4222

расходования денежных средств на хозяйственные нужды;

–проверка соблюдения предельного размера расчётов наличными денежными средствами между юридическими лицами;

–проверка своевременного и полного оприходования денежных средств в кассу и на расчётный счёт;

–проверка достоверности, законности и целесообразности операций, проводимых по кассе и расчётным счетам торговой организации.

Источниками проведения аудиторской проверки кассовых операций являются отчёты кассира с приложенными к ним приходными и расходными кассовыми ордерами, кассовая книга, выписки банков, журналы-ордера и ведомости по счетам 50 «Касса», 51 «Расчётные счета», 52 «Валютные счета», 55 «Специальные счета в банках», Главная книга, баланс и другие документы.

Аудит операций по расчётным счетам:

Целью проверки является установление соответствия применяемой в организации методики учёта операций по движению денежных средств на расчётных, валютных и специальных счетах, действующих в России нормативных документов, для выявления имеющихся недостатков или нарушений и оценки степени их влияния на достоверность бухгалтерской отчётности.

Аудит расчётных счетов следует начинать с изучения договоров, заключённых организацией с банками на открытие банковских счетов. В этих договорах содержится информация о виде счёта и условиях его обслуживания.

Основными источниками проверки операций по счетам в банках являются выписки с их лицевых счетов с приложенными к ним оправдательными документами, журналы-ордера по счёту 51 «Расчётные счета», 52 «Валютные счета», 55 «Специальные счета в банках», 57 «Переводы в пути», Главная книга, балансы организации.

Начальной процедурой проверки является установление тождественности остатков денежных средств на банковских счетах, показанных в балансе и Главной книге, данным, отражённым в выписках банка за последний день месяца, предшествующего составлению баланса.

Наиболее сложным моментом проверки операций по расчётным счетам является анализ операций, проведённых через счета. С этой целью тщательно проверяются все платёжные документы, приложенные к выписке банка. Анализируется не только их содержание, но и правильность оформления (наличие необходимых подписей, штампов и печатей). При необходимости следует проверить договоры с партнёрами, по которым списывались или случались денежные средства. Эта проверка позволяет вскрыть возможные злоупотребления по перечислению денежных средств при отсутствии договоров или на цели, не связанные с производственной и хозяйственной деятельностью организации. Одновременно с проверкой достоверности операций и подлинностью банковских документов выявляется правильность корреспонденции счетов и записей в учётные регистры.

Правильность и обоснованность перечисления денежных средств за товарноматериальные ценности проверяются путём встречной проверки. Сверяются суммы перечисленных с расчётных счетов денежных средств с данными

51

аналитического учёта задолженности поставщикам и подрядчикам, отражёнными по дебету счёта 60 «Расчёты с поставщиками и подрядчиками» или счёта 76 «Расчёты с разными дебиторами и кредиторами».

Следует также обратить внимание на своевременность и полноту оприходования в кассу полученных из банка по чековой книжке наличных денег. Сплошной проверке подвергаются перечисления заработной платы на лицевые счета сотрудников и денежных средств по исполнительным листам. Проверка осуществляется путём анализа расчётно-платёжных ведомостей, табелей учёта рабочего времени, трудовых договоров и т.д.

Одной из специфических особенностей организаций общественного питания является поступление большого объёма наличных денежных средств. В то же время хранение денег в кассах допускается строго в пределах лимита, установленного приказом руководителя организации. Основная часть организаций общественного питания пользуется услугами инкассаторов или самостоятельно сдаёт выручку от продажи товаров в банк. На сумму сданных в банк денежных средств организация получает квитанцию. Сданные в банк денежные средства, как правило, зачисляются на расчётный счёт организации на следующий день после передачи. Денежные средства, сданные в банк, но еще не зачисленные на расчётный счёт организации, на основе полученной квитанции отражаются на счёте 57 «Переводы в пути».

В процессе аудита задачей проверяющего является выявить все случаи неполной и несвоевременной сдачи выручки в банк, зафиксировать имеющие место случаи недостач или излишков денег в запломбированной сумке. Эта проверка осуществляется путём сверки данных по кредиту счёта 57 «Переводы в пути» и дебету счёта 51 «Расчётные счета». Выявленные в процессе проверки расхождения отражаются в рабочих документах аудитора с приложением аудиторских доказательств.

