Какую информацию раскрыть в отчетности

В обязательном порядке раскрывайте в финансовой отчетности:

• учетную политику, принятую для оценки запасов, в том числе использованный способ расчета их себестоимости;

• общую балансовую стоимость запасов и балансовую стоимость по статьям классификации, принятой данной организацией;

• балансовую стоимость запасов, учтенных по справедливой стоимости за вычетом затрат на продажу;

• соответствующую сумму запасов, признанных в качестве расходов в течение периода;

• любую сумму уценки стоимости запасов, признанную в качестве расхода в периоде;

• любую сумму восстановления списанной стоимости запасов, которая признается в качестве снижения суммы запасов, признанная расходом в соответствующем периоде;

• те обстоятельства или события, которые привели к восстановлению списанных запасов;

• балансовую стоимость запасов, заложенных в качестве обеспечения обязательств.

Основы МСФО

• 1 урок

• 2 урок

• 3 урок

• 4 урок

• 5 урок

• 6 урок

• 7 урок

• 8 урок

• 9 урок

4 УРОК ИЗ 9

Нематериальные активы в РСБУ и МСФО

Борис Аксеновдоцент кафедры «Международный финансовый учет» Россий...

Каждая организация стремится предложить привлекательный, узнаваемый или уникальный продукт, чтобы найти своих покупателей, повысить конкурентоспособность и прибыльность. Чтобы достичь эту цель, используются различные технологии, ноу-хау, лицензии и прочие нематериальные активы, которые могут быть доступны только ограниченному кругу участников.

К нематериальным активам относятся патенты, авторские права, лицензии, торговые марки, гудвилл и прочие активы. В уроке мы разберем, по каким критериям признавать НМА, как амортизировать НМА и какую информацию необходимо раскрыть в финансовой отчетности.

Критерии признания и оценка нематериальных активов

Чтобы признать актив в качестве нематериального, необходимы следующие характеристики:

• идентифицирован;

• имеет неденежный характер;

• не имеет физической формы;

• способен приносить экономические выгоды;

• планируется к длительному использованию.

В РСБУ в составе НМА отражаются только объекты, на которые компания имеет исключительные права. 

Первоначальное признание. Требования к первоначальной оценке нематериальных активов схожи с требованиями, предъявляемыми к первоначальной оценке основных средств, которые мы рассматривали в предыдущем уроке. Но есть и определенные отличия в оценке, связанные со способом получения нематериальных активов.

Стандарт рассматривает четыре основных способа приобретения нематериальных активов:

• отдельное приобретение;

• приобретение путем обмена;

• приобретение в рамках объединения бизнеса;

• самостоятельное создание НМА предприятием.

Рассмотрим эти способы подробнее.

Отдельное приобретение нематериального актива. Оценивайте по фактическим затратам, которые включают цену покупки и затраты по подготовке актива к использованию.

В стоимость актива включают вознаграждения работникам, участвующим в приведении актива в рабочее состояние, затраты на проверку надлежащей работы актива. В стоимость актива не включаются административные и прочие накладные расходы, затраты на внедрение новых продуктов или услуг, например рекламу.

Приобретение НМА путем обмена. Это частный случай отдельного приобретения. Здесь точно так же работает определение себестоимости вновь приобретенного нематериального актива через справедливую стоимость переданного актива.

Однако на практике часто возникает ситуация, когда справедливую стоимость переданного актива трудно оценить или оценка справедливой стоимости приобретаемого нематериального актива является более надежной. В этом случае в качестве первоначальной оценки нематериального актива используется справедливая стоимость приобретаемого НМА.

И только когда невозможно достоверно оценить справедливую стоимость приобретаемого и переданного нематериального актива, в качестве первоначальной оценки используется балансовая стоимость переданного актива.

Приобретение в рамках объединения бизнеса. НМА оценивайте по справедливой стоимости, равной его себестоимости, на дату объединения компаний, независимо от того, признавался этот нематериальный актив до объединения или нет.

Надежную оценку справедливой стоимости в данном случае обеспечивают рыночные котировки на активном рынке, текущая цена покупателя или цена самой последней подобной сделки.

Что если стоимость нематериального актива нельзя измерить?

Если стоимость нематериального актива, приобретенного в рамках объединения компаний, нельзя измерить, он признается как часть гудвилла.

Самостоятельное создание НМА предприятием. Оценка при создании не включает затраты стадии исследования. Затраты начинают капитализироваться. когда соблюдаются критерии признания. До этого момента затраты признавайте расходами периода. Затраты по заемным средствам включайте в стоимость актива в случае его признания квалифицируемым.

