Бухгалтерский учёт и анализ учебное пособие
.pdfК01 «Основные средства» – на сумму накопленной амортизации; Д 91-3 «Выбытие основных средств»
К01 «Основные средства» – на остаточную стоимость объекта; Д 91-3 «Выбытие основных средств»
К23 «Вспомогательное производство», «Расчеты с дебиторами и кредиторами» и другие – списание затрат по разборке объекта.
Д 10 «Материалы»
К91-3 «Выбытие основных средств» – учитываются материальные ценности, полученные в результате разборки или демонтажа списываемого объекта (учет ведется по рыночным ценам).
Определение финансового результата при ликвидации объекта ведется по счетам:
а) при получении прибыли Д 91-3 «Выбытие основных средств»
К91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов» – на списание дохода на субсчет сальдо (99-9);
Д 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов»
К99 «Прибыли и убытки» – на получение прибыли;
б) при наличии убытков Д 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов»
К91-3 «Выбытие основных средств» – на списание расходов; Д 99 «Прибыли и убытки»
К91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов».
Передача основных средств в виде вклада в уставный капитал других организаций (предприятий):
Д 02 «Амортизация основных средств»
К01 «Основные средства» – на сумму накопленной амортизации; Д 91-3 «Выбытие основных средств»
К01 «Основные средства» – на остаточную стоимость объекта; Д 91-3 «Выбытие основных средств»
К76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», 23 «Вспомогательные производства» и др. по расходам, связанным с передачей основных средств;
Д 58 «Финансовые вложения»
К91-3 «Выбытие основных средств» – по суммам вклада на договорную стоимость основных средств.
Отражение финансовых результатов – по счетам бухгалтерского учета имеет вид:
а) при получении прибыли Д91-3 «Выбытие основных средств»
К91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов» – на списание доходов; Д 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов»
К99 «Прибыли и убытки» – на полученную прибыль;
81
б) при получении убытка Д 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов»
К 91-3 «Выбытие основных средств» – на списание расходов; Д 99 «Прибыли и убытки»
К 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов» – на сумму полученных убытков.
Безвозмездная передача основных средств: Д 02 «Амортизация основных средств»
К 01 «Основные средства» – на сумму накопленной амортизации; Д 91-3 «Выбытие основных средств»
К01 «Основные средства» – на остаточную стоимость объекта; Д 91-3 «Выбытие основных средств»
К68 «Расчеты по налогам и сборам» – по начислениям НДС на переданные основные средства;
Д 91-3 «Выбытие основных средств»
К76 «Расчеты с дебиторами и кредиторами», 23 «Вспомогательные производства» и другие – учитываются расходы, связанные с передачей основных средств;
Д 91-9 «Сальдо прочих доходов расходов»
К91-3 «Выбытие основных средств» – списываются потери от безвозмездной передачи основных средств;
Д 99 «Прибыли и убытки»
К91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов» – на сумму полученного
убытка.
Списание объектов в случае ликвидации, при авариях, стихийных бедствиях и иных чрезвычайных ситуациях. Особенности бухгалтерского оформления списания объектов по перечисленным случаям заключаются в том, что убытки частично могут быть возмещены за счет резервного капитала, страхования, виновных лиц и организаций (предприятий). Поэтому списание сумм убытка предварительно учитывается на счете 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей», а в дальнейшем относятся на соответствующие счета.
В связи с этим при выбытии основных средств используются следующие бухгалтерские проводки:
Д 02 «Амортизация основных средств»
К01 «Основные средства» – на сумму накопленной амортизации;
Д 91-3 «Выбытие основных средств» К 01 «Основные средства» – на остаточную стоимость объекта.
Отражение сумм убытка, в результате ликвидации объекта основных средств:
Д 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» К 91-3 «Выбытие основных средств».
82
Отражение сумм убытка полностью или частично отнесенного за счет юридических и физических лиц:
Д76 «Расчет с дебиторами и кредиторами», 73 «Расчет с персоналом по прочим операциям»
К 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».
Списание убытка за счет резервного капитала (если резерв, создан):
Д82 «Резервный капитал»
К 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».