3. Аудит внеоборотных активов Основными задачами аудита являются:

–проверка соблюдения положений учётной политики внеоборотных активов;

–аудит оформления первичных учётных документов;

–проверка соответствия данных по синтетическим счетам аналогичным данным аналитического учёта;

–аудит своевременности постановки, учёт и полнота оприходования объектов внеоборотных активов;

–проверка правильности отнесения объектов необоротных активов к основным средствам, нематериальным активам;

–проверка правильности начисления амортизационных отчислений в бухгалтерском и налоговом учёте основных средств и нематериальных активов;

–проверка правильности переоценки основных средств;

–инвентаризация капитальных вложений, основных средств и нематериальных активов.

4. Аудит поступления товаров Аудиторская проверка включает следующие направления:

а) выяснение направлений деятельности организаций общественного питания. Деятельность общественного питание может осуществляться в виде:

52

–продажи продукции оптом;

–розничной продажи продукции торговли;

–осуществление торговых операций по агентским договорам;

б) аудитор проверяет выполнение условий по отнесению организаций общественного питания; к конкретному виду, поскольку это сказывается на применении системы налогообложения. Выясняют количество торговых точек и их классификационные признаки.

Организации общественного питания проверяются на предмет соответствия условиям законодательства по применению единого налога на вменённый доход (ЕНВД). К этим условиям относятся:

–осуществление реализации товаров для населения за наличный расчёт или по пластиковым карточкам;

–численность персонала ниже, чем установленные законодательством параметры;

–объёмы продаж по предприятию должны быть ниже, чем установленные законодательством субъекта Федерации.

При наличии даже разовых операций, подпадающих под действие ЕНВД, предприятие обязано вести обособленный учёт по этим операциям;

в) даётся оценка состояния системы внутреннего контроля в отношении товарных запасов, их движения и сохранности.

Устанавливается перечень материально-ответственных лиц, наличие заключённых договоров о материальной ответственности, утверждение образцов подписей лиц, ответственных за отпуск товаров.

Аудитор выясняет сложившуюся схему поступления товаров на предприятие, порядок доставки на торговые точки, наличие обособленных складских помещений, структурных подразделений, ответственных за приобретение, доставку и хранение товаров. Наличие товаров, учитываемых на забалансовых счетах, их обособленное хранение.

Проверяется выполнение действующего порядка проведения инвентаризации товаров, правильность и своевременность отражения в учёте результатов инвентаризации, применение норм естественной убыли;

г) проверка правильности отражения в учёте оприходования товаров.

Товары приходуются на счёте 41 «Товары» по субсчетам в соответствии с рабочим планом счетов предприятия на основании счетов-фактур поставщиков.

Аудитор выборочно проверяет полноту оприходования в натуральном и стоимостном выражении товаров, указанных в счетах-фактурах и карточках складского учёта. В случае выявления существенных расхождений, аудитор требует внесения исправлений в регистры бухгалтерского и налогового учёта и отчетность;

д) проверяется правильность формирования стоимости товаров с учётом предъявленного НДС.

Налог на добавленную стоимость не уплачивают предприятия, переведённые

вустановленном порядке на уплату единого налога на вменённый доход, применяющие упрощённую систему бухгалтерского учёта и налогообложения, получившие в отчётном периоде налоговое освобождение по НДС. НДС не начисляется, если реализация товаров предприятия подпадает под действие

53

налоговой ставки «ноль процентов».

Из стоимости поступивших товаров выделяется НДС на счёт 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретённым ценностям» для последующего возмещения из бюджета, если:

–в счёте-фактуре поставщика НДС по товарам выделен отдельной суммой;

–предприятие – плательщик НДС. Возмещение НДС из бюджета торговой организацией осуществляется в соответствии с гл. 21 НК «Налог на добавленную стоимость» при подтверждении факта оприходования полученных товаров и после его оплаты поставщикам.

К возмещению принимается НДС, уплаченный поставщикам, только по товарам, облагаемым НДС при реализации. Если часть реализации товаров облагается НДС, а другая не подлежит налогообложению, то необходимо рассчитать долю облагаемых и необлагаемых товаров исходя из данных о выручке от реализации, отражённой по строке 010 в ф. 2 «Отчёт о прибылях и убытках» за налоговый период. Пропорционально этой доле и будет приниматься НДС к возмещению из бюджета.

Суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные к возмещению по счёту 68 «Расчёты по налогам и сборам», субсчёт «НДС», должны соответствовать сведениям, указанным в Книге покупок и в налоговой декларации по НДС за каждый налоговый период;

е) проверка формирования цены продукции.

Аудитор выясняет соблюдение в учёте положений учётной политики, согласно которой стоимость продукции может формироваться, как правило, по рыночной цене, порядок которых установлен Методическими рекомендациями по формированию и применению свободных рыночных цен и тарифов на продукты труда, утверждёнными Минэкономики России

Контроль применения наценки необходим при реализации товаров по государственно-регулируемым ценам.

Установление цен товаров для целей налогообложения проверяется с учётом положений статьи 40 Налогового кодекса.

5. Аудит учёта продаж Аудиторская проверка может проводиться по следующим направлениям:

а) проверяется отражение в бухгалтерском учёте операций по продаже продукции как за наличный расчёт, так и по безналичному расчёту. Выручка от реализации признаётся по моменту отгрузки товаров в соответствии с договором купли-продажи. Количество товаров и их стоимость определяется по выписанным счетам-фактурам.

Выручка от продажи отражается по счёту 90 «Продажи» по методу начисления. Списание реализованных товаров осуществляется в дебет счёта 90 «Продажи». Проверка правильности списания осуществляется на основании счетов-фактур, товарных отчётов и данных складского учёта. Уровень наценки может колебаться по отдельным товарным группам и видам товаров в зависимости от условий реализации, указанных в договоре. Необходимость корректировки цен реализации по отдельным сделкам регламентируется ст. 40 НК.

54

Правильность формирования издержек организациям общественного питания определяются исходя из принципов, отражённых в учётной политике. Исходя из требований ПБУ 4/98 «Отчётность организаций» предприятия обязаны вести обособленный учёт затрат на производство по видам деятельности, выручка по которым превышает 5% к итогу. Если выручка от реализации продукции оптом превышает 5%, то предприятие должно вести учёт издержек по оптовой продаже продукции на отдельном субсчёте счёта 44 «Расходы на продажу». Если выручка не превышает указанный предел, то издержки обращения по оптовой продаже продукции могут определяться пропорционально выручке;

б) проверка правильности отражения в учёте реализации продукции в розницу.

Розничной реализацией признаётся реализация конечному потребителю за наличный расчёт. Отражение реализации бухгалтерском учёте различается в зависимости от действующего законодательства, применимого к деятельности конкретного предприятия:

–если розничная реализация организаций общественного питания применяет единый налог на вменённый доход (ЕНВД) и отсутствуют другие виды деятельности.

В этом случае выручка от реализации не облагается налогом на добавленную стоимость. Отражение осуществляется по кредиту счёта 90 «Продажи». Списание товаров осуществляется в дебет счёта 90 «Продажи» в корреспонденции со счётом 41 «Товары» по ценам реализации. Выручка от реализации продукции по данным бухгалтерского учёта должна соответствовать суммам, указанным по строке 2100 формы «Отчёта о финансовых результатах» в части деятельности, подпадающей под единый налог на вменённый доход.

В случае выставления счетов-фактур с НДС организации обязаны начислить

иперечислить НДС в отчётном периоде, заполнить и представить налоговую декларацию по НДС (п. 5 ст. 173 НК);

–если розничная реализация продукции организаций общественного питания применяет ЕНВД и имеются другие виды деятельности.

В этом случае у предприятия одновременно применяются две системы налогообложения. Следовательно, возникает необходимость обособленного учёта выручки, издержек, финансового результата.

Аудитор проверяет наличие ведения обособленного учёта и распределения общехозяйственных расходов по видам деятельности.

Согласно законодательству, распределение расходов должно осуществляться в организациях общественного питания пропорционально выручке от реализации, полученной по каждому направлению деятельности. Применение других способов для целей налогообложения прибыли допускается;

–если розничная реализация не использует ЕНВД.

