1190

погашения облигаций их текущая стоимость будет равна номинальной стоимости, а сумма скидки равна нулю.

Известны два способа списания облигационных скидок (премий):

•прямолинейный метод;

•процентный метод.

При использовании прямолинейного метода погашаемая скидка (премия) равномерно списывается при каждой выплате процентов. Процентный метод предполагает постоянный уровень процента от изначальной стоимости займа в течение всего срока существования облигации, однако из-за сложности ведения расчетов не получил широкого распространения. Облигационная премия не возвращается покупателям при погашении облигации. По этой причине она списывается в течение периода облигационного займа на уменьшение расходов по выплате облигационных процентов. Таким образом, на дату погашения облигаций их текущая стоимость будет равна номинальной стоимости, а сумма премии равна нулю.

Затраты на размещение облигаций включают технические расходы по их выпуску и реализации, такие как юридические расходы, затраты на бухгалтерский учет, андеррайтинг, комиссионные, регистрацию, печать облигаций и их распространение, и списываются в течение всего срока действия займа прямолинейным методом. Выпуск большинства облигаций предусматривает условия их выкупа, это дает компании возможность выкупать и изымать облигации до срока их погашения по обусловленной цене, которая обычно выше номинала. Такие облигации называются облигациями с правом досрочного погашения.

Облигации, которые можно обменять на другие ценные бумаги компании (чаще всего на обыкновенные акции), называются конвертируемыми. Этот обмен проводится по желанию держателя облигации. Условия обмена могут быть включены в облигационный контракт. При переводе облигаций в обыкновенные акции последние учитываются по текущей стоимости обмениваемых облигаций.

В о п р о с 3. Движение финансовой информации и отчетность

Бухгалтерский учет предприятия состоит из финансового и управленческого учета. Отчетность представляет собой систему показателей, отражающих результаты хозяйственной деятельности орга-

90

низации за отчетный период (финансовый год), и является завершающим этапом учетной работы. В связи с тем, что поток бухгалтерской информации нельзя остановить в конце отчетного периода, для составления финансовой отчетности бухгалтер отбирает данные, которые относятся к текущему периоду. На основании этих документов составляются следующие финансовые отчеты общего назначения:

Отчет о финансовом положении (Бухгалтерский баланс) Примечания к финансовым отчетам (Пояснительная записка) Отчет о прибылях и убытках Отчет о движении денежных средств Отчет об изменениях в капитале

Вмеждународной практике бухгалтерского учета вся финансовая отчетность составляется, как правило, один раз в год, в конце отчетного периода, который может не совпадать с календарным годом и зависит от характера деятельности предприятия. Особое значение в международном учете имеет разработочная таблица, являющаяся по сути предварительным этапом составления финансовой отчетности. Ее использование уменьшает вероятность того, что будет пропущена корректировочная запись, помогает проверить точность арифметических подсчетов на счетах и облегчает составление отчетности. После составления разработочной таблицы в ГРЖ заносятся заключительные записи с тем, чтобы:

• во-первых, закрыть счета доходов и расходов;

• во-вторых, подсчитать итоговую сумму доходов (расходов) за отчетный период.

Для этого сальдо всех счетов расходов и доходов переносится на счет «Прибыль/убыток», который позволяет определить чистую прибыль (или убыток). Этим счетом пользуются только в ходе процедуры закрытия счетов и никогда не включают в финансовую отчетность. Следует отметить, что составление разработочной таблицы облегчает переход к подготовке финансовой отчетности, поскольку сальдо счетов уже перенесены в соответствующие графы.

Во п р о с 4. Международные стандарты отчетности

Одной из центральных проблем, волнующих бухгалтерскую общественность во всем мире, остается проблема стандартизации бухгалтерских норм и правил в международном масштабе для получения

91

сопоставимой финансовой информации. Международные бухгалтерские стандарты регулируют прежде всего внешнюю финансовую отчетность. Тем не менее они влияют и на методологию текущего бухгалтерского учета.

Согласно Принципам МСФО, цель финансовой отчетности состоит в представлении информации о финансовом положении, результатах деятельности и изменениях в финансовом положении компании. Эта информация нужна широкому кругу пользователей для принятия экономических решений. Поскольку объектом бухгалтерского учета являются хозяйственные операции, в практической работе бухгалтер постоянно ищет ответы на три вопроса:

1)когда произошла хозяйственная операция;

2)какова ее цель;

3)как она должна быть квалифицирована.

Составляя финансовую отчетность по международным стандартам, бухгалтер должен соблюдать определенные правила. Учет по методу начисления предполагает, что результаты операций и прочих событий признаются по факту их совершения, а не тогда, когда получены или выплачены денежные средства и их эквиваленты. Допущение непрерывности деятельности означает, что предприятие будет продолжать свою деятельность в обозримом будущем и не собирается ликвидироваться или сокращать свою деятельность и, следовательно, обязательства будут погашаться в установленном порядке. В случае ожидания прекращения деятельности предприятия стоимость его активов оказывается значительно ниже:

имущество отражается по ликвидационной стоимости;

списываются ресурсы, не приносящие экономической выгоды;

начисляются обязательства в связи с прекращением договоров

иэкономическими санкциями.

