ЛАБОРАТОРНАЯ РАБОТА №9

Тема занятия:

АУДИТОРСКОЕ ЗАКЛЮЧЕНИЕ ПО РЕЗУЛЬТАТАМ ПРОВЕРКИ. СУЩЕСТВЕННОСТЬ И АУДИТОРСКИЕ РИСКИ

общества с огран ченной ответственностью, иные лица);  сведен я об ауд руемом лице: наименование, государственный реги-

страционный номер, место нахождения;  сведен я об ауд торской организации, индивидуальном аудиторе:

наименование организации, фамилия, имя, отчество индивидуального аудитора, государственный регистрационный номер, место нахождения, наименование саморегулируемой организации аудиторов, членами которой являются указанные аудиторская организация или индивидуальный аудитор, номер в реестре аудиторов и аудиторских организаций;

 перечень бухгалтерской (финансовой) отчетности, в отношении которой проводился аудит, с указанием периода, за который она составлена, распределение ответственности в отношении указанной бухгалтерской (финансовой) отчетности между аудируемым лицом аудиторской организацией, индивидуальным аудитором;

 сведения о работе, выполненной аудиторской организацией, индивидуальным аудитором для выражения мнения о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица (объем аудита);

 мнение аудиторской организации, индивидуального аудитора о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица с указанием обстоятельств, которые оказывают или могут оказать существенное влияние на достоверность такой отчетности;

 указание даты заключения [7].

Требования к форме, содержанию, порядку подписания и представления аудиторского заключения устанавливаются федеральными стандартами аудиторской деятельности.

Аудиторское заключение представляется аудиторской организацией, индивидуальным аудитором только аудируемому лицу либо лицу, заклю-

59

чившему договор оказания аудиторских услуг.

Заведомо ложное аудиторское заключение – аудиторское заключение,

составленное без проведения аудита или составленное по результатам аудита, но явно противоречащее содержанию документов, представленных аудиторской организации, индивидуальному аудитору и рассмотренных в ходе аудита. Заведомо ложным аудиторское заключение признается по решению суда [7,9,11].

СибАДИаудируемого л ца во всех существенных аспектах понимается такая точность показателей этой отчетности, при которой квалифицированный пользователь может на ее основе делать правильные выводы и принимать эконом чески обоснованные решения [7,9,11].

2. ущественность ошибок, выявленных в ходе аудиторской

проверки. Методы оценки уровня существенности

Существенность нформации – это ее свойство влиять на экономические решения внешних пользователей такой информации. К внешним пользователям аудируемого лица следует отнести инвесторов, акционеров, кредитные организации, а также государственные контролирующие органы.

В соответствии с требованиями аудиторского стандарта аудитор должен определить существенность в отношении:

- финансовой (бухгалтерской) отчетности в целом; - остатка средств по отдельным счетам бухгалтерского учета; - случаев раскрытия информации.

Понятие «существенность» включает в себя два аспекта: качественный и количественный.

Качественный аспект используется для оценки раскрытия информации, где количественная оценка не применяется. Качественный аспект включает оценку аудитором существенности выявленных нарушений в части требований нормативных законодательных актов при осуществлении фи- нансово-хозяйственной деятельности. В оценке существенности ошибок в аудите качественный подход исключительно связан с уровнем квалификации аудитора и степенью его компетентности в проблемах бизнеса Клиента [7].

Количественный аспект включает оценку обнаруженных в ходе аудита отклонений по каждому экономическому показателю в отдельности и в сумме. Для количественного аспекта отклонений применяется показатель уровня существенности. Под уровнем существенности ошибок понимается

60

предельное значение ошибки финансовой (бухгалтерской) отчетности, начиная с которой квалифицированный пользователь этой отчетности не сможет делать правильные выводы и принимать правильные экономические решения. При нахождении абсолютного значения уровня существенности аудитор должен принимать за основу наиболее важные показатели, характеризующие достоверность отчетности экономического субъекта,

СибАДИключевых по последств ям показателей [9,11].

подлежащего аудиту. Это так называемые базовые показатели. Единой точки зрения на выбор базовых показателей в настоящее время нет. На

практике спользуются следующие методы: критического компонента, стабильной базы, основного массива, ключевых по риску показателей,

Метод кр т ческого компонента основан на том, что в качестве базового берется тот показатель, на который типичный пользователь финансовой отчетности скорее всего о ратит внимание.