В РСБУ затраты на стадии исследования могут капитализироваться. Затраты на создание НМА на этапе разработки предприятие обязано капитализировать, если одновременно выполнены шесть условий:

• создание нематериального актива технически осуществимо, и в дальнейшем его можно будет продать либо использовать;

• предприятие намерено завершить создание нематериального актива для целей использования или продажи;

• предприятие способно использовать или продать нематериальный актив;

• предприятие может продемонстрировать, как нематериальный актив будет создавать будущие экономические выгоды;

• у предприятия достаточно технических, финансовых и прочих ресурсов для завершения разработки и дальнейшей продажи либо использования нематериального актива;

• затраты на разработку нематериального актива можно оценить.

Затраты на исследования признавайте в составе расходов периода, так как компания на данном этапе не может определить, принесут ли данные расходы экономическую выгоду впоследствии.

Себестоимость созданного внутри компании НМА включает все затраты с того момента, как НМА впервые стал удовлетворять критериям признания. Затраты, которые первоначально признали в качестве расхода, не должны затем признаваться как часть себестоимости нематериального актива.

Если невозможно идентифицировать стадию исследований и стадию разработки, то проект рассматривайте полностью как исследовательский и все затраты на него списывайте на расходы периода.

В МСФО активы, которые создаются внутри компании, но которые нельзя отделить от затрат на развитие бизнеса, признавайте расходами периода. К ним относят торговые марки, списки клиентов и прочие аналогичные активы. Их можно признать НМА, если они приобретались в рамках объединения бизнеса либо через отдельную покупку. В РСБУ такие активы признаются в составе нематериальных.

Последующая оценка. Оценивайте и отражайте в отчетности нематериальные активы с применением одной из возможных моделей учета:

• модель учета по фактическим затратам, по формуле: себестоимость за минусом амортизации и убытков от обесценения;

• модель учета по переоцененной стоимости, по формуле: справедливая стоимость на дату переоценки за минусом накопленной амортизации и убытков от обесценения.

Нематериальный актив, учитываемый по переоцененной стоимости, не может быть переоценен в случае, если отсутствует активный рынок или исчезла возможность определить цену с данных активного рынка.

Амортизация нематериальных активов

Как и в российском учете, по международным стандартам проводите амортизацию нематериальных активов. Посмотрите табл. 1 с параметрами для расчета амортизации и их описанием.

Таблица 1. Параметры для расчета амортизации 

Срок полезного использования	срок полезного использования НМА, возникающего из договорных или иных юридических прав, не должен превышать срок действия этих прав; если права на нематериальный актив передаются на срок, который может быть возобновлен, то он принимается во внимание, только если компания сможет получить пролонгацию без значительных затрат
Метод амортизации	Используемый метод амортизации отражает предполагаемую структуру потребления компанией будущих экономических выгод от актива: линейный метод; метод уменьшаемого остатка; метод единиц производства продукции; Применяется последовательно от одного отчетного периода к другому.
Ликвидационная стоимость	Расчетная сумма, которую организация получила бы на момент выбытия актива после вычета предполагаемых затрат на выбытие, если бы актив достиг уже конца срока полезного использования и состояния, характерного для конца срока полезного использования
Амортизируемая стоимость	Первоначальная стоимость объекта за вычетом расчетной оценки его ликвидационной стоимости списывается систематически в течение срока полезного использования

Срок полезного использования и метод амортизации устанавливайте при принятии к учету и пересматривайте в конце отчетного года. Нематериальные активы с конечным сроком полезного использования амортизируйте с момента, когда актив становится доступным для использования. Для нематериальных активов с неопределенным сроком службы амортизацию не начисляйте, а производите тестирование на обесценение.

Амортизационные отчисления за каждый период признавайте в качестве расхода, если только они не включаются в балансовую стоимость другого актива.

Амортизация прекращается при наступлении наиболее ранней из двух дат: 

• с момента классификации актива в качестве, предназначенного для продажи;

• с момента прекращения признания продажи, списания.

Признание балансовой стоимости объекта НМА прекращается: 

• при его выбытии;

• когда от его использования или выбытия не ожидается никаких будущих экономических выгод.

Прибыль или убыток от выбытия нематериальных активов определяйте как разницу между чистыми поступлениями и их балансовой стоимостью.

Прибыль или убыток признавайте в составе прочих операционных доходов, так как прибыли не должны классифицироваться как выручка.

Нематериальные активы в финансовой отчетности

В международной отчетности организация должна раскрыть информацию по каждому классу нематериальных активов, разграничивая на созданные и приобретенные. Скачайте памятку в дополнительных материалах к уроку, чтобы не упустить главное.