Качественные характеристики делают предоставляемую в финансовой отчетности информацию полезной для пользователей. МСФО выделяет четыре основные качественные характеристики, а именно: понятность, уместность, надежность и сопоставимость. Информация является уместной, если она влияет на экономические решения пользователей, помогая им оценивать прошлые, настоящие или будущие события. Существенность означает, что необходимо пренебречь незначительными обстоятельствами, но в то же время отразить в финансовой отчетности все существенные обстоятельства. Согласно МСФО

92

информация является надежной, если в ней нет существенных ошибок и искажений.

Правдивое представление в общем виде можно определить как соответствие или согласие между фактом хозяйственной деятельности или событием, с одной стороны, и его квалификацией и оценкой в бухгалтерской отчетности, с другой стороны. Если арендуемое имущество не отражать на балансе арендатора, то экономические ресурсы и величина обязательств будут занижены. Нейтральность означает объективность финансовой отчетности в противоположность ее составлению в интересах какой-либо одной стороны или группы лиц. Осторожность предполагает следующее:

активы, представленные в балансе данного отчетного периода, получают минимальные из всех возможных оценок;

расходы, потенциально сформированные в данном отчетном периоде, не относятся на будущие отчетные периоды;

пассивы, показанные в балансе данного отчетного периода, должны иметь максимальную из всех реально возможных оценок;

доходы, потенциально сформированные в данном отчетном периоде, отражаются тогда, когда они будут реализованы.

В соответствии с МСФО информация, чтобы быть надежной, должна быть полной с учетом существенности и затрат на ее подготовку. Информация, содержащаяся в финансовой отчетности компании, должна быть сопоставимой во времени и сравнимой с информацией других компаний. Соблюдение МСФО, и в том числе раскрытие учетной политики, используемой компаниями, помогает достижению сопоставимости. Качественные характеристики делают информацию, представляемую в финансовой отчетности, полезной. Несвоевременное представление информации делает ее неуместной.

В то же время своевременная информация бывает ненадежной, т.к. могут быть не известны все аспекты хозяйственной деятельности. Сущность следующего ограничения «выгоды/затраты» состоит в том, что выгоды, получаемые из информации, должны превышать затраты на ее получение. Элементами финансовой отчетности являются активы, обязательства и капитал, которые характеризуют финансовое положение предприятия, а также доходы и расходы, которые характеризуют финансовые результаты работы предприятия. Признанием элементов называется их отражение в бухгалтерском учете и отчетности. Условиями признания являются:

приоритетэкономическогосодержаниянадюридическойформой;

93

существенность и надежность оценки;

переход рисков и вознаграждений;

получение или утрата экономических выгод.

Элементы образуют содержание форм отчетности. Наиболее достоверную информацию о стоимости актива или обязательства дает оценка по справедливой стоимости. В качестве основных недостатков оценки по справедливой стоимости выделяются следующие:

сложность определения при отсутствии активного рынка;

отражение не реальной сделки, а условной суммы, которую можно получить при продаже актива;

затратность метода учета по справедливой стоимости.

Внастоящее время при составлении отчетности в соответствии с МСФО кроме справедливой стоимости могут применяться следующие виды оценки: первоначальная, восстановительная, возмещаемая, балансовая, ликвидационная, дисконтированная.

Аренда представляет собой один из видов бизнеса. В настоящее время компании имеют движимое и недвижимое имущество, часть которого не используется постоянно. Плата за пользование имуществом называется арендной платой. Операционной признается аренда, при которой все риски и доходы, связанные с владением имущества, остаются у арендодателя. В случае финансовой аренды (лизинга) между производителем имущества и его пользователем возникает финансовый посредник, который берется финансировать сделку.

Состав участников сделки сокращается до двух, если продавец и арендодатель (арендатор) являются одним и тем же лицом. Финансовой считается аренда, при которой практически все риски и доходы, связанные с владением имущества, передаются арендатору. При этом арендная плата в течение срока аренды обеспечивает арендодателю возмещение стоимости имущества и получение прибыли на вложенный капитал (арендный процент). В соответствии с МСФО 17 сданное

вфинансовую аренду имущество должно учитываться только на балансе арендатора.

Во п р о с 5. Финансовая отчетность

Бухгалтерский баланс является основным элементом финансовой отчетности и строится по принципу нетто, т.е. в нем отсутствуют регулирующие статьи. В различных странах применяется неодинаковая

94

терминология для обозначения основных частей баланса: актива и пассива. В переводе с латинского слово «баланс» означает «двухчашечный, весы», поэтому в нем должно присутствовать равенство итогов: сумма статей актива должна быть равна сумме статей пассива баланса. При составлении финансовой отчетности в соответствии с МСФО следует руководствоваться требованиями всех стандартов, и прежде всего МСФО 1 «Представление финансовой отчетности». МСФО не устанавливает единой формы баланса, а регламентирует минимальное количество представляемой информации и принципы ее подачи.

Наибольшее распространение получила форма отчета. По размещению разделов и статей балансы делят на американский, английский и континентальный. Статьи пассива в английском и американском балансах приводятся по убыванию востребованности, начиная с обязательств и заканчивая капиталом. Общие уравнения балансов имеют следующие виды.