Списание убытка за счет страхового возмещения, причитающегося к получению от страховых организаций (предприятий):
Д 76-1 «Расчеты по имущественному и личному страхованию»
К94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» (на получение денежных средств оформляются проводки Д 51 К 76).
Списание недостачи (полностью или частично) за счет расходов организации:
Д 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов»
К94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».
Списание суммы полученных убытков, возникших в результате недостачи:
Д 99 «Прибыли и убытки» К 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов».
2.4.5. Учет аренды основных средств
Аренда основных средств – предоставление имущества во временное пользование за определенную (арендную) плату на основания договора. Сторона, передающая имущество во временное пользование, является арендодателем, сторона, принимающая его, арендатором.
Передача основных средств в аренду осуществляется по договору аренды либо в лизинг. Имущество, преданное по договору аренды (текущая аренда), по окончании срока действия договора аренды подлежит возврату арендодателю. Арендатор за текущую аренду основных средств уплачивает арендодателю арендную плату и ведет учет основных средств на забалансовом счете 001 «Арендованные основные средства».
Как правило, в состав арендной платы включают: амортизацию объекта аренды, затраты арендодателя по его эксплуатации (коммунальные платежи, техническое обслуживание и т.д.) и расчетную (плановую) прибыль от использования объектов основных средств.
Арендодатель ведет бухгалтерский учет на балансовом счете 01 «Основные средства», открыв соответствующие субсчета 01-1 «Собственные основные средства, сданные в текущую аренду» и 01-2 «Собственные основные средства».
83
Как правило, все операции по учету затрат на сданное имущество в текущую аренду арендодатель ведет по дебету 91-го счета, а на сумму начисленной арендной платы арендатора – по кредиту 91-го счета.
Бухгалтерский учет у арендодателя. При сдаче в аренду основных средств на условиях сохранения права собственности:
Д01-1 «Собственные основные средства, сданные в текущую аренду» К 01-2 «Собственные основные средства».
На сумму начисленной амортизации по объектам, сданным в аренду:
Д91 «Прочие доходы и расходы»
К 02 «Амортизация основных средств».
(Здесь предполагается, что амортизация возмещается арендодателю из арендной платы, и поэтому она не включается в затраты, а покрывается за счет дохода.)
На сумму расходов арендодателя по эксплуатации арендованного имущества (когда возмещение затрат не возложено на арендодателя):
Д 91 «Прочие доходы и расходы»
К20 «Основное производство», 44 «Расходы на продажу» и др. На сумму начисленной арендной платы арендатору:
Д 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
К91 «Прочие доходы и расходы».
Если предусмотрено получение арендной платы авансом, то дебетуется счет 76 «Расчеты с разными дебиторами» и кредитуется счет 98 «Доходы будущих периодов». В дальнейшем эта сумма списывается на доходы соответствующего отчетного периода проводкой:
Д 98 «Доходы будущих периодов» К 91 «Прочие доходы и расходы».
На сумму НДС по арендной плате за сданные в аренду основные средства, причитающегося к уплате в бюджет:
Д 91 «Прочие доходы и расходы» К 68 «Расчеты по налогам и сборам».
На сумму фактически полученной арендной платы: Д 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета»
К 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».
На сумму погашения задолженности по расчетам с бюджетом по ранее, начисленной сумме НДС по арендной плате:
Д 68 «Расчеты по налогам и сборам» К 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета».
Бухгалтерский учет у арендатора. На сумму Стоимости основных средств, поступивших в аренду, учитывается на забалансовом счете и делается запись:
Д 001 «Арендованные основные средства».
На сумму начисленной арендной платы арендодателю дебетуются счета 20 «Основное производство», 44 «Расходы на продажу» и другие и
84
кредитуется счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». Если арендная плата начисляется авансом, то она относится на счет 97 «Расходы будущих периодов» проводкой:
Д 97 «Расходы будущих периодов» К76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».
Вдальнейшем эти расходы списываются на затраты соответствующего отчетного периода проводкой:
Д 20 «Основное производство» К 97 «Расходы будущих периодов».
На сумму НДС по арендной плате на основные средства, принятые в аренду на условиях возврата имущества арендодателю:
Д 19 «НДС по приобретѐнным ценностям» К 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».
