1. Общая характеристика способов обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов

Исполнение обязанности по уплате налогов и сборов мо­жет обеспечиваться следующими способами (п. 1 ст. 72 НК):

• направлением требования об уплате налогов и сборов;

• залогом имущества;

• поручительством;

• пеней;

• приостановлением операций по счетам в банке;

• наложением ареста на имущество налогоплательщика.

Указанные способы (за исключением наложения пеней) могут применяться и для обеспечения исполнения обязан­ности по уплате пеней за просрочку исполнения обязаннос­тей по уплате налогов и сборов.

Для обеспечения исполнения обязательств по уплате на­логов и сборов в государственные внебюджетные фонды при­остановление операций по счетам в банке или наложение ареста на имущество налогоплательщика не применяется (п. 3 ст. 72 НК).

В отношении налогоплательщиков, плательщиков сбо­ров и налоговых агентов, являющихся физическими лицами (и не имеющих статуса индивидуального предпринимателя), применяются все предусмотренные способы обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов, за ис­ключением приостановления операций по счетам в банке и наложения ареста на имущество (ст. 76, 77 НК).

2. Требование об уплате налога и сбора

Требование об уплате налога — это направленное налого­плательщику письменное извещение о неуплаченной сумме налога, а также об обязанности уплатить в установленный срок неуплаченную сумму налога и соответствующие пени (п. 1 ст. 69 НК).

Сущность требования об уплате налога и сбора. Требование об уплате налога и сбора имеет статус ненормативного акта. Его применение со стороны налоговых органов направлено на скорейшее исполнение налогоплательщиком (иным обязан­ным лицом) своих обязанностей и пресечение ненадлежащих действий (бездействия) обязанных лиц. Путем направления требования налоговые органы информируют налогоплатель­щиков о своих претензиях к ним. Таким образом, требования выполняют пресекательные, предупредительные, информаци­онные и организационные функции.

Основания для направления требования об уплате налога и сбора. В составе легального определения понятия «требование об уплате налога» заложен четкий перечень оснований для направления требования. Оно может быть направлено в случае установления:

• неуплаченной суммы налога;

• неуплаченной суммы сбора;

• начисления пени в связи с неуплатой налога или сбора.

Кроме этого, на основании иных норм НК требование об уплате налога (сбора) направляется в случаях:

• неисполнения или ненадлежащего исполнения обязанности по уплате налога (абз. 3 п. 1 ст. 45 НК);

• при наличии у налогоплательщика недоимки (п. 2 ст. 69 НК).

Направление требования об уплате налога и сбора является важным процессуальным действием, обусловливающим, с одной стороны, право проверяемою своевременно и само­стоятельно исполнить требование об уплате недостающей суммы налога (сбора), а с другой стороны, в случае уклоне­ния обязанного лица — право проверяющего на применение мер по принудительному исполнению обязанности по уплате налога (сбора).

Требование должно быть направлено независимо от наличия или отсутствия решения о привлечении этого лица к ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах. Требование об уплате налога и сбора направляется налогоплательщику налоговым органом по месту его учета (п. 3,5 ст. 69 НК).

Требование об уплате налога и сбора может быть передано руководителю (законному или уполномоченному представи­телю) организации или физическому лицу (его законному или уполномоченному представителю) лично под расписку или иным способом, подтверждающим факт и дату получе­ния этого требования. В случае когда указанные лица укло­няются от получения требования, требование направляется по почте заказным письмом (п. 6 ст. 69 НК).

Сроки направления требования об уплате налога и сбора. Требование об уплате налога и сбора должно быть направле­но налогоплательщику (ст. 70 НК) в срок не позднее:

• 10 дней с даты вынесения решения налогового органа по результатам налоговой проверки;

• трех месяцев после наступления срока уплаты налога (во всех остальных случаях).

По официальному мнению арбитражных судебных ин­станций РФ2, пропуск проверяющим срока направления требования об уплате налога или сбора не влечет изменения порядка исчисления пресекательного срока на принудитель­ное взыскание налога (сбора) и пеней.

При направлении требования об уплате налога по почте на основании абз. 2 п. 6 ст. 69 НК оно считается полученным по истечении шести дней с даты направления заказного письма. Буквальное толкование этой нормы позволяет сде­лать вывод, что процедура направления требования будет считаться исполненной в указанный срок даже в том случае, если налогоплательщик или его представитель получили за­казное письмо позднее, чем по истечении шести дней или даже вообще не получили его . Однако, как следует из нор­мы НК, на исчисление указанного срока вообще не влияет фактическая дата получения письма, даже если оно будет получено ранее, чем через шесть дней, отсчет срока все рав­но начнется с седьмого дня от даты направления письма.

Содержание требования об уплате налога и сбора (п. 4 ст. 69 НК). Информация, подлежащая в обязательном порядке вклю­чению в состав требования, может быть условно поделена на два типа: данные юридического и данные фактического характера.

К информации юридического характера, включаемой в содержание требования, следует отнести следующие све­дения:

• об основаниях взимания налога;

• ссылки на положения закона о налогах, которые устанавливают обязанность налогоплательщика уплатить его.

В состав фактических данных, содержащихся в требова­нии, входят сведения:

• о сумме задолженности по налогу;

• размере пеней, начисленных на момент направления требования;

• сроке уплаты налога, установленного законодательством о налогах и сборах;

• сроке исполнения требования;

• мерах по взысканию налога и обеспечению исполнения обязанности по уплате налога, которые применяются в случае неисполнения требования налогоплательщиком.

Уточненное требование об уплате налога и сбора направ­ляется налоговым органом в случае, если после направления требования об уплате налога и сбора обязанность налого­плательщика или плательщика сборов по уплате налогов и сборов изменилась (ст. 71 НК).