Выручка от продажи товаров облагается НДС в общеустановленном порядке. Сумма начисленного НДС по проданной продукции должна соответствовать данным Книги продаж, выписанным счетам-фактурам и сведениям, отражённым в налоговых декларациях по НДС. Выручка от реализации товаров за минусом НДС, акцизов, должна соответствовать данным строки 2100 «Отчёта о

финансовых результатах»;

55

в) проверяется порядок формирования наценки по реализуемым товарам и его отражение в учёте. Уровень наценки регламентируется только по товарам, на которые установлены государственно-регулируемые цены;

г) выборочно осуществляется проверка полноты оприходования выручки, поступающей от розничной торговли организаций общественного питания, отражаемой в бухгалтерском учёте и отчётности.

6. Проверка правильности формирования товарооборота

Ворганизациях общественного питания товарооборот – это продажная стоимость реализованной продукции, которая складывается из фактической себестоимости выпущенной продукции и торговой наценки конечному потребителю за наличный расчёт.

7. Проверка правильности формирования валового дохода Валовой доход в организациях общественного питания – это показатель,

который учитывается на счёте 42 «Торговая наценка».

8. Проверка правильности формирования расходов на продажу

Ворганизациях общественного питания на счёте 44 «Расходы на продажу» собираются расходы: по перевозке товаров; на оплату труда работников организаций; по аренде и содержанию зданий, сооружений, помещений, инвентаря; стоимости посуды и обеденных приборов, по хранению и обработке товаров; на рекламу; другие аналогичные по назначению расходы.

9. Проверка издержек обращения, приходящихся на остаток товаров

Всумму издержек обращения, приходящуюся на остаток не реализованных на конец отчётного периода товаров на предприятиях, осуществляющих свою уставную деятельность в организациях общественного питания; транспортные расходы.

При этом сумма издержек обращения, относящихся к остатку товаров на конец месяца, исчисляется по среднему проценту издержек обращения за отчётный период с учётом переходящего остатка на начало отчётного периода.

По итогам проверки группируются выявленные ошибки замечания, даётся оценка их существенности, составляется аудиторское заключение о достоверности отражения сведений в представленной отчётности.

5.2. Аудит товарных запасов и товарооборота в торговле

Законодательная база, регулирующая порядок осуществления торговли на территории Российской Федерации, весьма обширна и насчитывает более ста нормативных актов. Это без учёта того, что отдельные группы товаров (например, подакцизная продукция) имеют особый, законодательно регулируемый режим оборота и продажи.

В приложении А приведены наиболее значимые нормативные акты при проведении аудита в торговле с указанием операций и действия, которые данные акты регламентируют.

Цель аудита операций с товарными ценностями – установление соответствия операций по движению товаров требованиям законодательства и правильности отражения их в бухгалтерском учёте для оценки влияния на достоверность бухгалтерской отчётности организации.

56

Задачи аудита:

1)проверка полноты и своевременности оприходования товаров в целом по предприятию и в разрезе материально-ответственных лиц;

2)проверка организации складского хозяйства и обеспечения сохранности товаров;

3)проверка качества инвентаризаций товаров запасов;

4)проверка порядка формирования стоимости товаров и соответствия учетной политике;

5)подтверждение целесообразности и законности операций по отпуску и списанию товарных запасов;

6)проверка правильности составления отчётности в части движения товарных запасов.

Проведём группировку выбранных этапов аудита и рассмотрим каждый из них более подробно:

1. Аудит учёта и сохранности товарных запасов

1)проверка наличия должным образом оборудованных складов и кладовых – товары должны быть размещены по секциям складов, а внутри них по отдельным группам и типосорторазмерам (в штабелях, стеллажах, на полках и т.п.) таким образом, чтобы была обеспечена возможность их быстрой приёмки, отпуска и проверки наличия; в местах хранения каждого вида товаров следует прикреплять ярлык с указанием данных о находящемся товаре). Места хранения должны быть оснащены весовым хозяйством, измерительными приборами и мерной тарой;

2)проверка правильности организации материальной ответственности – определение круга лиц, ответственных за приёмку и отпуск товаров (заведующих складами, кладовщиков, экспедиторов и др.), за правильное и своевременное оформление этих операций, а также за сохранность вверенных им товаров. Заключение с этими лицами в установленном порядке письменных договоров о материальной ответственности. Определение перечня должностных лиц, которым предоставлено право подписывать документы на получение и отпуск со складов товаров, а также выдавать разрешения (пропуска) на вывоз товаров со складов и иных мест хранения организации;

