Зачастую при обращении в арбитражный суд даже практически с бесспорным требованием о взыскании задолженности или иным требованием кредиторы не подозревают о сложностях, с которыми они могут столкнуться на стадии исполнительного производства. Например, может оказаться, что отсутствуют сведения об имуществе и банковских счетах, или же что имущество должника многократно заложено, или активы должника переданы третьему лицу. Помимо этих проблем, кредитор может обнаружить, что недобросовестный должник начал процедуру банкротства. Ведь вполне возможно, что в отношении должника уже вынесено достаточное количество судебных решений по денежным требованиям. Процедура банкротства может начаться как самостоятельно самим должником, так и по инициативе других кредиторов. В такой ситуации у кредитора с исполнительным документом, выданным на основании вступившего в силу решения суда, возникает целый ряд практических вопросов.

Если должник находится на стадии наблюдения, исполнительный лист будет исполнен

Первой и наиболее простой для разрешения является ситуация, при которой кредитор по денежному обязательству, подтвержденному судом, получив исполнительный лист, не успел обратиться в службу судебных приставов для возбуждения исполнительного производства до введения процедур банкротства в отношении должника. Очевидно, что действует прямое указание закона о том, что такой исполнительный документ не может быть принят к исполнению, а кредитор должен обратиться в соответствующий суд для включения своих требований в реестр требований кредиторов. С момента вынесения судом определения о введении в отношении должника процедуры наблюдения все требования кредиторов по денежным обязательствам могут быть предъявлены только с соблюдением порядка предъявления к должнику требований в

http://e.arbitr-praktika.ru/magazineprint.aspx?mid=11784[01.11.2014 13:45:48]

9, 2013

процедурах банкротства (Федеральный закон от 26.10.2002 № 127–ФЗ «О несостоятельности

(банкротстве)», далее – Закон № 127–ФЗ). Таким образом, Федеральная служба судебных приставов (далее – ФССП России) не сможет возбудить исполнительное производство по заявлению кредитора в том случае, если в отношении должника введена процедура наблюдения.

Однако уже на этой стадии возникают проблемы. Законодатель не называет такого основания отказа в возбуждении исполнительного производства, как нахождение должника в процедурах банкротства. Федеральный закон от 02.10.2007 № 229–ФЗ «Об исполнительном производстве» (далее – Закон № 229–ФЗ) устанавливает, что отказать в возбуждении исполнительного производства можно в том случае, если исполнительный лист не подлежит исполнению (п. 1 ст. 31). Для того чтобы применить такое основание отказа к описываемой ситуации, необходимо провести сравнительный анализ положений Закона № 229–ФЗ и Закона № 127–ФЗ.

В каких случаях можно охарактеризовать исполнительный документ как «не подлежащий исполнению»? Исходя из положений Закона № 127–ФЗ, после вынесения решения о признании должника банкротом и введения конкурсного наблюдения исполнение по всем исполнительным документам должно быть прекращено (п. 1 ст. 126). Видится, что с этого момента никакие исполнительные документы уже не подлежат исполнению. Соответственно, ФССП России обязана отказать в возбуждении исполнительного производства по любым исполнительным документам, предъявленным после вступления должника в конкурсное производство. Такая позиция подтверждена и Пленумом Высшего арбитражного суда РФ, который также указывает на необходимость сравнительного толкования норм Закона № 127–ФЗ и Закона № 229–ФЗ (п. 12.1 постановления от 23.07.2009 № 59 «О некоторых вопросах практики применения Федерального закона "Об исполнительном производстве" в случае возбуждения дела о банкротстве»). Если же должник находится в иных процедурах банкротства, ответ на поставленный вопрос не столь очевиден. Так, введение наблюдения (в отличие от введения конкурсного производства) предполагает лишь приостановление исполнения уже предъявленных исполнительных документов, а не прекращение исполнения (п. 1 ст. 63 Закона № 127–ФЗ). Следовательно, такие исполнительные листы не являются «не подлежащими исполнению». Исполнение по ним в целом будет продолжено, если, к примеру, должник выйдет из процедуры банкротства. Допустимо ли экстраполировать вывод, подтвержденный Пленумом ВАС РФ, на те исполнительные документы, исполнение по которым должно быть только приостановлено? Пленум ВАС РФ посчитал это допустимым, указав на то, что судебный пристав-исполнитель должен вынести постановление об отказе в возбуждении исполнительного производства в том случае, если к нему поступит исполнительный документ, в отношении должника по которому введена процедура наблюдения. Получается, что исполнительные листы, которые не были предъявлены в ФССП России кредиторами до введения наблюдения, не являются «не подлежащими исполнению». Поэтому не усматривается оснований для отказа в возбуждении исполнительного производства.