В методе стаб льной азы в качестве базового показателя берется тот, что изменяется очень незначительно от периода к периоду (например, валюта баланса).

Метод основного массива состоит в выборе статей, имеющих наибольший удельный вес (напр мер, валюта баланса).

Метод ключевых по риску показателей основан на том, что некоторые статьи на практике чаще всего содержат ошибки (например, себестоимость продукции).

Метод ключевых по последствиям показателей состоит в выборе оборотов по счетам или статей, которые могут повлечь за собой существенные последствия, если операции по этим счетам содержат ошибки (например, расчеты с бюджетом).

Выявленные в ходе аудита нарушения могут быть двух видов:

 искажения, не имеющие существенного характера, т.е. не превышающие установленного количественного уровня существенности;

 искажения, не имеющие сами по себе существенного характера, но в совокупности оказывающие существенное влияние на результативные показатели финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица.

В первом случае аудитор вправе сделать вывод, что отчетность аудируемого лица достоверна во всех существенных аспектах. Во втором случае аудитор обязан сделать вывод, что отчетность аудируемого лица не может быть признана достоверной во всех существенных аспектах.

Существенность финансовой отчетности в целом выражается показателем «единый количественный уровень существенности», который может быть определен тремя способами:

 количественным значением, установленным внутренними стандартами аудиторской фирмы в стоимостном выражении;

 количественным значением, установленным внутренними стандар-

61

тами аудиторской фирмы, выраженным относительно какого-либо показателя финансовой отчетности (%);

 определенной комбинацией показателей, алгоритм которых установлен внутренними стандартами аудиторской фирмы [7,9,11].

3. Характеристика аудиторского риска

СибАДИАудитор по результатам проверки не всегда способен выявить все су-

щественные нарушения. Это связано с объективными причинами: выборочностью проверки, сложностью исследуемых процессов, множеством факторов, оказывающ х влияние на достоверность данных, и др. В то же

время здесь существуют субъективные причины: уровень квалификации,

компетентность ауд торов и т.д. Аудитор при проведении аудита должен предпр нять необход мые меры для того, чтобы снизить аудиторский риск до разумного м н мального уровня.

Под ауд торск м р ском понимается риск выражения аудитором оши-

бочного ауд торского мнения в случае, когда в бухгалтерской (финансовой) отчетности содержатся существенные искажения.

Ауд торск й р ск включает три составные части: неотъемлемый риск,

риск средств контроля риск нео наружения.

Порядок определения аудиторского риска закреплен в российском правиле (стандарте) аудиторской деятельности «Оценка аудиторских рисков и внутренний контроль, осуществляемый аудируемым лицом». От понимания и правильной оценки аудиторского риска зависят в определенной сте-

пени репутация аудитора и успешность его деятельности.

Неотъемлемый риск (Internal risk ) означает подверженность остатка средств на счетах бухгалтерского учета или группы однотипных операций искажениям, которые могут быть существенными, при допущении отсут-

ствия необходимых средств внутреннего контроля.

Оценка неотъемлемого риска аудируемого лица должна быть дана аудитором на этапе планирования. Сложность такой оценки связана с тем, что аудитор опирается на свое профессиональное суждение и опыт работы. При подготовке общего плана аудита дается оценка неотъемлемого риска в

отношении отдельных статей баланса показателей бухгалтерской отчет-

ности. При подготовке программы аудита оцениваются неотъемлемые риски для счетов бухгалтерского учета операций, сальдо и (или) обороты, по которым превышают заданный уровень существенности [7,9,11].

При оценке неотъемлемого риска аудитор кроме профессионального суждения должен учесть ряд факторов, влияющих на него. Под риском средств контроля (Control risk – CR) понимается субъективно определяемая аудитором вероятность того, что существующие на предприятии и регулярно применяемые средства системы бухгалтерского учета (СБУ) и системы внутреннего контроля (СВК) не будут своевременно обнаружи-

62

вать и исправлять нарушения, являющиеся существенными по отдельности или в совокупности, и (или) препятствовать возникновению таких нарушений.

