9.2. Двойная запись
В теории бухгалтерского учета ведущее место занимает теория двойственного отражения и обобщения информации. Применительно к счетам бухгалтерского учета ее сущность выражается в том, что при отражении хозяйственных операций на счетах каждая операция записывается в одной и той же сумме дважды: по дебету одного счета и кредиту другого.
Для обозначения экономической взаимосвязи между счетами, т. е. взаимосвязи дебета одного счета с кредитом другого, используется специальный прием - корреспонденция.
Установление информационной связи между синтетическими счетами, возникающей при регистрации факта хозяйственной деятельности в номенклатуре плана счетов, принято называть корреспонденцией счетов. Корреспонденция счетов отражает не только информационные связи между объектами бухгалтерского учета, но и правоотношения между хозяйствующими субъектами. Она может быть представлена как хронологической, так и систематической записью
История развития бухгалтерского дела выделила шесть вариантов установления корреспонденции счетов:
1) в виде простых записей, обоснованных Л. Пачоли в 1494 г. При данном варианте корреспонденции счетов один счет дебетуется, а другой - кредитуется на одинаковую сумму;
2) в виде сложных записей. Данный вариант установления связей между объектами учета установлен в 1586 г. Его сущность заключается в том, что один счет дебетуется и несколько счетов кредитуется, или, наоборот, несколько счетов дебетуется, а один – кредитуется;
3) в виде сборных записей. Обосновал в 1774 г. Ф. Гельвиг. При этом варианте несколько счетов дебетуется и несколько счетов кредитуется;
4) в виде обратных записей. Установил С. Гаммерсфельдер в 1570 г. Он обосновал, что неправильно указанные счета могут меняться местами. При этом новые обороты арифметически устраняют старые, ошибочные. Однако С. Гаммерсфельдер полагал, что обратные записи, создавая искусственные обороты, заведомо завышают обороты реальные;
5) в виде сторнировочных записей. Описал в 1889 г. А.А. Беретти. Он предположил, что при установлении связей между объектами учета может быть проведено не только сложение, но и вычитание регистрируемых сумм, записываемых красным цветом. Такие записи получили название «красное сторно»;
6) в виде смешанных записей. При данном варианте установления информационных связей один счет дебетуется положительной суммой, а другой также дебетуется, но отрицательной суммой. Возможна обратная ситуация, когда один счет кредитуется положительной суммой, а другой - кредитуется отрицательной.
Для того чтобы установить правильную корреспонденцию между счетами, необходимо предварительно выявить экономическую сущность каждой хозяйственной операции. Для этого при записи на счетах выбираются не любые, а только корреспондирующие счета, т. е. счета, на которых одновременно производится запись в связи с данной хозяйственной операцией. Для обозначения записи на самих корреспондируемых счетах применяется другой специальный термин - бухгалтерская проводка.
Четыре типа операций, вызывающие соответствующие балансовые изменения, вызывают точно такие же изменения на счетах бухгалтерского учета и позволяют выделить на основе двойной записи 4 типа корреспонденции бухгалтерских счетов:
первый тип - изменения, вызывающие увеличение имущества и отражаемые по дебету активного счета с одновременным увеличением обязательств или капитала по кредиту пассивного счета;
второй тип - изменения, вызывающие уменьшение имущества и отражаемые по кредиту активного счета с одновременным уменьшением обязательств или капитала по дебету пассивного счета;
третий тип - изменения, вызывающие только перегруппировку в составе и размещении имущества и отражаемые по дебету одного активного счета и кредиту другого активного счета;
• четвертый тип - изменения, вызывающие только перегруппировку капитала и обязательств и отражаемые по дебету одного пассивного счета и кредиту другого пассивного счета.
Схематично 4 типа изменений информации на счетах бухгалтерского учета можно представить в следующем виде (рис. 7).
Рис. 7. Четыре типа изменений на счетах бухгалтерского учета
Именно так, как указано на рис.7, приведенные типы корреспонденции бухгалтерских счетов связывают между собой бухгалтерские счета. Исходя из этого можно выделить 3 принципа, присущие двойной записи на счетах бухгалтерского учета:
во-первых, запись отражается на счетах дважды;
во-вторых, запись отражается по дебету одного и кредиту другого счета;
в-третьих, запись на обоих взаимосвязанных счетах отражается в одной и той же сумме.
Благодаря двойной записи бухгалтерский учет становится сплошным, текущим и непрерывным, а разнообразная совокупность имущества обобщается в единый информационный комплекс, выраженный в денежном выражении.
Бухгалтерские записи в виде корреспонденции счетов, а следовательно, и бухгалтерские проводки бывают простые и сложные.
Простые - это корреспонденции, в которых один счет дебетуется, а другой - кредитуется. Например, получены в кассу денежные средства с расчетного счета в 5000 р. Эта операция отражается корреспонденцией:
Дт счета «Касса» - Кт счета «Расчетные счета» - 5000 р.
Сложные - это корреспонденции, в которых затрагиваются 2 и более счетов. При этом один счет дебетуется, другие кредитуются, и наоборот. Например, оприходованы строительные материалы на сумму 118000 рублей (суммы даны с НДС). Эта операция отражается в учете корреспонденцией:
Дт сч. «Материалы» - Кт сч. «Расчеты с поставщиками» 100 000 р.
Дт сч. «НДС» - Кт сч. «Расчеты с поставщиками» 18 000 р.
Таким образом, двойная запись - это способ одновременного отражения хозяйственных операций по дебету одного счета и кредиту другого во взаимной экономической взаимосвязи в одинаковой сумме с целью балансового обобщения имущества организации и его источников. Иными словами, двойная запись является универсальным способом корреспонденции счетов, т. е. установления их взаимосвязи и согласования друг с другом. При записи суммы хозяйственной операции на одном счете всегда можно найти эту сумму на другом счете.
Иными словами, двойная запись является универсальным способом моделирования реальных процессов хозяйственной деятельности предприятия, направленного на информационное обеспечение управления предприятием. При этом счет бухгалтерского учета является важнейшим информационным элементом в управленческой системе.