4765

Великобритании и Р. X. Монтгомери в США – создали теорию аудита, которая используется и в настоящее время, получив существенное развитие.

Обобщив сказанное выше, можно сделать вывод, что потребность в услугах аудитора возникла в связи со следующими обстоятельствами:

–необходимостью предоставления качественной информации для принятия решений об инвестировании и сотрудничестве;

–устранением необъективности в информации, предоставляемой предприятием заинтересованным пользователям;

–необходимостью получения специальных знаний для проверки информации в связи со сложностью ведения учёта и составления отчётности;

–отсутствием у пользователей информации необходимого доступа к ней для оценки качества информации.

Рассмотрев исторические особенности развития аудита, можно выделить следующие основные этапы.

Этап I. До конца 1940-х гг. аудитор в основном занимался проверкой документации, подтверждающей движение денежных операций, а также их правильной группировкой в финансовых отчётах. Этот аудит можно назвать подтверждающим.

Этап II. После 1949 г. независимые аудиторы стали уделять больше внимания вопросам внутреннего контроля в компаниях, полагая, что при эффективной системе внутреннего контроля вероятность ошибок незначительна, а финансовые отчёты являются достаточно полными и точными. Аудиторские фирмы занимались в основном консультационной деятельностью, а не непосредственно аудиторскими проверками. Такой аудит получил название системно-ориентированного.

Этап III. В настоящее время аудит ориентируется на возможный риск при проведении проверок или консультировании. Аудит, который, исходя из условий бизнеса клиента, проводится выборочно (в основном проверка осуществляется там, где риск ошибки или мошенничества может быть максимальным), носит название базирующегося на риске.

На современном этапе развитие аудита в мировом масштабе определяет Международная федерация бухгалтеров. Это развивающаяся организация, куда входит более 160 членов из 119 стран. Она объединяет более чем 2,5 млн бухгалтеров, занятых в публичной практике, государственной службе, промышленности и торговле.

11

Роль Комиссии IAASB (один из комитетов IFAC) по разработке международных стандартов и заданий, по подтверждению достоверности информации можно уяснить, проанализировав заявленную ею миссию. Она состоит в том, чтобы служить интересам общества, разрабатывая, независимо и в рамках своей компетенции, стандарты высокого качества по контролю качества, стандартам аудита и другим сопутствующим услугам, и способствовать международному процессу конвергенции. Этим обеспечивается качество и единообразие профессии во всём мире и усиливается доверие общества к глобальной аудиторской и бухгалтерской профессии.

1.3. Развитие аудита в России

Впервые в России звание аудитора было введено Петром I. В «Энциклопедическом словаре» Брокгауза и Эфрона сказано: «По характеру своему должность аудитора совмещает в себе черты должностей делопроизводителя, секретаря и прокурора». Аудиторов в России называли присяжными бухгалтерами. В качестве образца была заимствована германская модель построения аудита, но, поскольку в тот период общественная потребность в развитии аудита отсутствовала, введённый директивно, он постепенно терял своё первоначальное назначение.

Очень подробно описал в своих трудах все этапы развития учёта и аудита в России выдающийся российский учёный Я. В. Соколов. Анализируя его научные разработки, можно сделать вывод, что к середине XIX в. в России имелось много существенных недостатков в организации учёта и контроля. Понимая это, в 1856 г. правительство командировало за границу высокопоставленного чиновника В. А. Татаринова (1816 – 1871) для изучения опыта постановки учёта. По результатам представленного Татариновым доклада Александр II написал: «По важности сего дела желаю, чтобы оно было прочитано в Совете министров. Я, со своей стороны, совершенно разделяю ваш взгляд и желал бы, чтобы и прочие министры убедились в необходимости приступить к радикальному улучшению как нашего счетоводства, так и вообще финансовой системы нашей».

Проводилось обсуждение проблем учёта и контроля, но его результаты, видимо, были неутешительны, так как уже сын Александра II – Александр III писал: «К сожалению, в официальных отчётах так часто приукрашивают, а иногда и просто врут, что я, признаюсь, всегда читаю их с недоверием...».

12

К концу XIX в. наблюдалась та же картина, что и к началу великой реформы 1861 г. В «Петербургском листке» за 1884 г. можно было прочесть: «Что же мы видим в городском хозяйстве? Баланса вовсе не существует; счёта имущества, принадлежащего городу, также нет; равно нет оценки этому имуществу; срочных бухгалтерских книг ни по арендным статьям, ни по платежам не существует; суммы, расходуемые на ремонт городского имущества, прямо списываются в безвозвратный расход и т.п.».

