Тема 3. Облік зобов’язань та власного капіталу за міжнародними стандартами

1. Зобов’язання та забезпечення: склад і особливості обліку.

2. Облік державних грантів та субсидій.

3. Виплати працівникам.

4. Платежі на основі акцій та методи їх обліку.

5. Розрахунок базового та розбавленого прибутку на акцію.

1. Зобов’язання та забезпечення: склад і особливості обліку

Порядок визнання, оцінки та розкриття забезпечень, а також відображення непередбачених зобов'язань і активів визначає МСБО 37 «Забезпечення, непередбачені зобов'язання та непередбачені активи».Забезпечення - це зобов’язання з невизначеним терміном або сумою. Забезпечення слід визнавати, якщо:

1) підприємство має теперішню заборгованість (юридичну або конструктивну) внаслідок минулої події;

2) ймовірно, що вибуття ресурсів, які втілюють економічні вигоди, буде потрібним для погашення заборгованості;

3) можна достовірно оцінити суму заборгованості.

Згідно з «Концептуальною основою складання та подання фінансових звітів», зобов'язання виникають у результаті минулих подій. Теперішня заборгованість не може виникнути в результаті майбутніх подій, таких як майбутній продаж або укладання угоди. Подія, яка створює юридичне або конструктивне зобов'язання, яке призводить до того, що підприємство не має реальної альтернативи погашення теперішньої заборгованості, називається подією, що створює зобов'язання.

Підприємство не має реальної альтернативи погашення заборгованості, створеної подією, лише коли:

• погашення заборгованості може бути примусово забезпечене в судовому порядку;

• у разі конструктивного зобов'язання подія (яка може бути дією підприємства) створює обґрунтоване очікування в інших сторін, що підприємство погасить заборгованість.

У надзвичайних випадках, коли немає можливості зробити попередню достовірну оцінку зобов'язання, таке зобов'язання не визнається у звіті про фінансове становище (балансі), а розкривається як непередбачене зобов'язання.

Якщо усі зазначені критерії не виконуються, забезпечення не визнається. Зокрема, не відповідають визначенню забезпечення:

- майбутні операційні збитки;

- непередбачені зобов'язання.

Хоча забезпечення у загальному сенсі є непередбаченими, оскільки вони не визначені за терміном або сумою, МСБО 37 виокремлює забезпечення від непередбачених зобов'язань.

Непередбачені зобов'язання не визнають як зобов'язання у звіті про фінансове становище (балансі), оскільки вони є:

• можливим зобов'язанням (ще слід підтвердити, чи має підприємство теперішню заборгованість), яке могло б спричинити вибуття ресурсів, що втілюють у собі економічні вигоди;

• теперішньою заборгованістю, яка не відповідає критеріям визнання (або неможливо, що вибуття ресурсів, які втілюють у собі економічні вигоди, буде потрібним для погашення зобов'язання, або не можна достатньо достовірно оцінити суму зобов'язання).

Юридичне зобов'язання - це зобов'язання, яке виникає внаслідок:

• контракту (його явних чи неявних умов);

• законодавства;

• іншої дії закону.

Прикладами юридичних зобов'язань є зобов'язання щодо:

1) ремонту або заміни дефектної продукції, коли підприємство гарантує здійснення такого ремонту або заміну за умовами контракту про реалізацію;

2) здійснення компенсаційних виплат при звільненні по закінченню дії угод із службовцями;

3) очищення забрудненої ділянки, якщо закон вимагає таких дій.

Конструктивне зобов'язання - це зобов'язання, яке є наслідком дій підприємства, коли:

• підприємство вказало іншим сторонам, що воно візьме на себе певні зобов'язання згідно з порядком, установленим практикою, опублікованою політикою чи достатньо конкретною поточною заявою;

• як наслідок підприємство створило в інших сторін обґрунтоване очікування, що воно виконає ці зобов'язання.

Приклади конструктивних зобов'язань включають:

• політику повернення вартості, сплаченої за повернені товари, продукцію;

• публічне проголошення, конкретний план закриття підприємства або іншого учасника господарської діяльності;

• політику охорони довкілля.

Згідно з МСБО 37, сума, у якій визнається забезпечення, повинна бути найкращою попередньою оцінкою витрат, необхідних для погашення теперішньої заборгованості на звітну дату.

Найкраща оцінка - це сума, яку підприємство обґрунтовано сплатило б для погашення зобов'язання або передало б його третій стороні. Така оцінка визначається на основі судження керівників підприємства з урахуванням:

• попереднього досвіду подібних операцій;

• висновків незалежних експертів (юристів, екологів тощо);

• додаткових свідчень, які є наслідком подій після дати балансу. Для отримання найкращої оцінки забезпечення слід:

• враховувати усі ризики та невизначеності;

• дисконтувати очікувані витрати, якщо вплив вартості грошей у часі є суттєвим;

• враховувати очікувані майбутні події;

• не враховувати прибуток від очікуваного вибуття активів;

• враховувати суму компенсації від третіх сторін.

При цьому слід пам'ятати, що забезпечення визначається у валовій сумі, тобто до сплати податку на прибуток. Податкові наслідки оцінки та зміни забезпечення визначаються згідно з МСБО 12 «Податки на прибуток».

Очікувана вартість - це сума можливих значень змінної величини, зважених за допомогою їх ймовірності. Очікувану вартість обчислюють за формулою:

А = Aj х Рі

де A - очікувана вартість;

Aj - значення змінної величини для певної події (і);

Рі - ймовірність певної події (і).

Згідно з МСБО 37 непередбачене зобов'язання - це:

• можливе зобов'язання, яке виникає внаслідок минулих подій та існування якого підтвердиться, тільки якщо відбудеться або не відбудеться одна чи кілька невизначених майбутніх подій, не повністю контрольованих підприємством;

• теперішнє зобов'язання, яке виникає внаслідок минулих подій, але не визнане, оскільки: а) немає ймовірності, що вибуття ресурсів, які втілюють економічні вигоди, буде необхідним для погашення зобов'язання; б) суму зобов'язання не можна оцінити достатньо достовірно.

Непередбачений актив - це можливий актив, який виникає внаслідок минулих подій і існування якого підтвердиться лише після того, як відбудеться або не відбудеться одна чи кілька невизначених майбутніх подій, не повністю контрольованих підприємством. Непередбачений актив не є активом і, отже, не визнається як актив у звіті про фінансове становище (балансі).

Зрідка розкриття всієї або окремої інформації, яка передбачена МСБО 37, може завдавати значної шкоди підприємству в суперечці з іншими сторонами щодо основної сутності забезпечення, непередбаченого зобов'язання чи непередбаченого активу.