На сумму фактически перечисленных средств по арендной плате: Д 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» К 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета».
Впринятой к зачету задолженности перед бюджетом суммы НДС по арендной плате за взятые в текущем году в аренду основные средства:
Д 68 «Расчеты по налогам и сборам» К 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным
ценностям».
На сумму стоимости основных средств, возвращенных по окончании срока договора, арендатор делает записи К 001 «Арендованные основные средства».
Если капитальный ремонт осуществляет арендатор за счет арендодателя, то затраты по ремонту относят на уменьшение арендной платы, то есть записи проводятся по Д 76 К 97 или 23, 60 и др.
Когда договором предусмотрено проведение арендодателем капитальных работ (вложения), то их учет ведется на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы», что оформляется следующими проводками:
- на сумму осуществленных капвложений – Д 08 К 10,60, 51 и т.д.; - на сумму капвложений, включенных в состав собственных основных
средств – Д 01 К 08; - на сумму стоимости капвложений, передаваемых арендодателю по
окончании срока договора – Д 91 К 01 на сумму уменьшения арендной платы на объем выполненных капитальных вложений – Д 76 К 91.
По договору финансовой аренды (лизинга). Разновидностью договора аренды является финансовая аренда (лизинг). Вопросы лизинговых операций регулируются приказом Минфина России от 17 февраля 1997 г. №15 «Об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга», письмом Госстроя России от 18 марта 1998 г. № ВБ-20-98/12 «Об учете лизинговых платежей в сметной документации» и особенно Федеральным законом РФ от 29 октября 1998 г. № 164-ФЗ «О лизинге», а также рядом
85
других документов. Согласно этим документам, понятия «долгосрочная аренда», «финансовая аренда» и «лизинг» являются идентичными.
Лизинг – это вид инвестиционной деятельности по приобретению имущества и передаче его на основании договора лизинга физическим или юридическим лицам за определенную плату, на определенный срок и на определенных условиях, обусловленных договором, с правом выкупа имущества лизингополучателем.
Предметом лизинга являются организации и другие имущественные комплексы, здания, сооружения, оборудование, транспортные средства и другое движимое и недвижимое имущество, которое может использоваться в процессе предпринимательской деятельности.
Законом «О лизинге» предусмотрены долгосрочный, среднесрочный,
краткосрочный типы лизинга.
Долгосрочный лизинг – это лизинг сроком на три года и более; среднесрочный - от полутора до трех лет; краткосрочный – менее полутора лет.
По видам различают финансовый, возвратный, оперативный и сублизинг. Финансовый лизинг – лизинг, при котором лизингодатель приобретает в собственность имущество у продавца и передает его лизингополучателю за плату, на определенный срок и на определенных условиях во временное владение и пользование.
Как правило, срок передачи предмета лизинга лизингополучателю совпадает со сроками его полной амортизации. В этом случае предмет лизинга по истечении срока договора может перейти в собственность лизингополучателя.
Оперативный лизинг имеет место в том случае, когда лизингодатель закупает на свой страх и риск имущество и передает его лизингополучателю в качестве предмета лизинга за определенную плату на определенный срок и на условиях возврата.
При оперативном лизинге лизингополучатель не пользуется правами собственности на предмет лизинга. Предмет лизинга может быть передан в лизинг неоднократно в течение срока его амортизации.
Таким образом, особенностями владения, пользования предметом лизинга являются условия перехода права собственности на него лизингополучателю (финансовый лизинг) либо возвращение лизингодателю (оперативный лизинг).
Возвратный лизинг – разновидность финансового лизинга, при котором продавец (поставщик) предмета лизинга одновременно выступает и как лизингополучатель (на практике этот вид лизинга широкого распространения не имеет).
Сублизинг – такой вид отношений, при котором происходит переуступка прав пользования предметом лизинга третьему лицу.
86
По договору финансового лизинга предмет лизинга, переданный лизингополучателю, по соглашению сторон может учитываться на балансе лизингодателя или лизингополучателя. При осуществлении оперативного лизинга предмет лизинга учитывается только на балансе лизингодателя.