Об этом же писал А. М. Вольф: «В громадном большинстве случаев ревизоры со счетоводством ничего общего не имеют и в деле бухгалтерии младенчески чисты душою». Естественным в данных условиях было обратиться

кпрактике других стран.

Висторических очерках Я. В. Соколова есть замечательная фраза о счетоводах того периода, которая наилучшим образом характеризует их отношение к новшествам: «Англия, – писал один из счетоводов, – опередила нас и создала особое сословие аудиторов, но у нас чувствуется большая потребность в ответственных счетоводах, нежели в ответственных контролёрах». Это замечание оказало большое влияние на тех, кого сегодня мы называли бы счётной общественностью.

В1894 г. в Санкт-Петербурге русские бухгалтеры праздновали 400-летие выхода первого печатного труда по бухгалтерскому учёту Луки Пачоли. Замечательный русский бухгалтер П. Д. Гопфенгаузен предложил создать в России по примеру Англии и Уэльса институт присяжных бухгалтеров. Создание института подняло бы престиж бухгалтерской профессии. «Ограждая интересы отдельных лиц, счетоводство является лучшим охранителем экономических интересов общества», — писали инициаторы создания института присяжных бухгалтеров.

Доклад был принят с энтузиазмом, тут же подготовили документы, и очень скоро проект П. Д. Гопфенгаузена был направлен министру финансов С. Ю. Витте. Документы в министерстве не забраковали, но рекомендовали доработать. Постоянно дискутировался вопрос формулирования целей и задач института, которые в 1895 г. определили так: проверка правильности счетов и отчётов; кураторство по делам несостоятельности; ликвидация предприятий; ведение отчётов по делам душеприказчиков и опекунов; расчёт по разделу и продаже имущества; судебные функции в качестве третейских судей по спорным вопросам, касающимся расчётов; заключение и проверка товарищеских и других

13

счетов при окончательных расчётах и в других случаях; организация и ведение счетоводства в различных предприятиях и хозяйствах.

Присяжный бухгалтер не мог быть признан таковым, не принеся специальной присяги, подобной клятве Гиппократа:

«Обещаю и клянусь Всемогущим Богом пред Святым Его Евангелием и Животворящим Крестом Господним исполнять, по крайнему моему разумению, поручения, какие будут возложены на меня установленными властями, не совершать ничего противного доброй вере в торговле и промышленности, охранять интересы моих доверителей и других лиц и учреждений, дела которых будут мне поручены, и вообще честно и добросовестно исполнять все обязанности принимаемого мною звания Присяжного счетовода, памятуя, что я во всём этом должен буду дать ответ перед законом и перед Богом на страшном суде Его. В удостоверение чего целую Евангелие и Крест Спасителя моего. Аминь». (Для лиц нехристианского исповедания форма присяги изменялась сообразно их вероучению.)

В 1889 г. была сделана ещё одна неудачная попытка создать институт аудиторов. Эта задача могла быть решена только при наличии достаточно подготовленных кадров и общественной потребности, а в России на тот период не было достаточного числа квалифицированных бухгалтеров. Кроме того, бухгалтеры боялись экзаменов. В то же время общественность настаивала на получении разрешений на членство в институте и лицензий на работу на основании или диплома учебного заведения, или стажа работы; от аудиторов также требовалось соблюдение нравственной этики.

Против нравственных критериев тоже высказывались возражения. В. Миляев писал: «Аттестаты о благонадёжности не могут быть вполне мерилом нравственных качеств..., действовать может только страх ответственности перед судом или обществом».

Кроме того, русские купцы требовали надёжных гарантий, планируя привлечение иностранных капиталов, а членство в институте разрешалось только русским подданным, что исключало появление западных, возможно, более квалифицированных аудиторов.

Как отмечает известный специалист в области аудита, контроля и ревизии проф. Ю. А. Данилевский, попытки создать в России институт аудита предпринимались ещё в 1912, и 1928 г., но все они оказались нереализованными.

14

Вопрос о необходимости аудита в современной России вновь появился на повестке дня вместе с началом рыночных преобразований. В Законе РСФСР от 04.07.1991 № 1545-1 «Об иностранных инвестициях в РСФСР» упоминалось о необходимости проведения проверки для целей налогообложения финансовой и коммерческой деятельности предприятий с иностранными инвестициями силами аудиторских организаций РСФСР, а также проверки аудиторской организацией ликвидационного баланса предприятия при его ликвидации.

