Методика проведения аудита

1. Классификация методик проведения аудита.

Выделяют 4 основных подхода к созданию методик аудита.

1. Бухгалтерский (традиционный). Он заключается в разработке методик проверки по различным разделам бухгалтерского учета (проверка кассовых операций, проверка ОС, проверка расчетов с поставщиками, проверка учета расчетов с персоналом по оплате труда и т.д.).

Методики проверки по счетам (разделам учета) в том или ином наборе выступают составными частями проведения обязательного аудита, в ФПСАД они называются методиками проверки оборотов и сальдо по счетам бухгалтерского учета или методиками аудиторской проверки по существу.

2. Юридический включает разработку методик проверки различных аспектов составленных документов и выполненных операций организации с юридической точки зрения. Отдельные аспекты таких методик пересекаются с бухгалтерскими, но подразумевают более глубокое изучение правовой стороны отражения хозяйственной деятельности аудируемого лица в учете. К таким методикам относятся: методика аудита уставного капитала, экспертиза заключенных аудируемым лицом хозяйственных договоров, экспертиза соблюдения аудируемым лицом трудового законодательства и др.

Такие методики получили название методик проверки средств системы внутреннего контроля

3. Специальный подход включает разработку методик проверки групп экономических субъектов, обладающих общими специальными признаками (структурой управления, структурой капитала, численностью работников, организационно-правовой формой, налоговым режимом и т.д.). К ним относятся методика проверки некоммерческих организаций, проверки субъектов малого предпринимательства, методики проверки предприятий, работающих на спец. режимах) и т.д.

4. Отраслевой подход. Подразумевает разработку методик аудита экономических субъектов в зависимости от вида их деятельности и отраслевой принадлежности. Например, методики аудита предприятий торговли, сельскохозяйственных организаций, строительных компаний, банков и т.д. Эти методики учитывают особенности формирования затрат предприятий разных отраслей.

При использовании каждого из указанных подходов к созданию методик аудита целесообразно применять современные инструментальные средства и компьютерные информационные технологии, облегчающие работу аудитора.

Совокупность комплексов работ, которые необходимо выполнить аудитору при проведении аудита можно разделить на 2 группы.

Первая включает ознакомление с учредительными и другими общими документами, хозяйственными договорами экономического субъекта, бухгалтерской и налоговой учетной политикой, отчетностью клиента, системой его внутреннего контроля. Для данной группы преимущественно используются юридический и специальный подходы к созданию методик аудита.

Вторая группа включает комплексы работ по проверке всех разделов и счетов бухгалтерского учета.

2. Методика проведения аудиторской проверки разделов и счетов бухгалтерского учета.

Методика детальной проверки отражения в бухгалтерском учете оборотов и сальдо по счетам может разрабатываться по единой (типовой схеме), включающей:

1) перечень нормативных документов, регулирующих порядок отражения хозяйственных операций по разделу учета: ГК РФ, таможенный кодекс РФ, НК РФ, законодательство по бухгалтерскому учету.

2) Описание альтернативных учетных решений, выбор которых предоставлен экономическому субъекту нормативными документами.

Это позволяет аудитору сравнивать практику применения законодательства на предприятии и делать соответствующие выводы.

3) Состав первичных документов по разделу учета.

Должны быть утверждены в приказе об учетной политике предприятия или утверждены законодательно.

4) Состав регистров аналитического учета по разделу учета.

Устанавливается состав обязательных аналитических группировок по каждому бухгалтерскому счету.

5. Состав регистров и счета синтетического учета по разделу учета.

Зависит от используемой экономическим субъектом формы учета.

6) Бухгалтерская отчетность, в которой отражен раздел учета.

7) Классификатор возможных нарушений по разделу учета.

Составление данного классификатора в аудиторских организациях, как правило, занимаются наиболее квалифицированные специалисты.

8) Перечень типичных (самых распространенных) нарушений по разделу учета.

В этом разделе также должны быть описаны процедуры, позволяющие выявить данные нарушения.

9) Перечень вопросов для проведения типовых опросов на этапе планирования аудиторской проверки.

Это вопросы, которые следует задать руководителю, главному бухгалтеру и иным сотрудникам предприятия. Эти вопросы направлены на выявление возможных нарушений в организации бухгалтерского учета, оформлении первичных документов, ведении аналитического учета, заполнении регистров синтетического и аналитического учета, составлении отчетности. Вопросники или соответствующие им таблицы -расшифровки ответов на вопросы следует составлять в виде блок-схемы с указанием вариантов ответов на поставленные вопросы и выводов, которые может сделать аудитор при том или ином варианте ответа.