Бухгалтерский учет у лизингодателя. Затраты, связанные с приобретением имущества, отражаются проводкой:
Д 08/4 «Приобретение объектов основных средств»
К51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета», 60 «Расчеты с поставщиками и покупателями», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и др.
На сумму начисленных процентов по кредитам и займам, использованным на приобретение лизингового имущества, делается проводка:
Д 08 «Вложения во внеоборотные активы»
К66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам».
Оприходованное имущество, предназначенное для сдачи в аренду по договору лизинга, на сумму всех затрат по приобретению отражается проводкой:
Д 03/1 « Имущество для сдачи в аренду»
К08/4 «Приобретение объектов основных средств».
Переданное лизинговое имущество лизингополучателю отражается в аналитическом учете к счету 03/1, то есть дебетуется субсчет «Имущество, переданное лизингополучателю» и кредитуется субсчет «Имущество лизингодателя, предназначенное для сдачи в аренду».
Затраты лизингодателя по осуществлению лизинговой деятельности, включая и амортизационные отчисления, относятся на счет 20 «Основное производство» проводкой Д 20 К 02, 10, 69, 70 и др. В конце месяца они списываются в дебет счета 90 «Продажа продукции (работ, услуг)», т.е. Д 90 К 20. На сумму причитающихся лизинговых платежей оформляется проводка:
Д62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»
Д90 «Продажа продукции».
Поступление от лизингополучателя лизинговых платежей отражается по Д 50, 51, 52 К 62. Таким образом, финансовый результат от осуществления лизинговой деятельности отражается проводками:
на полученную прибыль: Д 90 «Продажи»
К99-9 «Прибыль (убыток) от продажи» – на сумму дохода; Д 99-9 «Прибыль (убыток) от продажи»
К99 «Прибыли и убытки» – на сумму полученной прибыли от продажи; на суммы убытков:
Д 99-9 «Прибыль (убыток) от продажи»
87
К90 «Продажи» – на расходы по продажам продукции; Д 99 «Прибыли и убытки»
К90-9 «Прибыль (убыток) от продажи» – на сумму полученного
убытка.
При возврате лизингового имущества и прекращения его использования для лизинга оформляется проводкой Д 01 К 03/1.
Бухгалтерский учет у лизингополучателя. При учете лизингового имущества на балансе лизингодателя лизингополучатель учитывает его на дебете забалансового счета 001 «Арендованные основные средства» и составляет проводку Д 001. В этом случае имущество, учитываемое на этом счете, подлежит инвентаризации, но не проводится переоценка.
При учете лизингового имущества на балансе лизингополучателя операции определяются в следующем порядке:
- при поступлении лизингового имущества – Д 08/4 К 76,60; - при отражении затрат, связанных с получением лизингового
имущества, – Д 08/4 К 50, 51, 60, 76 и др.;
- при вводе в эксплуатацию арендованного лизингового имущества –
Д01 К 08/4;
-при начислении лизинговых платежей – Д 76, субсчет «Арендные обязательства» К 76, субсчет «Задолженность по лизинговым платежам»;
-на сумму фактически перечисленных средств по аренде лизингового имущества составляется проводка Д 76, субсчет «По лизинговым платежам»
иК 51 «Расчетные счета»;
-при возврате лизингового имущества лизингодателю при условии погашения всей суммы лизинговых платежей делается запись на счете 91/3, т.е. Д 91/3 К 01 и одновременно на сумму накопленной амортизации – Д 02/2 К 91/3;
-при выкупе лизингового имущества его стоимость на дату перехода права собственности отражается проводкой:
Д 01-1 Субсчет «Собственные основные средства», сданные в текущую аренду К 01-2 субсчет «Собственные основные средства».
Одновременно на сумму амортизации составляется запись: Д 01 «Основные средства» К 02 «Амортизация основных средств».
2.4.6. Переоценка и инвентаризация основных средств
Переоценка – периодическое уточнение восстановительной стоимости объектов основных средств с целью приведения ее в соответствие с современным уровнем рыночных цен. Переоценке подлежат все основные средства, находящиеся в собственности организаций, их хозяйственном ведении, оперативном управлении и долгосрочной аренде с правом выкупа.
