21.4. Себестоимость продукции: сущность и состав

Себестоимость реализованной продукции, товаров, работ, услуг организаций отражает совокупность производственных затрат основного и вспомогательного производства.

Себестоимость реализованной продукции (СРП) – затраты на производство продукции, представляющие собой стоимостную оценку использованных в процессе производства природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных средств, нематериальных активов, трудовых ресурсов и иных расходов на производство продукции, отражаемых в бухгалтерском учете.

СРП является частью издержек организации, которые имеют производственный, некапитальный характер, осуществляются систематически с целью производства продукции (работ, услуг), группируется и формируется в соответствии с действующим законодательством.

Экономическое назначение себестоимости – возместить организации понесенные текущие производственные издержки и обеспечить простое воспроизводство элементов производства: производственных фондов и рабочей силы. Себестоимость является основой простого воспроизводства (т.е. формой возмещения потребляемых средств производства и фонда распределения по труду); денежной формой учета затрат на потребленные элементы производственного процесса; основой выбора рационального способа производства и основой ценообразования.

В связи с государственной политикой по либерализации экономики и мероприятиями по реализации положений Директивы Президента Республики Беларусь №4 «О развитии предпринимательской инициативы и стимулирования активности в Республике Беларусь, произошли существенные изменения в порядке определения затрат, включаемых в себестоимость продукции. В частности, на сегодняшний момент не действуют Основные положения по составу затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг) (постановление Минэкономики, Минфина, Минтруда и соцзащиты от 30.10.2008 г. № 210/161/151) и Методические рекомендации по прогнозированию, учету и калькулированию себестоимости продукции (товаров, работ, услуг) в промышленных организациях Министерства промышленности РБ (Приказ Министерства промышленности РБ от 01.04.2004 г. № 250), которые служили эталоном.

Виды и группировки затрат, включаемых в себестоимость, аналогичны представленным в п. 21.2. видам издержек.

Затраты, включаемые в себестоимость можно сгруппировать:

1) по экономически однородным элементам

СРП = МЗ + ЗОТ + ОСН + А

где важнейшими элементами себестоимости являются стоимость потребленных материальных ресурсов (МЗ), затраты на оплату труда (ЗОТ) с отчислениями на социальные нужды (ОСН), амортизационные отчисления от стоимости основных средств и нематериальных активов, используемых в предпринимательской деятельности непосредственно для производства (А).

2) по статьям расходов. Организации, осуществляющие промышленную и иную производственную деятельность согласно Инструкцию по бухгалтерскому учету доходов и расходов № 102 и Типовому плану счетов бухгалтерского учета (постановление Министерства финансов Республики Беларусь от 29.06.2011 N 50) в состав СРП включают прямые затраты и распределяемые переменные косвенные затраты, непосредственно связанные с производством продукции, выполнением работ, оказанием услуг, относящиеся к реализованной продукции, работам, услугам. Что можно записать как:

СРП = ПЗ + РПКЗ =ПМЗ + П(ЗОТ_ОСН) + РПКЗ

Рассмотрим составляющие СРП.

1) ПЗ – прямые затраты – затраты, которые непосредственно связанные с производством продукции и могут быть прямо включены в себестоимость определенного вида продукции, работ, услуг:

а) ПМЗ – прямые материальные затраты – стоимость израсходованного сырья и материалов, составляющих основу производимой продукции, покупных полуфабрикатов, комплектующих изделий и других материалов;

б) П(ЗОТ_ОСН) – прямые затраты на оплату труда с обязательными отчислениями на социальные нужды – затраты на оплату труда и другие выплаты работникам, занятым в производстве продукции, выполнении работ, оказании услуг, а также обязательные отчисления в Фонд социальной защиты населения Министерства труда и социальной защиты Республики Беларусь, страховой взнос по обязательному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний. Отчисления являются косвенными издержками и рассчитываются как часть (%) от сумм прямых затрат на оплату труда.

2) РПКЗ – распределяемые переменные косвенные затраты – это часть общепроизводственных затрат (учтенных на счете 25) непосредственно связанных с производством, величина которых зависит от объема производимой продукции, выполняемых работ, оказываемых услуг. Общепроизводственные затраты – затраты, связанные с обслуживанием и управлением структурными подразделениями основного и вспомогательных производств организации, включающие: 1) затраты на содержание и эксплуатацию машин и оборудования, 2) начисленная амортизация и 3) затраты на ремонт основных средств, используемых в производстве, 4) затраты на оплату труда работников, занятых обслуживанием производства, 5) другие аналогичные по назначению затраты. При этом в затраты будет включена только стоимость топливно-энергетических ресурсов, израсходованных в пределах установленных лимитов (норм), доводимых до организаций в установленном порядке.