Требования о виндикации должны исполняться независимо от банкротства должника

Еще один проблемный аспект исполнения связан с возможностью обращения за исполнением не только к ФССП России. После введения в отношении должника процедуры наблюдения банк вправе принимать для исполнения исполнительные и иные документы о взыскании денежных средств со счетов должника в бесспорном порядке (ст. 8 Закона № 229–ФЗ, п. 2 ст. 854 ГК РФ). Банк принимает такие документы только при условии, что в них содержатся данные, подтверждающие отнесение требований взыскателя к текущим платежам или к требованиям, по которым исполнение не приостанавливается. Однако закон не устанавливает порядок действия банка, в который кредитор обратился за исполнением соответствующего исполнительного документа. В случае отказа банка от принятия исполнительного листа к исполнению, кредитор не лишается возможности повторно обратиться в банк за исполнением в случае выхода должника из процедур банкротства. Поэтому после введения в отношении должника процедуры наблюдения банкам следует отказывать в исполнении всем кредиторам, кроме тех, исполнение по исполнительным документам которых не приостанавливается и (или) не прекращается в соответствии с законом. При этом законодательство содержит ряд исключений из правила о приостановлении (прекращении) исполнительных производств. Так, при вступлении должника в процедуру наблюдения не приостанавливается исполнение по исполнительным документам, выданным на основании вступивших в законную силу судебных актов о взыскании:

задолженности по заработной плате;

выплате вознаграждения авторам результатов интеллектуальной деятельности;

об истребовании имущества из чужого незаконного владения; о возмещении вреда, причиненного жизни или здоровью;

http://e.arbitr-praktika.ru/magazineprint.aspx?mid=11784[01.11.2014 13:45:48]

9, 2013

о возмещении морального вреда.

Очевидна взаимосвязь установленных законом исключений с положениями Закона № 127–ФЗ, посвященными очередности удовлетворения требований в ходе конкурсного производства. Те документы, по которым закон не требует приостановления исполнения, соотносятся с требованиями кредиторов, которые удовлетворяются в первую и вторую очередь в ходе конкурсного производства (п. 4 ст. 134). Такая логическая взаимосвязь, вероятно, построена на том, что в ходе конкурсного производства такие требования кредиторов удовлетворяются первостепенно, поэтому зачастую они удовлетворяются даже при недостаточности имущества должника. Однако Закон № 229–ФЗ и в этом случае допускает разночтения. Так, в соответствии с положениями названного закона перечень исполнительных документов, исполнение по которым не приостанавливается, является открытым. Дословное толкование п. 1 ст. 96 Закона № 229–ФЗ позволяет прийти к выводу, что не приостанавливается исполнение по исполнительным документам, выданным на основании судебных актов, вступивших в законную силу до момента введения наблюдения.

Более того, Закон № 229–ФЗ по отношению к Закону № 127–ФЗ является более поздним нормативным актом. Отсюда возникает вопрос – допустимо ли, чтобы не было приостановлено исполнительное производство и по иным документам, не поименованным в Законе № 127–ФЗ? В данном случае необходимо руководствоваться сравнительным толкованием двух нормативных актов, из которого следует, что продолжение исполнительного производства после введения процедур банкротства в отношении должника приведет к появлению у кредиторов двух альтернативных способов защиты: удовлетворение требований через более простую процедуру исполнительного производства или удовлетворение требований в рамках процедур банкротства. Возникновение такой ситуации недопустимо. Исполнение по всем документам, кроме прямо поименованных в законе, должно быть приостановлено с момента вступления должника в процедуру банкротства, а с момента вынесения решения о признании должника банкротом все исполнительные производства должны быть прекращены.

У кредитора будет больше шансов получить исполнение, если он обратиться в банк, а затем в ФССП России

Входе наблюдения приостанавливается исполнение исполнительных документов по имущественным взысканиям. Требования по спорам, касающимся защиты владения или принадлежности имущества, в том числе требования о виндикации, о прекращении нарушений права, не связанных с лишением владения, об освобождении имущества от ареста (исключении из описи), не относятся к имущественным взысканиям (п. 1 ст. 63 Закона № 127–ФЗ). Поэтому исполнительное производство по указанным требованиям не приостанавливается. В рамках такого производства допускается наложение арестов и совершение судебным приставом-исполнителем иных исполнительных действий, применение судом общей юрисдикции или арбитражным судом мер, направленных на обеспечение исполнения судебного акта (постановление Пленума ВАС РФ от 23.07.2009 № 59). Поэтому можно оспаривать действия по исполнению судебного акта, в том числе определения об утверждении мирового соглашения, перечисление взыскателю в исполнительном производстве денежных средств, вырученных от реализации имущества должника, оставление за собой взыскателем в исполнительном производстве имущества должника или залогодержателем предмета залога и иные действия, совершенные в рамках исполнительного производства. На это указано в постановлении Пленума ВАС РФ от 23.12.2010 № 63 «О некоторых вопросах, связанных с применением главы III.1 Федерального закона "О несостоятельности (банкротстве)"». На практике конкурсные кредиторы или уполномоченные органы могут считать, что их права и законные интересы нарушены, например, мировым соглашением, утвержденным судом по другому делу. Такое соглашение может обладать признаками подозрительной сделки. На этом основании конкурсные кредиторы, а также арбитражный управляющий вправе обжаловать определение об утверждении такого мирового соглашения.