Согласно нормативным документам, организации (предприятию) предоставлено право не чаще одного раза в год (на начало отчетного года),
88
переоценивать объекты основных средств по восстановительной стоимости путем либо индексации (по балансовой стоимости отдельных объектов с применением индексов изменения стоимости основных средств, дифференцированных по типам зданий и сооружений, видам машин и оборудования, транспортных средств и др., по регионам, периодам изготовления, приобретения) либо прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам с отнесением возникающих разниц на добавочный капитал организации (предприятия) (счет 83).
Рыночные цены на объекты основных средств могут быть установлены на основании:
-данных организаций (предприятий)-изготовителей о ценах на аналогичную продукцию (в письменном виде);
-сведений об уровне цен, имеющихся у органов государственной статистики, торговых инспекций и организаций (предприятий), опубликованных в средствах массовой информации и специальной литературе;
-экспертных заключений о стоимости объектов основных средств (экспертами-оценщиками).
При переоценке определяется полная и остаточная восстановительная стоимость.
Полная восстановительная стоимость – это стоимость всех затрат,
которые будут осуществлены организацией при замене объектов основных средств на аналогичные новые объекты по рыночным ценам.
Под остаточной восстановительной стоимостью понимается стоимость основных средств после переоценки с учетом начисленной амортизации (сумма амортизации увеличивается пропорционально полной стоимости основных средств).
В бухгалтерском учете результаты увеличения (уменьшения) переоценки основных средств производственного назначения отражают на счете 83 «Добавочный капитал».
Результаты переоценки основных средств могут быть отражены следующими проводками:
-на увеличение первоначальной (восстановительной) стоимости объектов производственного назначения – Д 01 К 83;
-арендуемые объекты производственного назначения – Д03 К83;
-на уменьшение первоначальной (восстановительной) стоимости основных средств производственного назначения – Д 83 К 01;
-арендуемые объекты производственного назначения в случае аренды имущественного комплекса – Д 83 К 03;
-на повышение суммы амортизации при переоценке основных средств – Д 83, К 02;
-на уменьшение суммы амортизации при переоценки основных средств – Д 02 К 83;
89
-при дооценке оборудования к установке и незавершенного строительства производственного назначения при их переоценке – Д 07, 08
К83;
-при уценке оборудования к установке и незавершенного строительства производственного назначения в результате их переоценки – Д 83 К 07, 08.
Инвентаризация основных средств. До начала инвентаризации проверяются: наличие и состояние инвентарных карточек, инвентарных книг, описей и других регистров аналитического учета, технических паспортов или иной технической документации; наличие документов на основные средства, сданные или принятые организациям (предприятиям) в аренду и на хранение. При отсутствии документов необходимо обеспечить их получение или оформление.
При инвентаризации основных средств комиссия производит осмотр объектов и заносит в инвентаризационные описи полное их наименование, назначение, инвентарные номера и основные технические или эксплуатационные показатели.
При инвентаризации зданий, сооружений и другой недвижимости комиссия проверяет наличие документов, подтверждающих нахождение указанных объектов в собственности организации (предприятия).
При выявлении объектов, не принятых на учет, а также объектов, которые в регистрах бухгалтерского учета отсутствуют или по ним указаны неправильные данные, комиссия должна включить в опись правильные сведения и технические показатели по этим объектам.
Неучтенные объекты, выявленные инвентаризацией, оцениваются по рыночным ценам, а износ определяют по фактическому техническому состоянию объектов с оформлением сведений об оценке и износе соответствующими актами.
Основные средства вносятся в инвентаризационные описи по наименованиям в соответствии с основным назначением объекта. Если объект подвергся восстановлению, реконструкции, расширению или переоборудованию и вследствие этого изменилось его основное назначение, то он вносится в опись под наименованием, соответствующим новому назначению.
Если комиссией установлено, что работа капитального характера (надстройка этажей, пристройка новых помещений и др.) или частичная ликвидация строений и сооружений (слом отдельных конструктивных элементов) не отражены в бухгалтерском учете, необходимо по соответствующим документам определить сумму увеличения или снижения балансовой стоимости объекта и привести в описи данные о производственных изменениях.
Машины, оборудование и транспортные средства заносятся в описи
индивидуально с указанием заводского инвентарного номера по
90