Основы МСФО

• 1 урок

• 2 урок

• 3 урок

• 4 урок

• 5 урок

• 6 урок

• 7 урок

• 8 урок

• 9 урок

5 УРОК ИЗ 9

Финансовые инструменты

Роман Усенкодоцент кафедры «Международный финансовый и управленче...

МСФО объединяет активы и обязательства в категорию финансовых инструментов. Например, в финансовые инструменты включаются денежные средства, депозиты, дебиторская и кредиторская задолженность, займы и кредиты, вложения в долевые и долговые инструменты других компаний. Такое объединение позволяет применять ко всем категориям единые правила признания и оценки.

В этом уроке мы разберем классификацию и обесценение финансовых инструментов, а также какую информацию раскрыть в отчетности для ее пользователей.

Классификация финансовых инструментов

Финансовые инструменты – это договоры, в результате которых возникает финансовый актив у одной компании и финансовое обязательство или долевой инструмент – у другой.

Финансовые инструменты классифицируются:

• на финансовые активы;

• финансовые обязательства;

• долевые инструменты.

Разберем подробнее определения финансовых инструментов.

Финансовые активы – это деньги и активы, возникшие из договора, за которые компания в конечном итоге планирует получить деньги или другой финансовый актив, а также прибыль в виде процентов, дивидендов или дисконта.

Финансовое обязательство – это контрактное обязательство предоставить денежные средства или другой финансовый актив, обменяться финансовыми инструментами с другим юридическим лицом на условиях, которые являются потенциально невыгодными для компании.

К финансовым обязательствам относятся займы и кредиты полученные, облигации выпущенные, векселя к оплате и прочее.

Долевой инструмент – любой договор, который подтверждает право на остаточную долю в активах организации, оставшихся после вычета всех ее обязательств. Например, обыкновенные акции, доли в уставном капитале.

Финансовые инструменты могут быть:

• первичными – дебиторская и кредиторская задолженность, займы и кредиты, долевые инструменты;

• производными – зависят от базовой переменной – цены или индекса, погашение происходит в будущем.

Финансовые активы при признании классифицируются по категориям. Принадлежность к той или иной категории определяет порядок оценки и отражения в отчетности.

Оценка финансовых инструментов

Если ожидаете, что погашение или возмещение активов и обязательств произойдет в течение одного года или в течение обычного операционного цикла, финансовые инструменты классифицируйте как оборотные активы и обязательства. В противном случае классифицируйте их как внеоборотные активы и обязательства.

При первоначальном признании финансовые активы и обязательства признавайте по справедливой стоимости. Для активов и обязательств, которые не оцениваются по справедливой стоимости через прибыль или убыток, затраты по сделке, прямо связанные с приобретением актива, включайте в стоимость.

Обычно справедливая стоимость равна сумме переданного или полученного вознаграждения, но в некоторых случаях цена сделки может отличаться от справедливой стоимости. В таких случаях справедливую стоимость определяйте на основе открытых данных текущих сделок на аналогичные инструменты, используя в них только данные с доступных для наблюдения рынков.

Например, компания получает кредит на рыночных условиях. Затраты по получению кредита равны нулю или несущественны, уплата процентов и основной суммы долга осуществляется ежемесячно. Обязательство по кредиту принимается в сумме полученных денежных средств.

При последующей оценке финансовые активы учитывайте по справедливой стоимости либо по амортизированной стоимости. В зависимости от принадлежности к категории.

Займы, дебиторскую задолженность и удерживаемые до погашения финансовые активы учитывайте по амортизированной стоимости. Амортизированную стоимость финансовых активов или финансовых обязательств определяйте методом эффективной ставки процента. Пример ее расчета есть в дополнительных материалах к этому уроку.

Финансовые активы для продажи учитывайте по справедливой стоимости, изменения которой признавайте в составе прочего совокупного дохода. При этом для долговых инструментов процентные доходы относите на счета прибылей и убытков методом эффективной ставки процента. Дивиденды от долевых инструментов относите на счет прибылей и убытков на момент установления права на их получение.

Финансовые обязательства учитывайте по амортизированной стоимости методом эффективной ставки процента. Правило работает, если обязательства не отнесены к категории «по справедливой стоимости, изменения которой отражайте на счете прибылей и убытков».

Справедливую стоимость для котируемых ценных бумаг определяйте на основании публикуемых данных в профессиональных изданиях, на сайтах брокерских компаний и информационных агентств.