Вслучае если при рассмотрении дела по виндикационному иску собственник и должник заключили мировое соглашение, в соответствии с которым в ходе наблюдения в отношении должника имущество было передано собственнику, кредиторы и уполномоченные органы в рамках конкурсного производства наделяются правом оспорить такое мировое соглашение. Очевидно, что выбытие такого имущества из сферы владения должника изменит очередность удовлетворения требований кредиторов, например, в случае если имущество было заложено, и залоговый кредитор мог претендовать на преимущественное удовлетворение своих требований. То же самое может произойти и с исполнением судебного решения, которым были присуждены «подозрительные», по мнению кредиторов, суммы компенсации морального вреда.

http://e.arbitr-praktika.ru/magazineprint.aspx?mid=11784[01.11.2014 13:45:48]

9, 2013

Приведенные выше примеры связаны исключительно с исполнением требований кредиторов по

исполнительным листам, которое было осуществлено в ходе процедур банкротства. Любое исполнение, полученное в течение года до принятия заявления о признании должника банкротом, может быть оспорено конкурсными кредиторами и уполномоченными органами в случае, если такие кредиторы и органы усмотрят в исполнении признаки подозрительной сделки или сделки, предоставляющей преимущество одним кредиторам перед другими.

Очевидно, что в случае введения в отношении должника процедур банкротства взыскатели, по денежным требованиям которых выданы исполнительные документы, смогут получить удовлетворение только в рамках процедур банкротства. Поэтому после вступления в законную силу судебного решения кредитор должен максимально оперативно обратиться с исполнительным документом в налоговые органы для получения полной информации о банковских счетах должника. После этого удастся оценить возможности удовлетворения своих требований в исполнительном производстве и обратиться либо в банк, либо к судебным приставам-исполнителям, либо и в банк, и к приставам-исполнителям последовательно.

Кредитору лучше возбудить исполнительное производство и сразу же его приостановить

Нельзя согласиться с позицией ВАС РФ в той части, что возможный отказ в возбуждении исполнительного производства не препятствует повторному обращению кредитора в ФССП России по завершении процедур банкротства должника. В случае отказа в возбуждении исполнительного производства кредитор не сможет обратиться в ФССП за исполнением еще раз. Закон не предусматривает возможность санации исполнительного документа, «не подлежащего исполнению». Иными словами, не могут быть устранены те обстоятельства, которые делают исполнительный лист «не подлежащим исполнению» (п. 3 ст. 31 Закона № 229–ФЗ). Тогда как, например, из процедуры наблюдения должник может выйти различными способами и продолжить предпринимательскую деятельность, а кредитор лишится возможности исполнить уже вынесенное и вступившее в законную силу решение суда.

Возможным вариантом действий в рамках закона в таком случае будет возбуждение исполнительного производства и немедленное его приостановление в соответствии с требованиями Закона № 127–ФЗ. И хотя, на первый взгляд, в предложенном решении усматриваются признаки наличия одновременно нескольких альтернативных способов защиты материальных интересов кредитора, это не соответствует действительности. Возбуждение исполнительного производства в подобной ситуации необходимо исключительно для того, чтобы в случае выхода должника из процедур банкротства сохранить между кредитором и должником те допроцессуальные отношения, которые существовали между ними до процедуры банкротства. Учесть необходимо также и тот факт, что в ходе процедур банкротства исполнительное производство по некоторым исполнительным документам продолжается. Представляется недопустимой ситуация, при которой после введения наблюдения ФССП будет выносить отказы в возбуждении исполнительного производства по заявлениям кредиторов, требования по исполнительным листам которых могли быть удовлетворены в ходе процедур банкротства.

ЛИЧНЫЙ ОПЫТ

Банк установил привилегии для клиентов. Когда у них может возникнуть налогооблагаемый доход

С.А. Сосновский

к. ю. н., руководитель налоговой практики юридической компании «Пепеляев Групп» в СанктПетербурге, старший преподаватель юридического факультета СПбГУ

«Ситибанк» смог доказать, что услуги аэропорта, которые он оплатил своим клиентам в обмен на поддержание остатка по счетам, не являются доходом в натуральной форме и не облагаются НДФЛ.