Риск средств контроля характеризует степень надежности системы бухгалтерского учета и системы внутреннего контроля аудируемого лица. Высокая надежность этих систем позволяет оценить уровень риска – низкий

СибАДИили высокий. Поэтому для оценки риска аудитор обязан изучить и оценить систему внутреннего контроля аудируемого лица, контрольную среду и отдельные средства контроля.

Риск необнаружен я (Detection risk – DR) – риск того, что аудиторские процедуры по существу не позволяют обнаружить искажение остатков средств по счетам бухгалтерского учета или группам операций, которое может быть существенным.

Риск необнаружен я является показателем эффективности и качества работы ауд тора; он зав сит от порядка проведения конкретной проверки, а также от так х факторов, как квалификация аудиторов и степень их предыдущего знакомства с деятельностью проверяемого экономического субъекта.

Ауд тор обязан на основе оценки неотъемлемого риска и риска средств контроля определить допустимый в своей работе риск необнаружения и с учетом его минимизации спланировать соответствующие аудиторские процедуры [7,9,11].

Оценка аудиторского риска

На практике аудиторы используют два основных подхода к оценке аудиторского риска:

- оценочный интуитивный подход; - количественный подход.

Оценочный интуитивный подход заключается в том, что аудиторы, исходя из собственного опыта и знания клиента, определяют аудиторский риск по отчетности в целом или по отдельным группам операций как высокий, вероятный маловероятный и используют эту оценку в планировании аудита. Количественный подход предполагает количественный расчет моделей аудиторского риска.

Предварительно установленная величина аудиторского риска отражает личное представление аудитора о той экономической среде, в которой он действует. Если, например, вероятность того, что клиент сможет возбудить против аудитора судебный иск или предпринять другие действия, которые могут существенно сказаться на его репутации, достаточно мала, то предварительно установленная аудитором величина риска может быть большой [7].

63

Для суждения о приемлемом уровне аудиторского риска анализируют ликвидность предприятия, изменение уровня прибылей и убытков за предшествующие годы, используемые методы финансирования (если предприятие в большой степени использует внешние источники финансирования и структура его задолженности не соответствует структуре активов, то вероятность финансовых трудностей выше), природу операций

СибАДИклиента (предприятие может заниматься весьма рискованными видами деятельности), компетентность менеджеров.

При определен ауд торского риска аудитору следует принимать во вниман е внешн е факторы и условия, в которых проводится проверка, такие как довер е пользователей к финансовой отчетности в процессе принят я решен й, распределение собственности (если держателями акций является огран ченное число собственников, у них есть альтернативные пути получен я нформации), финансовое положение клиента, т.е. если оно неустойч во, то велика вероятность того, что аудитору придется доказывать качество проведенной им проверки.

Поскольку ауд торск й риск является предпринимательским риском аудиторской ф рмы, его величина отражает положение фирмы на рынке аудиторск х услуг, степень конкурентности рынка, что также нужно учитывать.

После того, как установлена величина аудиторского риска, аудитор оценивает факторы, от которых зависит неотъемлемый риск. Прежде всего производится оценка специфики деятельности предприятия. Например, скорость устаревания товарно-материальных запасов у предприятия, производящего электронику, выше, чем у сталелитейных заводов; возможность востребования займа для небольшого предприятия меньше, чем для крупного банка [9,11].

Неотъемлемый риск и контрольный риск устанавливаются для каждой статьи в отдельности: факторы, их определяющие, варьируются от счета к счету, поэтому величины процедурного риска также различаются, а следовательно, объем необходимых данных для составления мнения о правильности статей. Аудиторский риск заключается в составлении неправильного мнения по поводу финансовой отчетности компании.

Нет способа, позволяющего на практике свести аудиторский риск к нулю. Решение о приемлемости степени риска принимается аудитором на основе ожиданий пользователя. Мнение, выраженное при аудиторской проверке, означает для пользователя, что профессиональные стандарты были выдержаны, накоплены и оценены значительные данные для подтверждения этого мнения. Аудитор должен спланировать аудит таким образом, чтобы риск неправильного суждения был минимален [7,9].

Общий аудиторский риск – это комбинация различных видов риска по каждому суждению, относящемуся к каждому счету или группе счетов.

64

Оценка риска чаще используется для формирования суждений по конкретным бухгалтерским счетам, группам счетов или группам операций. Все они будут иметь различные модели риска, и аудиторские процедуры, применяемые к ним, будут отражать различный уровень существенности.