10) Состав и содержание аудиторских процедур.

На основе предыдущих вопросов выявляются «проблемные зоны» в ведении учета, что позволяет грамотно сформировать перечень необходимых аудиторских процедур.

11) Перечень аудиторских процедур, применяемых при проверке оборотов и остатков по счетам, относящимся к разделу учета.

Состав таких процедур должен соответствовать классификатору возможных нарушений по разделу учета. Одному возможному нарушению должно соответствовать не менее одной аудиторской процедуры. Если нарушение может быть выявлено несколькими процедурами в перечне следует указать их все. Предлагаемые аудиторские процедуры должны включать: наименование аудиторской процедуры, цель ее проведения, источники информации для ее проведения, нормы, нормативы и другую справочную информацию, необходимую и используемую при выполнении процедуры, описание техники выполнения аудиторской процедуры, описание формы представления результатов проведенной процедуры (формы рабочего документа), рекомендации по выполнению аудиторской процедуры, в случае если потребуется привлечение ассистента.

Все аудиторские процедуры, разработанные аудиторской организацией должны быть снабжены идентификационными номерами, позволяющими делать ссылки на них в программе аудита, оформлять рабочую документацию аудитора, осуществлять качественное проведение аудита по набору и составу контрольных процедур.

12) Последовательность выполнения аудиторских процедур.

Последовательность аудиторы определяют по своему профессиональному суждению.

13) Особенности проведения аудита в условиях применения информационных технологий. Имеют место, когда клиент применяет для ведения учета компьютерные программы.

Разработка методики проведения аудита в соответствии с указанными этапами позволит повысить качество проведения аудита.

3. Методика проведения аудиторской проверки общих документов.

Цель аудиторской проверки общих документов – подтверждение законных оснований деятельности экономического субъекта на протяжении всего периода его функционирования от момента регистрации до фактической реорганизации или ликвидации.

Аудитор проверяет полноту и своевременность оформления юридических документов, необходимых для функционирования предприятия, правильность расчетов с учредителями по формированию уставного капитала, соблюдение налогового законодательства.

Проверка общих документов включает изучение: организационно-правовой формы, формы собственности, юрисдикции, статусы, видов деятельности. Выделяют следующие направления проверки: экспертиза хозяйственных договоров на соответствие законодательству, экспертиза учетной политики, аудит учредительных документов, аудит формирования уставного капитала и расчетов с учредителями.

Особенности проведения аудита и сопутствующих услуг с использованием информационных технологий

Аудитор может использовать при проведении аудита разделов учета и сопутствующих услуг программы для ведения учета: 1С бухгалтерия, Турбо-бухгалтер, инфо-бухгалтер, парус.

Аудиторская проверка кассовых операций

При аудите кассовых операций аудитор использует следующие законодательные и нормативные акты.

1. Федеральный закон «О бухгалтерском учете» № 402-ФЗ.

2. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (Приказ Минфина РФ от 29.07.1998 N 34н (ред. от 24.12.2010)).

3. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и Инструкция по его применению (Приказ Минфина РФ от 31.10.2000 N 94н (ред. от 08.11.2010)).

4. Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств (Приказ Минфина РФ от 13.06.1995 N 49 (ред. от 08.11.2010)).

5. Указание Банка России от 11.03.2014 №3210-У (ред. от 03.02.2015) «О порядке ведения кассовых операций юридическими лицами и упрощенном порядке ведения кассовых операций индивидуальными предпринимателями и субъектами малого предпринимательства».

6. Гражданский кодекс Российской Федерации (часть вторая)” от 26.01.1996 № 14-ФЗ (ред. от 29.06.2015) (с изм. и доп., вступ. в силу с 01.07.2015).

7. Федеральный закон от 24.07.2007 № 209-ФЗ «О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации», с изм. от 29.12.2015.

8. Указание Банка России от 07.10.2013 № 3073-У «Об осуществлении наличных расчетов» (Зарегистрировано в Минюсте России 23.04.2014 № 32079).

9. Постановление Правительства РФ от 06.05.2008 N 359 (ред. от 15.04.2014) "О порядке осуществления наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт без применения контрольно-кассовой техники", с изм. от 15.04.2014.

Этапы аудита кассовых операций.

1 этап. Проверка наличия в кассе денежных средств, денежных документов, отраженных в учете, проверка полноты отражения в учете их фактического наличия.

Согласно порядку ведения кассовых операций, кассовые операции должны осуществляться как юридическими лицами, так и индивидуальными предпринимателями и субъектами малого предпринимательства.

