3. Ответственность и защита прав налогоплательщиков

Неисполнение налогоплательщиками своих обязанностей обеспечивается мерами государственного принуждения. Среди них: применение установленных законодательством санкций как мер ответственности за налоговые правонарушения, а также мер к принудительному взысканию недоимок по налогам. Кроме того, в качестве способов обеспечения исполнения обязанности по уплате налога могут быть использованы: залог имущества, пору­чительство, пеня, приостановление операций по счетам с наложе­нием ареста на имущество налогоплательщика (гл. 11 НК РФ). Пеня начисляется за каждый день просрочки в размере одной трехсотой действующей в этот период ставки рефинансирования Центрального банка РФ, но не более 0,1% в день. Принудитель­ное взыскание недоимки по налогу и суммы пеней производится с организаций в бесспорном порядке, а с физических лиц — в су­дебном (ст. 45 и 75 НК РФ). Налоговые санкции выражены в форме денежных штрафов.

Постановлением Конституционного Суда от 17 декабря 1996 г. признаны конституционными нормы п. 2 и 3 ч. 1 ст. 11 Закона РФ «О федеральных органах налоговой полиции» о взыскании в бесспорном порядке недоимок по налогам и пени с организаций. Однако применение такого порядка без их согласия при взыска­нии штрафных финансовых санкций суд счел противоречащим Конституции РФ.

Налоговый кодекс РФ (раздел VI), введший понятия налого­вого правонарушения и налоговой санкции, существенно изменил нормы ранее принятого законодательства по вопросам ответствен­ности за правонарушения в данной сфере.

Налоговым правонарушением признается виновно совершен­ное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщи­ка, налогового агента и иных лиц, за которое установлена от­ветственность Налоговым кодексом РФ (ст. 106 НК РФ).

Ответственность за совершение налоговых правонарушений несут организации и физические лица в случаях, предусмотренных гл. 16 Кодекса.

Физическое лицо может быть привлечено к налоговой ответ­ственности с шестнадцатилетнего возраста.

Срок давности применения ответственности за совершение налоговых правонарушений составляет три года.

Кодекс предусматривает виды налоговых правонарушений, детально определяя их признаки (ст. 116—129), включая в их перечень правонарушения, совершенные не только налогопла­тельщиками, но и другими лицами (свидетелями, экспертами и т.д.).

Особо следует отметить, что согласно Кодексу налоговым пра­вонарушением может быть признано лишь виновно совершенное противоправное действие (или бездействие), чем положен конец спорам о необходимости учета вины в данных правонарушениях.

Среди налоговых правонарушений называются: нарушение срока постановки на учет в налоговом органе, непредставление налоговой декларации и иных документов, неуплата или непол­ная уплата сумм налога, невыполнение налоговым агентом обя­занности по удержанию и (или) перечислению налогов и др. Ко­декс установил налоговые санкции, являющиеся мерой ответственности за совершение налогового правонарушения. Они предусмотрены в виде денежных взысканий (штрафов), выражен­ных в разных формах и размерах: в твердых денежных суммах (от 50 руб. до 15 тыс. руб.) и в процентах к определенным суммам (от 10 до 40%). Например, неуплата или неполная уплата налога в результате занижения налогооблагаемой базы влечет штраф в размере 20% от неуплаченной суммы налога. За те же действия, совершенные умышленно, применяется штраф в размере 40% .

Налоговые санкции применяются по решению налоговых ор­ганов. В случае обжалования налогоплательщиком оно может быть принудительно исполнено только по решению суда. Это относится ко всем налогоплательщикам — и организациям, и фи­зическим лицам.

Рассмотренные налоговые санкции представляют разновид­ность финансово-правовых санкций.

Следует иметь в виду, что за совершенные в сфере налогообло­жения противоправные деяния может наступить также уголов­ная, административная и дисциплинарная ответственность. На­логовая ответственность физического лица, предусмотренная НК РФ, наступает только в том случае, если совершенное им дея­ние не содержит признаков состава преступления по уголовному законодательству РФ (ст. 194, 198, 199 УК РФ). Что касается ор­ганизаций, то привлечение их к ответственности за совершение налогового правонарушения не освобождает должностных лиц этих организаций при наличии соответствующих оснований от административной, уголовной или иной ответственности, предусмотренной законами РФ.

Так, КоАП устанавливает ответственность должностных лиц организаций в виде административного штрафа за нарушение срока постановки на учет в налоговом органе; за нарушение срока представления сведений об открытии и закрытии счета в банке; за нарушение срока представления декларации; за непредставле­ние сведений, необходимых для осуществления налогового кон­троля (ст. 15. 3—15. 6).