Первые аудиторские фирмы в России появились в 1987 г., зачастую они создавались с участием иностранного капитала. Многие из этих фирм действуют и до настоящего времени и входят в число крупнейших. Потребность в их услугах была обусловлена мощнейшим развитием внешнеторговых операций в ходе реализации новой экономической политики.

Для расширения торговли требовался капитал, а в условиях нестабильности денежной политики России и галопирующей инфляции это было возможно лишь с привлечением иностранного капитала. Инвесторы требовали гарантий возврата, а следовательно, и независимой оценки деятельности предпринимательских структур. Кроме того, возникновению аудита немало способствовала необходимость достоверной оценки имущества (прежде всего основных фондов) в условиях инфляции и приведение его стоимости в соответствие с рыночной. Обычный способ получения надёжной информации – это проведение независимого аудита. Таким образом, необходимость аудита стала объективной реальностью.

С 1987 по 1993 гг. аудит в России проходил этап становления в условиях отсутствия законодательной базы. Первый проект закона об аудиторской деятельности был разработан в 1992 г., но в результате политического кризиса в нашей стране он не был принят. Указом Президента РФ от 22.12.1993 № 2263 были утверждены Временные правила аудиторской деятельности в Российской Федерации. Это первый законодательный документ, регулирующий аудиторскую деятельность в России, он действовал на правах закона, но даже его название – «Временные правила» – подчёркивало, что это документ переходного периода. Предполагалось, что данный акт будет иметь временный характер и просуществует недолго, однако на самом деле эти правила просуществовали почти восемь лет без поправок и изменений. Но первый закон «Об аудиторской деятельности», регламентирующий деятельность аудиторских фирм, появился лишь в августе 2001 г.

15

Как справедливо отметил А. В. Крикунов, развитие и становление аудита в России прошло несколько этапов.

Этап 1 (1987 – 1993) характеризовался, с одной стороны, созданием аудиторских организаций директивным путём (1987 г. – создание первой аудиторской организации «Интераудит»), с другой – стихийным зарождением аудиторской деятельности (подготовка кадров, неупорядоченная выдача первых сертификатов и лицензий в период 1990 – 1993 гг.).

Этап 2 (декабрь 1993 г. до принятия Закона об аудиторской деятельности

– август 2001 г.) можно охарактеризовать как период становления российского аудита, в процессе которого большую роль сыграли описанные выше Временные правила аудиторской деятельности и первые правила (стандарты) аудита (ПСАД) в Российской Федерации, разработанные центральной аттестационнолицензионной аудиторской комиссией (ЦАЛАК) Минфина России (было разработано и одобрено 37 ПСАД, а также методика по проведению аудита), что и составило методологическую основу российского аудита. В этот период началась активная работа по аттестации аудиторов и лицензированию аудиторской деятельности, были созданы аудиторские общественные объединения и аудиторские фирмы, стали проводиться обязательные аудиторские проверки и оказание сопутствующих аудиту услуг.

В 1994 – 2001 гг. ЦАЛАК было выдано 23 600 лицензий (аудиторским организациям – 14 700 и индивидуальным аудиторам – 8 900). Число действующих лицензий составило около 8 900, в том числе по общему аудиту – 7 700, аудиту инвестиционных институтов и аудиту страховщиков – 266. За тот же период ЦАЛАК было утверждено к выдаче почти 36 500 квалификационных аттестатов аудитора. Число действующих аттестатов составило 24 900. За этот период Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ было разработано и одобрено 37 ПСАД, а также методика проведения аудита, что и составило методологическую основу российского аудита.

Этап 3 аудиторской деятельности в России начался после принятия Закона об аудиторской деятельности, которое подтвердило окончательное становление аудита в России, позволило принять ряд нормативных правовых актов по регулированию аудиторской деятельности в нашей стране и сделать шаг по пути интеграции российского аудита в международную аудиторскую систему.

16

Тестовые задания

1.Аудит является методом осуществления: а) ведомственного контроля; б) государственного контроля;

в) независимого вневедомственного контроля.

2.Исторической родиной аудита является:

а) Англия; б) Франция; в) Италия.

3. В России впервые звание аудитора было введено: а) Александром II;

б) Петром I;

в) М. С. Горбачёвым.

4.Слово «аудит» означает: а) слушающий; б) проверяющий; в) бухгалтер.

5.В Англии закон, регулирующий аудиторскую деятельность, вышел:

а) в 1937 г.; б) в 1867 г.; в) в 1862 г.