Фабула дела

http://e.arbitr-praktika.ru/magazineprint.aspx?mid=11784[01.11.2014 13:45:48]

9, 2013

«Ситибанк» установил для вип-клиентов – физических лиц разного рода привилегии, в том числе

возможность при определенных условиях получать услуги третьих лиц без дополнительной оплаты. В частности, условия программы банковского обслуживания предусматривали, что клиенты, которые поддерживают среднемесячный баланс по счетам в размере не менее 1,3 млн руб., имеют право воспользоваться услугами бизнес-салонов в аэропортах. Чтобы обеспечить предоставление этой привилегии, банк заключил договор с аэропортом. Аэропорт вел учет пассажиров, посетивших бизнес-салоны, и выставлял банку счета на оплату услуг бизнес-салонов исходя из числа посетителей и определенной договором стоимости каждого посещения. В ходе проверки банка налоговая инспекция пришла к выводу, что у клиентов в

такой ситуации возникал доход в натуральной форме в виде оплаты за них банком услуг (подп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ). Поскольку банк не производил выплату клиентам доходов в денежной форме, он, по мнению инспекции, должен был сообщить в налоговый орган о возникновении такого дохода (п. 5 ст. 226, п. 2 ст. 230 НК РФ). После этого физические лица получили бы из инспекций уведомления о необходимости подать налоговые декларации, указать в них полученный в натуральной форме доход и уплатить налог (подп. 4 п. 1 ст. 228 НК РФ). Поскольку банк уведомления не направлял, инспекция привлекла его к ответственности по ст. 126 НК РФ за непредставление документов (штраф составил 17 800 руб., по 50 руб. за каждого из 356 клиентов банка, воспользовавшихся услугами бизнес-салонов в период с 2008 по 2009 годы). Естественно, сама по себе сумма штрафа не была существенной для банка, однако вопрос имел принципиальное значение: позиция налогового органа кардинально изменила бы рынок банковских услуг. Очевидно, что никому из клиентов не хотелось бы платить налог со стоимости привилегий, которые за него оплатил банк. Изначально в акте проверки мотивировка была довольно простой: «Любая оплата третьим лицом услуги за физическое лицо есть доход в натуральной форме в силу прямого указания статьи 211 Налогового кодекса РФ».

«Мы еще на этапе возражений на акт отмечали, что подход налоговой инспекции неверен, так как игнорирует причины оплаты. Есть множество ситуаций, когда организация оплачивает за физическое лицо некие услуги третьего лица, которое само оплату от клиента не получает.

Самый яркий пример – туроператор продает клиенту тур и привлекает, например, перевозчиков, оплачивая им стоимость услуг, оказанных туристу. При буквальном применении положения подп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ можно прийти к выводу, что налогооблагаемый доход туриста составляет стоимость билета, оплаченного туроператором перевозчику. Очевидно, что такое толкование закона противоречит цели и смыслу законодательных положений», – поясняет представитель банка Сергей Сосновский.

Налоговая инспекция этот довод отклонила и указала, что при оплате туристского продукта исполнители конкретных услуг получают оплату за счет клиента. То есть по существу налоговики признали: для возникновения дохода в натуральной форме недостаточно формально установить, что физлицо воспользовалось услугой, за которую уплатила другая организация. Надо устанавливать основания такой оплаты.

«Изначально у нас существовало несколько вариантов защиты позиции банка. Мы учли как недостатки текста гл. 23 НК РФ, так и позицию налоговиков.

Первый вариант: в нашей ситуации вообще нет дохода как объекта налогообложения (ст. 41 НК РФ), поскольку получение услуг клиентом не было для него безвозмездным. Второй: доход как объект налогообложения возникал, но налоговая база была равна нулю. И третий: доход как объект налогообложения возникал, но должен освобождаться от налогообложения в силу специальных норм подп. 27 ст. 217 НК РФ.

Вдальнейшем эти позиции сосуществовали при рассмотрении дела во всех четырех инстанциях, и даже в постановлении Президиума ВАС РФ они оказались в какой-то мере смешаны», – рассказывает Сергей Сосновский.

Впервой инстанции банк использовал три основных довода для защиты.

Довод первый: оплата банком дополнительных услуг за клиента не безвозмездна

Пользование услугами бизнес-салонов носило для клиентов банка возмездный характер, входило в пакет банковских услуг и производилось в соответствии с условиями банковского обслуживания клиентов определенной категории. Тем самым банк обеспечивал себе привлечение средств клиентов, пользующихся пакетом услуг, и возможность использовать привлеченные средства для предоставления кредитов и ведения иной деятельности.

В свою очередь клиенты, участвуя в программе лояльности и поддерживая нужный остаток на

http://e.arbitr-praktika.ru/magazineprint.aspx?mid=11784[01.11.2014 13:45:48]