3)проверка соответствия данных синтетического и аналитического учёта – осуществляется проверка правильности записей, произведенных в Главной книге, осуществляется подсчётом сумм оборотов и сальдо по всем счетам учёта товарных операций, которые должны быть соответственно равны. Проверяется соответствие данных бухгалтерского учёта товаров соответствующим данным бухгалтерской отчётности;

4)проверка правильности отражения результатов инвентаризации, которая проводится по следующим направлениям:

а) соответствия порядка проведения инвентаризации товаров требованиям нормативных актов;

б) правильности документального оформления результатов инвентаризации товаров;

в) правильности отражения излишков и недостач товаров, в бухгалтерском и налоговом учёте.

57

2. Аудит поступления товаров

1)аудит договоров и контрактов на поставку товаров – в зависимости от совершаемых операций при поступлении товаров могут применяться следующие виды договоров: купли-продажи, поставки, комиссии, поручения, мены, дарения, простого товарищества и др. При аудите проверяется их наличие, правильность оформления, наличие обязательных реквизитов, а также рассматриваются особенности бухгалтерского учёта и налоговые последствия заключаемых сделок;

2)проверка правильности документального оформления поставок – объектами аудита являются оправдательные документы, служащие первичными учётными документами, на основании которых ведётся бухгалтерский учёт. Необходимо проверить:

а) соответствие применяемых в организации форм первичной документации унифицированным формам, утвержденным постановлениями Госкомстата России;

б) наличие в документах, не являющихся унифицированными (типовыми) или специализированными, обязательных реквизитов;

в) наличие утверждённого руководителем организации перечня лиц, имеющих право подписи первичных учётных документов;

г) правильность заполнения обязательных реквизитов в документах; д) правильность внесения исправлений в документы; е) наличие подчисток и помарок в документах; ж) правильность таксировки документов;

з) правильность отражения документов в учётных регистрах;

3)проверяется правильность оценки товарных запасов в соответствии с принятой в организации учётной политикой, в зависимости от способа поступления материальных ценностей в организацию и от метода учёта в соответствии с требованиями ПБУ 5/01;

4)аудит правильности учёта НДС по приобретённым товарам – проверяется правомерность применения налоговых вычетов по НДС. Виды налоговых вычетов и порядок их применения установлены статьями 171 и 172 НК РФ соответственно;

5)оценивается правильность формирования и использования резерва под снижение стоимости материальных ценностей, отражённого на счёте 14 «Резерв под снижение стоимости материальных ценностей», создание которого предусмотрено пунктом 25 ПБУ 5/01;

6)проверяется правильность отражения в учёте неотфактурованных поставок. Это товары, поступившие без сопроводительных документов поставщика, должны быть оприходованы на склад по принятым в организации учётным или рыночным ценам на основании «Акта о приёмке товара, поступившего без счёта поставщика» (форма № ТОРГ-4). После получения расчётных документов по неотфактурованным поставкам их учётная цена корректируется согласно поступившим расчётным документам с уточнением расчётов с организацией-поставщиком;

7)осуществляется проверка соответствия порядка учёта товаров на забалансовых счетах 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на

58

ответственное хранение» и 004 «Товары, принятые на комиссию»;

8)проверка правильности документального оформления и отражения в учёте операций с тарой:

а) одноразовая тара (полиэтиленовая, бумажная, картонная и т.д.), как правило, включается в стоимость товара, возврату не подлежит и отдельно не оформляется и не оплачивается;

б) многооборотная тара (ящики, фляги, бочки, корзины и т.д.) подлежит обязательному возврату. В таком случае тара должна быть возвращена в сроки, отражённые в договоре, либо в соответствии с нормативными актами или обычаями делового оборота. Такая тара может отражаться в зависимости от условий договора на забалансовом счёте 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение» или на балансовом счёте 41 «Товары»;

9)проверка правильности оформления претензий поставщикам или транспортным организациям и отражения их в учёте – особое внимание уделяется на договоры поставок, поскольку порядок отражения в учёте потерь и недостач товаров, выявленных при приёмке, напрямую зависят от его условий.