6.Аудит, заключающийся в проверке документации, именуется:

а) базирующимся на риске; б) системно-ориентированным; в) подтверждающим.

7.Аккредитованное профессиональное аудиторское объединение создаётся в целях обеспечения:

а) статистического наблюдения за осуществлением аудиторской деятельности; б) условий аудиторской деятельности своих членов и защиты их интересов; в) гарантии высокого качества аудита, проводимого его членами.

17

8.Аудиторы и аудиторские фирмы могут образовывать союзы и объединения: а) для расширения и координации своей деятельности, а также оказания

аудиторских услуг; б) расширения сферы своей деятельности и оказания аудиторских услуг;

в) координации своей деятельности и защиты своих профессиональных интересов;

г) обеспечения условий аудиторской деятельности своих членов и защиты их интересов.

9.Аудируемые лица – это:

а) только организации; б) организации и индивидуальные предприниматели;

в) только индивидуальные предприниматели.

2. ОРГАНИЗАЦИЯ И РЕГУЛИРОВАНИЕ АУДИТОРСКОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ В РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

2.1. Система регулирования аудиторской деятельности

Аудиторская деятельность в России организуется с учётом опыта, сложившегося в мировой практике. В мировой практике существует две концепции регулирования аудиторской деятельности.

–Концепция государственного регулирования. В рамках данной концепции аудиторская деятельность строго регламентируется централизованными органами, на которые фактически возлагаются функции государственного контроля за аудиторской деятельностью.

Эта концепция получила распространение в таких европейских странах, как Австрия, Испания, Франция, ФРГ.

–Концепция саморегулирования. В рамках данной концепции аудиторская деятельность регулируется преимущественно общественными аудиторскими объединениями и ориентирована в основном на потребности акционеров, инвесторов, кредиторов и других хозяйствующих субъектов.

В России система нормативного регулирования аудиторской деятельности находится в стадии становления. Происходит процесс определения прав и

18

обязанностей органов, регулирующих аудиторскую деятельность, определение роли и функций государственных и общественных аудиторских организаций.

В таблице 1 представлена пятиуровневая система нормативного регулирования аудиторской деятельности в РФ.

Таблица 1– Система регулирования аудиторской деятельности в РФ

Впервые в России Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» № 119-ФЗ был принят 7 августа 2001 г. Он отменил действовавшие Временные правила аудиторской деятельности в Российской Федерации, принятые в 1996 г.

19

30.12.2008 был принят новый Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» № 307-ФЗ.

В целом закон № 119-ФЗ утрачивает силу с 1 января 2011 г. в связи с принятием Федерального закона от 30.12.2008 № 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности». Минфин России в связи с тем, что вступление в силу нового закона и отмена старого будут происходить не единовременно, издал «Информационное сообщение для пользователей аудиторских услуг в связи с вступлением в силу Федерального закона от 30 декабря 2008 г. № 307-ФЗ "Об аудиторской деятельности"», где подробно разъясняется порядок применения отдельных положений этих законов.

Закон об аудиторской деятельности является главенствующим документом в системе прямого регулирования аудиторской деятельности. Он определяет понятия аудита, аудитора, правовые основания организации и функционирования аудита, критерии обязательности аудиторских проверок, виды сопутствующих аудиту услуг, место стандартов и норм профессиональной этики, права и обязанности аудиторов и проверяемых субъектов, основные аспекты контроля качества в аудите, вопросы аттестации на право осуществления аудиторской деятельности, роль саморегулируемых аудиторских объединений и некоторые другие. Соблюдение этого Закона является обязательным для всех аудиторов и аудиторских организаций, а также для лиц, подлежащих обязательному аудиту.

Отношения, возникающие при осуществлении аудиторской деятельности, могут регулироваться также указами Президента РФ, которые не должны противоречить Закону об аудиторской деятельности и иным федеральным законам. Нормы законодательства РФ об аудиторской деятельности, содержащиеся в любых других федеральных законах, также должны соответствовать указанному Закону. В случае противоречия Указа Президента РФ или постановления Правительства РФ Закону об аудиторской деятельности или иному федеральному закону применяется Закон об аудиторской деятельности или соответствующий федеральный закон.

На основании и во исполнение Закона об аудиторской деятельности и иных федеральных законов, указов Президента РФ Правительство РФ вправе принимать постановления, содержащие нормы законодательства РФ об аудиторской деятельности.

Уполномоченным федеральным органом государственного регулирования аудиторской деятельности является Минфин Российской Федерации. В этом

20