Американский: Активы = Обязательства + Капитал Континентальный: Активы = Капитал + Обязательства Английский: Активы - Обязательства = Капитал

Международным стандартом признаны все разновидности балансов, но установлен минимальный перечень балансовых статей:

•основные средства;

•нематериальные активы;

•финансовые активы;

•инвестиции, учтенные по методу участия;

•запасы;

•торговые и другие дебиторские задолженности;

•денежные средства и их эквиваленты;

•задолженность покупателей и заказчиков и другая дебиторская задолженность;

•налоговые обязательства;

•резервы;

•долгосрочные обязательства, включающие выплату процентов;

•доля меньшинства и выпущенный капитал и резервы.

Как правило, баланс, отвечающий требованиям МСФО, должен быть составлен на английском языке. Вертикальная структура баланса, соответствующая континентальному балансовому уравнению, представлена в табл. 14.

95

В о п р о с 6. Отчет о финансовом положении. Дополнительная информация

Составлению и представлению сводной (консолидированной) финансовой отчетности посвящен МСФО 27 «Сводная финансовая отчетность и учет инвестиций в дочерние компании».

Сводная финансовая отчетность – это отчетность группы взаимосвязанных предприятий, представленная как финансовая отчетность единой компании, при этом под группой понимается материнская компания со всеми ее дочерними компаниями. Дочерней признается компания, финансовую и хозяйственную политику которой определяет другая компания с целью получения дохода.

Существуют определенные правила объединения показателей отчетности. Чтобы сводная финансовая отчетность представляла финансовую информацию о единой компании, необходимо исключить:

•балансовую стоимость инвестиций материнской компании в каждую дочернюю компанию;

•часть капитала каждой дочерней компании, принадлежащей материнской компании;

•остатки порасчетамвнутри группы (межфирменным операциям). Кроме этого, в сводном бухгалтерском балансе отдельно от обя-

зательств должна быть представлена доля меньшинства. Примечания к финансовой отчетности включают пояснения и подробный анализ сумм, показанных в бухгалтерском балансе, отчете о прибылях и убытках и отчете о движении денежных средств. Обычно примечания содержат информацию, которая позволяет пользователям понимать

97

финансовую отчетность, сопоставлять ее с отчетностью других компаний. Примечания составляются в следующем порядке:

•заявление о соответствии МСФО;

•информация об оценке и учетной политике;

•вспомогательная информация для статей, представленных в каждой форме финансовой отчетности;

•дополнительная информация об условных событиях, договорных обязательствах и связанных сторонах.

Для правдивого и объективного отражения деятельности предприятия финансовая отчетность должна содержать информацию о связанных сторонах и операциях между ними, поскольку осуществляемые между ними операции и используемые подходы к ценообразованию существенно отличаются от взаимоотношений с другими экономическими субъектами. Под контролем понимается владение более чем половиной имеющих право голоса акций компании и полномочиями (по уставу или соглашению), позволяющими определять финансово-оперативную политику компании. Исходя из этого, в соответствии в МСФО 24 связанными сторонами считаются:

•компании, которые прямо или косвенно контролируют отчитывающуюся компанию, контролируются ею или вместе с ней находятся под общим контролем;

•ассоциированные компании, т.е. компании, на деятельность которых инвестор оказывает существенное влияние, но которые не являются ни дочерними, ни совместными компаниями;

•частные лица, владеющие пакетами акций с правом голоса отчитывающейся компании, что позволяет им влиять на принимаемые компанией решения;

•ключевой управленческий персонал, то есть лица, которые осуществляют управление, планирование и контроль за деятельностью компании;

•компании, в которых значительные пакеты акций с правом голоса принадлежат руководящему персоналу.

Наличие зависимости между компаниями может влиять на передачу ресурсов, обязательств, а также другие операции. Важным аспектом отношений между связанными сторонами является ценообразование.

98

Лекция 7. ОТЧЕТ О ПРИБЫЛЯХ И УБЫТКАХ.

ОТЧЕТ О ДВИЖЕНИИ ДЕНЕЖНЫХ СРЕДСТВ

Во п р о с 1. Отчет о прибылях и убытках

Вотличие от баланса, представляющего собой свод моментальных данных об имущественном и финансовом положении предприятия, Отчет о прибыли (Statement of earning), Отчет о доходах (Income Statement), Отчет о прибылях и убытках (Profit and Loss Statement)

предназначены для отражения финансовых результатов деятельности за отчетный период, соизмерения доходов и затрат, выявления конечного результата – получения прибыли или убытка. Однако в отчете о прибылях и убытках приводится не все, что произошло на предприятии за отчетный период. Отчет о прибылях и убытках можно рассматривать как часть системы двойной записи (т.е. как счет «Прибыли и убытки») и в соответствии с правилом двойной записи отражать на нем доходы и расходы. На сумму прибыли также оказывают влияние методы признания доходов и расходов в бухгалтерском учете. В табл. 15 показаны некоторые возможные альтернативные варианты определения доходов и расходов.

99