3. Аудит выбытия товаров Проводя проверку отражения в бухгалтерском учёте организации выбытия

товаров, используются следующие аудиторские процедуры:

1)проверка договоров на выбытие товаров – в зависимости от совершаемых операций при выбытии товаров могут применяться следующие виды договоров: купли-продажи, комиссии, поручения, мены, дарения, простого товарищества, и др. При аудите необходимо проверить их наличие, правильность оформления, а также рассмотреть особенности бухгалтерского учёта и налоговые последствия заключаемых сделок. При проверке договоров следует обратить внимание на момент определения в каждом конкретном договоре момента перехода права собственности;

2)осуществление проверки регистров бухгалтерского учёта и первичных документы при продаже товаров;

3)проверяется порядок установления цены товара: оптовая цена – это цена, по которой предприятие-изготовитель продаёт свою продукцию оптовым покупателям. Оптовая цена складывается из цены предприятия-изготовителя (себестоимость плюс прибыль) и скидки (наценки) в пользу сбытовой организации для покрытия сбытовых расходов и получения прибыли.

При проведении аудита необходимо установить выполняются ли требования нормативных актов при отражении в бухгалтерском и налоговом учёте операций по предоставлению скидок покупателям. Если речь идёт о поставках продовольственных товаров, то необходимо обратить внимание на ряд ограничений, введённых Федеральным законом от 28 декабря 2009 г. № 381-ФЗ «Об основах государственного регулирования торговой деятельности в РФ»:

а) размер денежного вознаграждения за объём закупок, установленного договором поставки продуктов питания, не должен превышать 10 процентов от суммы контракта;

б) при покупке отдельных видов социально значимых продовольственных товаров (их перечень утверждает Правительство РФ) устанавливать такое вознаграждение запрещено;

59

в) договор поставки продуктов питания не может предусматривать иные виды вознаграждений покупателю (не за объём закупок). Плата за продвижение продовольствия (рекламирование, маркетинг, мерчандайзинг и т. п.) возможна только в рамках отдельного договора – возмездного оказания услуг.

Таким образом, денежные вознаграждения, которые оптовая фирма выплачивает покупателям за подобные услуги (например, за приоритетную выкладку продуктов на полках), относятся к расходам по обычным видам деятельности (издержкам обращения). Поэтому в бухучёте компании-продавца их следует отразить на счёте 44 «Расходы на продажу»;

4)проверка правильности отражения операций продажи на счётах бухгалтерского учёта в зависимости от условий продажи и требований нормативных документов;

5)проверка оценки остатка товаров в учёте и отчётности – при списании товаров проверяется соответствие применяемого метода оценки товаров указанному в учётной политике. На оценку товаров в балансе также влияет принятая организацией методика признания расходов на продажу. В бухгалтерском балансе товары должны отражаться по покупной стоимости;

6)проверка порядка оформления и учёта операций по возврату (обмену) товаров и его соответствие требованиям законодательства.

4. Аудит товарооборота

1)проверка правильности и своевременности отражения товарооборота по кредиту счёта 90 «Продажи».

Следует иметь в виду, что товарооборот учитывается по кредиту счёта 90 «Продажи» исходя из допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности, то есть в момент отгрузки или в другой определённый в договоре момент перехода права собственности на продукцию к покупателю.

Количество товаров и их стоимость определяется по выписанным счетамфактурам;

2)проверка отражения сумм, указанных в актах о взаимозачётах с контрагентами организации, на счетах бухгалтерского учёта. Проверка отражения товарооборота в полном объёме;

3)проверка правильности исчисления и отражения в учёте НДС; Аудиторская проверка всегда ограничена определённым сроком, поэтому

необходимо предварительно спланировать этапы проверки, что позволит эффективно осуществить аудит. На данном этапе разрабатывается общий план и программа аудита. При их подготовке необходимо установить уровень существенности и аудиторский риск, позволяющие считать бухгалтерскую отчётность достоверной.

Программа аудита в торговле представлена в приложении Б.

5.3. Аудит турбизнеса

В организациях туризма, в которых многочисленны виды деятельности, имеется широкий круг экономических задач.

По основному виду деятельности организации турбизнеса не относятся к

60