Кассовые операции должны вестись кассовым или иным работником, определенным руководителем Юридического лица или ИП из числа своих работников с установлением ему соответствующих прав и обязанностей, с которыми кассир должен ознакомиться под роспись.

К субъектам малого предпринимательства могут быть отнесены только коммерческие организации, а также физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица.

При этом для признания субъектами малого предпринимательства они должны соответствовать следующим условиям: 1) Средняя численность работников за предшествующий календарный год не должна превышать до 100 человек включительно для малых предприятий и до 15 человек для микропредприятий.

Выручка от реализации товаров, работ, услуг без учета НДС или балансовая стоимость активов (остаточная стоимость ОС и НМА) не должна превышать за предшествующий календарный год 800 млн. руб. для малых предприятий и 120 млн. руб. для микропредприятий.

При проверке данного этапа аудиторы должны помнить, что в кассе должны храниться все наличные деньги и денежные документы.

Хранение в кассе ценностей, не принадлежащих субъекту, запрещено. При проверке соответствия фактического наличия ценностей данным бухгалтерского учета сопоставляются данные инвентаризации с данными кассовой книги.

При этом аудиторы должны помнить, что согласно новому порядку ведения кассовых операций с 1 июня 2014 г. льготой для индивидуальных предпринимателей является отсутствие необходимости оформлять кассовые документы, приходные и расходные кассовые ордера, а также вести кассовую книгу.

Индивидуальные предприниматели получают такую льготу, если они ведут учет доходов или доходов и расходов, а также иных объектов налогообложения, либо физ. показателей, характеризующих определенный вид предпринимательской деятельности в соответствии с законодательством РФ о налогах и сборах.

Источники информации для проверки.

1. Кассовая книга, форма КО4; 0310004

2. Книга учета принятых и выданных кассиром денежных средств. Форма КО-5.0310005

3. Акты инвентаризации наличия денежных средств (ФОРМА ИНВ-15).

4. Инвентаризационная опись ценных бумаг и бланков документов строгой отчетности. Форма ИНВ -16.

Аудиторские процедуры

1. Инвентаризация кассы.

2. Осмотр (обследование) помещения кассы.

3. Опрос.

4. Просмотр и сравнение документов.

Типичные нарушения:

1. Недостача или излишек денег в кассе.

2. Несвоевременное оприходование поступивших в кассу наличных денежных сумм.

2 этап. Проверка полноты и правильности оформления первичных кассовых документов, книг и журналов.

Прием денег в кассу оформляется ПКО, выдача –РКО или другими документами (расчетно-платежной или платежной ведомостью).

Кассовые документы должны быть подписаны главным бухгалтером или бухгалтером, а также кассиром, иметь печать (штамп).

Все поступления и выдачи наличных денежных средств должны быть учтены в кассовой книге. Записи в кассовой книге должны быть подтверждены кассиром, главным бухгалтером или бухгалтером.

Источники информации: ПКО (Форма КО-1 или 0310001, РКО Форма КО-2, 0310002, Журнал регистрации кассовых ордеров, Форма КО-3), кассовая книга – КО4 или 0310004

Аудиторские процедуры:

1. Просмотр документов

2. Сравнение

3. Опрос

4. Проверка соблюдения установленных в организации правил

Типичные ошибки:

1) Подделка подписи в первичных документах (в кассовых ордерах и платежных ведомостях)

2) Незаполнение установленных реквизитов в кассовых ордерах

3)Отсутствие подписи главного бухгалтера

4)Наличие исправлений в кассовых ордерах

3 этап. Проверка соблюдения порядка выдачи денег по доверенности.

При выдаче денег по доверенности кассир должен проверять соответствие ФИО получателя наличных денег, указанных в РКО, ФИО доверителя указанным в доверенности, а также проверять данные предъявленного доверенным лицом документа удостоверяющего личность.

Доверенность должна быть приложена к РКО, а в ведомости на выдачу ЗП должна быть сделана запись «по доверенности».

В доверенности должен быть указан срок ее выписки.

Источники информации:

1. Доверенности, приложенные к РКО или ведомостям, аудиторская процедура (просмотр доверенностей).

Типичное нарушение: выдача денег без доверенности или по доверенности с истекшим сроком ее действия.

4 этап. Проверка соблюдения установленного лимита хранения наличных денег в кассе.

Юридическое лицо самостоятельно определяет лимит остатка наличных денег исходя из характера деятельности с учетом объемов поступлений и выдач наличных денег в соответствии с порядком.

Согласно порядку, ИП и субъекты малого предпринимательства лимит остатка денег в кассе могут не устанавливать.