Цель занятия ‒ практическое закрепление навыков формирования аудиторского заключения, оценки аудиторских рисков.

Задача 1

При проверке учета материалов аудитор обнаружил следующие записи на счетах бухгалтерского учета:

• отклонен е от учетных цен материалов на начало месяца – 1000 руб.;

• затраты по доставке в течение месяца – 100 руб.;

• остаток матер алов на начало месяца – 40000 руб.;

• поступ ло матер алов в течение месяца – 30000 руб.;

• использовано матер алов в течение месяца – 50000 руб.;

• отклонен я от учетных цен материалов, подлежащих списанию за текущий месяц?

Определ те прав льность списания материалов и составьте мнение аудитора.

Задача 2

В ходе аудита учета основных средств выявлено, что по данным учетных регистров ежемесячная сумма амортизационных отчислений составила 600 руб. Срок полезного использования 12 лет. Определите утвержденный в учетной политике способ начисления амортизации, первоначальную стоимость основных средств, нормативные первичные документы, необходимые аудитору при проверке.

Задача 3

Представлена следующая информация об организации «Коралл»:

65

Требуется рассчитать уровень существенности в соответствии с методикой, рекомендуемой в стандарте аудиторской деятельности «Существенность аудиторский риск».

Задача 4

Исходные данные. Организация-клиент владеет тремя большими магазинами. В каждом из них несколько отделов. Все отделы должны быть детально проверены, по крайней мере, один раз в пять лет. Более тщательно следует проверять те отделы, где наиболее высок аудиторский риск. з- вестно, что в прошлом году в этих магазинах также был проведен аудит. В каждом из магазинов существует отдел внутреннего контроля.

Требуется определить, какие действия должен предпринять аудитор для оценки риска.

Задача 5

В ходе аудита бухгалтерского учета реализации основных средств были выявлены следующие записи на счетах:

•списаны основные средства по первоначальной стоимости – Дт 91/2 Кт 01– 88 000 руб.;

•списан накопленный износ основных средств –

Дт 02 Кт 91 – 35 000 руб.;

66

•начислен НДС по реализованным основным средствам – Дт91/2 Кт 68

–11 000 руб.; отражена цена реализации основных средств – Дт 62 Кт 91/1

–66 000 руб.;

•отражена прибыль от реализации основных средств – Дт 91/2 Кт 91/9 – 2000 руб.

оставьте мнение аудитора о правильности отражения операций на сче-

щим образом: генеральный директор – 25%, иностранные компания – 45%, российская компан я «Л» – 30%.

Орган зац я «К» осуществляет предпринимательскую деятельность в области торгово-розн чной торговли импортными продовольственными товарами; 10–15% товароо орота составляет розничный товарооборот, 85–90 – оптовый. Оптовыми покупателями являются 10 организаций, три из которых занимают 70% о орота.

В целях использования предоставляемых льгот по налогообложению руководство организации «К» на протяжении всего периода ее функционирования не увеличивало штат сотрудников, который составлял не более 15 человек. Организация «К» арендует офисное, складское и торговое помещения. Численность персонала составляет 3 чел.

67

СибАДИКоличество краски на складе – 600 кг. Бухгалтер в годовом балансе отразил оценку этого в да материалов в сумме 22 680 руб. Установите правомерность действ й ухгалтера и влияние на соблюдение принципов бухгалтерского учета. Как повлияет снижение стоимости материалов на оценку запасов в будущем?

Задача 8

По данным складского учета CMC, 1 килограмм стирального порошка стоил на начало отчетного периода 36 руб. Общее количество стирального порошка составляет 300 кг. Текущая рыночная стоимость на конец года – 30 руб. Балансовая оценка материалов в годовом отчете – 9000 руб. Кроме того, бухгалтером была сделана в конце гола проводка: т 91 Кт 14 в сумме 1800 руб. Составьте мнение аудитора об отражении материалов на счетах бухгалтерского учета годовом отчете.

Задача 9

Исходные данные. Организация «К» работает на основе долгосрочных договоров. Руководство организации «К» приняло решение не включать сведения о движении денежных средств в бухгалтерскую отчетность, поскольку считает предоставленную информацию неважной.

Требуется определить, какой вид заключения должен составить аудитор.

68