Вместе с тем, при нарушении прав и законных интересов на­логоплательщиков (плательщиков сборов), как и других участни­ков налоговых правоотношений, законодательство предусматри­вает возможности их защиты в административном или судебном порядках.

К средствам (этапам) защиты этих прав и интересов относится обжалование действий налоговых органов. НК РФ, опираясь на ранее принятое законодательство и Конституцию РФ, конкрети­зировал процедуру их обжалования.

Кодекс закрепляет право каждого налогоплательщика (или налогового агента) обжаловать акты налоговых органов ненорма­тивного характера, действия или бездействие их должностных лиц, если по мнению налогоплательщика или налогового агента они нарушают его права.

По усмотрению налогоплательщика с жалобой можно обра­титься в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему долж­ностному лицу), то есть в административном (внесудебном) по­рядке, или в суд.

Согласно ч. 1 ст. 46 Конституции РФ каждому гарантирует­ся судебная защита его прав и свобод. При этом жалоба в административном порядке не исключает права на одновременную или последующую подачу аналогичной жалобы в суд. В порядке, предусмотренном федеральным законодательством, могут быть обжалованы и нормативные акты налоговых органов.

Организации и граждане при использовании судебного поряд­ка защиты своих прав в налоговых правоотношениях (как пуб­личных правоотношениях) согласно Арбитражному процес­суальному кодексу РФ (ст. 4, 26, 29) вправе обратиться с заявлением в арбитражный суд. К организациям и гражданам в данном случае АПК РФ относит организации, как имеющие, так и не имеющие статуса юридического лица, а также граждан, имеющих и не имеющих статуса индивидуального предпринима­теля, с учетом подведомственности арбитражному суду дел в сфере предпринимательской и иной экономической деятель­ности.

При других обстоятельствах граждане могут подать исковые заявления в суд общей юрисдикции в соответствии с законода­тельством об обжаловании в суд неправомерных действий госу­дарственных органов и должностных лиц.

Рассмотрение этих дел производится в порядке гражданского судопроизводства с учетом особенностей, установленных вышена­званным законодательством.

Важная роль в защите прав налогоплательщиков (как и дру­гих субъектов налогового права) принадлежит Конституционно­му Суду РФ, в компетенцию которого входит разрешение дел о соответствии Конституции РФ законов и других нормативных актов. Он проверяет конституционность закона, примененного или подлежащего применению в конкретном деле, по жалобам граждан о нарушении их конституционных прав. Это относится и к сфере налоговых правоотношений. Конституционный Суд РФ разрешил ряд таких дел (например, касающихся порядка прину­дительного взыскания недоимок по налогам и связанных с ними санкций, сроков введения в действие норм законодательства о на­логах, неконституционности некоторых актов об установлении сборов и др.).

Широко используется и административный порядок обжало­вания действий налоговых органов, как более оперативный. К тому же, как отмечалось выше, налогоплательщик не лишается права обратиться в суд. Этот порядок урегулирован НК РФ. Он состоит в следующем.

Жалоба на акт налогового органа, действие или бездействие его должностного лица подается соответственно в вышестоящий налоговый орган или вышестоящему должностному лицу этого органа в течение трех месяцев со дня, когда налогоплательщик узнал или должен был узнать о нарушении своих прав. Этот срок может быть восстановлен при наличии уважительной причины его пропуска.

Если лицо, подавшее жалобу, отзовет ее до принятия решения, то оно лишается права на подачу повторной жалобы по тем же основаниям в тот же налоговый орган или тому же должност­ному лицу.

Жалоба должна быть рассмотрена в срок не позднее одного ме­сяца со дня ее получения. О принятом решении налогоплательщику должно быть сообщено в письменной форме в течение трех дней.

Однако подача жалобы не приостанавливает исполнения об­жалуемого акта или действия. Но налоговый орган (должност­ное лицо) вправе приостановить полностью или частично их ис­полнение, если имеются достаточные основания считать данные акты или действия не соответствующими законодательству.

Права налогоплательщиков на защиту своих законных инте­ресов обеспечиваются соответствующими обязанностями должностных лиц налоговых органов. За неправомерные дейст­вия или бездействие они несут ответственность в соответствии с законодательством РФ.

Существенной стороной защиты прав и законных интересов налогоплательщиков являются предусмотренные законодатель­ством гарантии возмещения им убытков, причиненных неправо­мерными действиями (решениями) или бездействием работников налоговых органов при исполнении своих служебных обязаннос­тей. Эти убытки должны возмещаться за счет средств федераль­ного бюджета (ст. 35 НК РФ).

В целях защиты своих прав налогоплательщик может обра­титься в органы прокуратуры РФ, которая осуществляет надзор за исполнением законов, включая и налоговое законодательство, за соблюдением прав гражданина, в том числе органами контроля и их должностными лицами.