Юридическим лицом допускается накопление наличных денег в кассе сверх установленного лимита в дни выплат ЗП, стипендий, выплат, включенных в фонд ЗП и выплат социального характера, включая день получения наличных денег, включая день получения денег со счета в банке на указанные выплаты, а также в выходные нерабочие праздничные дни в случае ведения юридическим лицом в эти дни кассовых операций.

Срок выдачи наличных денег определяется руководителем и указывается в расчетно-платежной или платежной ведомости. Продолжительность этого срока не может превышать пяти рабочих дней, включая день получения денег в банке.

В последний день выдачи денег в случае их неполучения кассир депонирует их, в процедуре депонирования произошли изменения, в частности порядком не предусмотрено как ранее оформление кассиром реестра депонированных сумм, что упрощает его работу.

Согласно новым правилам, в последний день выдачи денег кассир делает записи депонировано.

В итоговой строке записывает суммы фактически выданной и депонированной заработной платы, ставит свою подпись на ведомости и предает ее для подписания главному бухгалтеру или бухгалтеру.

Источник информации: кассовая книга, расчет лимита денег в кассе

Аудиторская процедура: просмотр и сравнение документов.

Типичное нарушение: превышение установленного лимита денег в кассе.

5 этап. Соблюдение установленного порядка и предела расчетов наличными.

С 1 июня 2014 г. вступило в силу указание Банка России № 3073-У. В данном указании сохранен предельный размер расчетов между участниками наличных расчетов (юридические лица и ИП) в рамках одного договора в валюте РФ и иностранной валюте не более 100 000 руб.

Юридические лица и ИП могут осуществлять расчеты с физ. лицами без ограничения суммы.

Источники информации: РКО и кассовая книга.

Аудиторские процедуры: опрос, просмотр документов.

Типичное нарушение: превышение предельного размера наличных расчетов.

6 этап. Проверка соблюдения установленного порядка расходования наличной выручки.

Указанием № 3073 с 1 июня 2014 г. установлен запрет для ИП и ЮЛ на расходование поступивших в их кассы наличных денег в валюте РФ за проданные ими товары, работы, услуги, а также полученные в качестве страховых премий, за исключением следующих целей:

• Выплаты работникам, включенные в фонд заработной платы и выплаты социального характера.

• Выдачи наличных денег на личные (потребительские нужды ИП), несвязанные с осуществлением им предпринимательской деятельности.

• Оплаты товаров, работ, услуг (кроме ценных бумаг).

• Выдачи наличных денег работникам под отчет.

• Возврат за оплаченные ранее наличными деньгами возвращенные товары, невыполненные работы, не оказанные услуги.

Источники информации: РКО, кассовая книга.

Аудиторские процедуры: опрос и просмотр документов.

7 этап. Проверка наличия договора о полной материальной ответственности с кассиром организации.

С кассиром должен быть заключен договор о полной материальной ответственности.

Источники информации: договор о полной материальной ответственности.

Аудиторская процедура: просмотр этого документа.

8 этап. Применение контрольно-кассовой техники при наличных расчетах.

Наличные денежные расчеты при осуществлении торговых операций и оказанием услуг должны быть с обязательным применением контрольно-кассовой техники за рядом исключений.

На контрольно-кассовой технике должен быть заведен журнал кассира-операциониста.

Источники информации: журнал кассира-операциониста.

Аудиторские процедуры: просмотр журнала, сравнение данных журнала с показаниями контрольных лент контрольно-кассовой техники и данных кассовой книги.

9 этап. Проверка правильности отражения в учете и бухгалтерской отчетности кассовых операций.

Операции с денежными средствами и денежными документами отражаются на счете 50.

Источники информации: карточка и оборотно-сальдовая ведомость по счету 50, ведомость аналитического учета по счету 50.3, бухгалтерская отчетность.

Аудиторские процедуры: просмотр и сравнение документов.

10 этап. Проверка наличия в организации действующей системы проведения ревизий кассы.

Аудитор должен проверить соблюдение условий обязательности проведения инвентаризации кассы, а также проведение внезапной ревизии кассы и результаты этой ревизии.

Результаты ревизии: излишек, недостача.

Источники информации: акты инвентаризации наличных денежных средств (ИНВ-15).

Аудиторские процедуры: просмотр документов, опрос, проверка соблюдения установленных на предприятии правил.

Типичное нарушение: непроведение ревизий кассы.

Аудиторская проверка операций по расчетным счетам

Нормативные документы:

1. Положение о правилах осуществления перевода денежных средств (утверждено Банком России 19.06. 2012 № 383-П) (ред. от19.05.2015).

2. Федеральный закон «О бухгалтерском учете» № 402-ФЗ.

3. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (Приказ Минфина РФ от 29.07.1998 N 34н (ред. от 24.12.2010)).

4. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и Инструкция по его применению (Приказ Минфина РФ от 31.10.2000 N 94н (ред. от 08.11.2010)).

1 этап. Проверка полноты выписок банка, платежных и расчетных документов, надлежащего их оформления, соответствия друг другу и соблюдения очередности платежей. Выписки банка должны присутствовать за каждый день совершения операций по расчетному счету.

Платежные поручения должны присутствовать с отметкой банка. Должно быть соответствие данных, указанных в расчетных документах (счетах и счетах-фактурах) данным, указанным в платежных документах (платежных поручениях, аккредитивах, чеках, инкассовых поручениях, платежных требованиях).

Источники информации: банковские выписки с расчетного счета, расчетные документы, платежные документы.

Типичные нарушения:

• Отсутствие указанных документов.

• Осуществление операций по неправильно оформленным расчетным документам. Оформление платежных документов с несоответствием расчетным документам.

Аудиторские процедуры: просмотр и сравнение документов.

Очередность списания денежных средств со счета в указанную в платежных документах и выписках банка.

Согласно статье 855 ГК РФ (от 26.01.1996 N 14-ФЗ (ред. от 29.06.2015) (с изм. и доп., вступ. в силу с 01.07.2015)), при недостаточности средств на счете средства списываются в определенной очередности, включающей 5 очередей:

В первую очередь по исполнительным документам, предусматривающим перечисление или выдачу денежных средств со счета для удовлетворения требований о возмещении вреда, причиненного жизни и здоровью, а также требований о взыскании алиментов.

Во вторую очередь по исполнительным документам, предусматривающим перечисление или выдачу денежных средств для расчетов по выплате выходных пособий и оплате труда с лицами, работающими или работавшими по трудовому договору (контракту), по выплате вознаграждений авторам результатов интеллектуальной деятельности.

В третью очередь по платежным документам, предусматривающим перечисление или выдачу денежных средств для расчетов по оплате труда с лицами, работающими по трудовому договору (контракту), поручениям налоговых органов на списание и перечисление задолженности и по уплате налогов и сборов в бюджеты бюджетной системы РФ, а также поручениям органов контроля за уплатой страховых взносов на списание и перечисление сумм страховых взносов в бюджеты государственных внебюджетных фондов.

В четвертую очередь по исполнительным документам, предусматривающим удовлетворение других денежных требований.

В пятую очередь по другим платежным документам в порядке календарной очередности.

2 этап. Наличие разрешительных подписей руководства на оплату расчетных документов.

Руководитель организации должен поставить свою разрешительную подпись на полученном от контрагентов счетах и счетах-фактурах. Без этой подписи оплата не должна производиться.

Источники информации: расчетные документы.

Аудиторские процедуры: просмотр документов, опрос.

Типичная ошибка: отсутствие разрешительных подписей руководства на оплату.

3 этап. Проверка правильности отражения в учете и бухгалтерской отчетности операций по расчетным счетам.

Поступление и списание денежных средств с расчетных счетов организации должно отражаться дебетовыми и кредитовыми оборотами на счете 51. Аналитический учет должен вестись по каждому расчетному счету.

Источники информации: карточка, ведомости аналитического учета, оборотно-сальдовая ведомость по счету 51, бухгалтерская отчетность.

Аудиторские процедуры: просмотр и сравнение документов, выявление ключевых по риску денежно-расчетных операций с повышенным неотъемлемым риском.

4 этап. Проверка наличия письменного уведомления налогового органа об открытии и закрытии банковских счетов.

Согласно НК РФ, организация не обязана уведомлять налоговый орган по месту своего нахождения об открытии или закрытии банковских счетов. Банк обязан уведомить в течении 3 дней об открытии расчетного счета (ст. 86 НК РФ).

Источники информации: копии уведомлений, договоры банковских счетов.

Аудиторские процедуры: просмотр и сравнение документов, опрос, подтверждение.

5 этап. Выявление ключевых по риску денежно-расчетных операций (операций с повышенным неотъемлемым риском).

Эта задача является наиболее важной при проверке операций по расчетным счетам, так как ее выполнение позволяет достаточно быстро (вследствие наглядности экономической сути операций, отраженных денежно-расчетными документами) выявить учетные области с повышенным неотъемлемым риском и сосредоточить на них внимание, например, путем применения процедуры прослеживания документов.

Источники информации: карточка и анализ счета 51, платежные документы, расчетные документы.

Аудиторский процедуры: просмотр документов (сканирование и прослеживание), сравнение документов, опрос.