Следует отметить, что условно-постоянные косвенные общепроизводственные затраты в зависимость от принятой учетной политики организации могут: 1) включаться в себестоимость продукции; 2) включаться в управленческие расходы.

Плановые затраты (себестоимость) определяются производителем самостоятельно на основе раздельного учета затрат по каждому виду товаров (работ, услуг) исходя из принятой учетной политики и отраслевых рекомендаций по планированию, учету и калькулированию себестоимости товаров (работ, услуг). Номенклатура статей общепроизводственных расходов устанавливается отраслевыми методическими рекомендациями по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции, работ, услуг.

Формирование себестоимости для ценообразования. Правильный расчет себестоимости продукции является базой для адекватного расчета цены реализации продукции. Организация определяет затраты на производство и реализацию продукции, которые необходимо возместить, включив в цену продукции. Вместе с тем, в отношении цен (тарифов) на товары, не относящиеся к регулируемым, с 1 марта 2011 г. составлять экономические расчеты (плановой калькуляции и отпускной цены на товар) необязательно, однако это желательно для собственных нужд управления.

Организация самостоятельно определяют структуру плановой калькуляции и ее форму, поскольку Инструкция о порядке установления и применения регулируемых цен (тарифов) (постановление Министерства экономики Республики Беларусь от 22.07.2011 № 111) не включает рекомендации по форме плановой калькуляции. В отношении методов калькулирования себестоимости целесообразно выбрать те, которые обеспечивают наиболее наглядное представление о структуре издержек производства, уровне постоянных и переменных затрат.

С учетом изменений порядка отражения затрат в бухгалтерском учете целесообразно рассчитывать величину и долю затрат на производство и реализацию по статьям расходов (калькуляции) (см. таблицу 21.1).

Таблица 21.1 – Расчет затрат по статьям калькуляции

Статья калькуляции	Затраты, тыс. руб.	Удельный вес, %
1 Прямые материальные затраты ВСЕГО
В том числе 1.1 Сырье и материалы
1.2 Покупные комплектующие изделия, полуфабрикаты и услуги производственного характера
1.3 Топливо и энергия на технологические нужды
2 Прямые затраты по оплате труда с отчислениями ВСЕГО
В том числе 2.1 Основная заработная плата производственных рабочих
2.2 Дополнительная заработная плата производственных рабочих
2.3 Отчисление на страхование
3 Распределяемые переменные косвенные затраты ВСЕГО
В том числе 3.1 Переменные расходы по содержанию и эксплуатации машин и оборудования
3.2 Переменные расходы по организации, обслуживанию и управлению производством
4 ВСЕГО себестоимость продукции (сумма п. 1, 2 и 3)
5 Управленческие расходы ВСЕГО
В том числе 5.1 Условно-постоянные расходы по содержанию и эксплуатации машин и оборудования
5.2 Условно-постоянные расходы по организации, обслуживанию и управлению производством
5.3 Общехозяйственные расходы
6 Расходы на реализацию
ИТОГО затраты на производство и реализацию (сумма п. 4, 5 и 6)

Структура себестоимости – это процентное соотношение отдельных элементов затрат как в поэлементном, так и в постатейном разрезе.

Структура себестоимости характеризуется долей отдельного элемента или статьи в полной себестоимости, соотношением между постоянными и переменными, прямыми и косвенными затратами и т.д.

В зависимости от структуры себестоимости продукции различают отрасли: 1) трудоемкие – отрасли, в структуре себестоимости которых наибольший удельный вес занимают затраты на заработную плату (добывающая промышленность); 2) материалоемкие – наибольший удельный вес занимают материальные затраты (легкая, пищевая, промышленность строительных материалов); 3) энерго- и топливоемкие отрасли – значительный удельный вес занимают затраты на энергию и топливо (тепло- и электроэнергетика, металлургия, производство химических материалов); 4) фондоемкие – отрасли с большим удельным весом амортизационных отчислений в общих затратах (нефтедобывающая, производство гидроэнергии); 5) отрасли со смешанной структурой себестоимости – значительный удельный вес составляют материальные затраты и заработная плата (большинство отраслей машиностроительного комплекса – электротехническая, приборостроение, автотракторное машиностроение и др.).

Изучение структуры себестоимости продукции позволяет выявить важнейшие источники и факторы ее снижения в конкретных отраслях промышленности.