Для некотируемых финансовых инструментов используйте различные методики, которые включают:

• использование цен недавно проведенных на коммерческой основе сделок;

• использование текущей справедливой стоимости аналогичных инструментов;

• метод оценки по приведенной стоимости, при котором учитываются будущие потоки денежных средств;

• использование котируемой цены на аналогичные обязательства или долевые инструменты.

Амортизированная стоимость – величина, в которой финансовые активы или обязательства оцениваются при первоначальном признании. Оценку проводите за вычетом выплат в погашение основной суммы долга, уменьшенной или увеличенной на сумму накопленной с использованием метода эффективной ставки процента амортизации разницы между первоначальной стоимостью и суммой погашения, а также за вычетом суммы уменьшения на обесценение или безнадежную задолженность.

Формула выглядит следующим образом:

 

Амортизируемая стоимость = Первоначальная стоимость – Выплаты +/- Амортизация разницы (дисконта, процентов) – Обесценение

 

Разберем определения эффективной процентной ставки и метод эффективной ставки процента, которые мы упоминали ранее.

Метод эффективной ставки процента – метод расчета амортизированной стоимости финансового актива или финансового обязательства и распределения процентного дохода или процентного расхода на соответствующий период.

Эффективная процентная ставка – это математически рассчитываемая процентная ставка, при которой будущие денежные платежи, дисконтированные по этой ставке, равны балансовой стоимости обязательства.

Чтобы определить эффективную ставку процента, рассчитайте потоки денежных средств с учетом всех договорных условий финансового инструмента, но не принимайте во внимание будущие кредитные потери. Расчет включает все вознаграждения и суммы, выплаченные или полученные сторонами по договору.

В РСБУ не применяется дисконтирование при оценке дебиторской и кредиторской задолженности, а также займов и кредитов. Они учитываются по номинальной стоимости.   Сумма процентов, отражаемая в отчетности, распределяется равномерно в течение срока договора, то есть эффективная ставка не используется.

Ценные бумаги в случаях, установленных ПБУ, оцениваются не по справедливой стоимости, а по текущей рыночной стоимости.

В дополнительных материалах мы разместили пример расчета эффективной ставки процента, а также других показателей. Запаситесь терпением – пример расчета объемный и сложный. Однако, если вы в нем разберетесь, будущие расчеты не составят для вас труда.

Обесценение финансовых активов

Все финансовые активы подлежат проверке на обесценение. Правило не касается активов, оцениваемых по справедливой стоимости. Эти изменения отражайте в составе прибыли или убытка.

Если организация предполагает, что не может взыскать полную сумму долга, основную сумму и проценты согласно договорным условиям займа, то возникает убыток от обесценения.

События, которые указывают на возможное обесценение:

• возможность банкротства или иного рода финансовой реорганизации должника;

• значительные финансовые затруднения эмитента или должника;

• нарушение договора;

• исчезновение активного рынка для финансовых активов в результате финансовых затруднений;

• значительное или продолжающееся снижение справедливой стоимости инвестиции в долевой инструмент ниже ее себестоимости.

Чтобы рассчитать величину резерва по сомнительной дебиторской задолженности, применяйте три основных метода:

• на индивидуальной основе – резерв создается по каждому индивидуально значимому дебитору отдельно;

• на основании разбивки дебиторской задолженности по периодам возникновения и определения процента неполучения в разрезе сформированных групп;

• как процент от выручки, отраженной в отчетном периоде.

Создание групповых резервов на основании процента возможно при наличии у компании дебиторской задолженности, обладающей сходными групповыми признаками.

Например, задолженность сотовых операторов по категориям: физические лица, юридические лица. Балансовую стоимость финансовых активов при начислении убытков от обесценения уменьшайте непосредственно или с использованием счета оценочного резерва.

Сумму резерва пересматривайте на конец каждого отчетного периода:

• если оценка резерва оказывается заниженной, то сумма резерва увеличивается;

• если оценка резерва оказывается завышенной, то сумма резерва уменьшается.

В случае если величина сомнительных долгов несущественна или невозможно ее точно оценить, резерв не создавайте.

Раскрытие информации в отчетности

Раскрыть информацию необходимо, чтобы пользователи финансовой отчетности оценили финансовые инструменты, положение и результаты организации.

В общем виде перечень раскрываемой информации по финансовым инструментам включает данные для каждого класса финансовых активов, финансовых обязательств и долевых инструментов:

• объем и характер финансовых инструментов;

• основные условия, влияющие на суммы, сроки и определенность денежных потоков;

• критерии признания финансовых инструментов в балансе и базу для их оценки, принятые в учетной политике;

• справедливую стоимость финансовых активов и финансовых обязательств;

• анализ подверженности финансовых инструментов кредитному, валютному рискам и риску ликвидности.