31 Декабря отчетного года бухгалтер «Актива» сделал проводку:

ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 59

– 60 000 руб. (1000 шт. × (150 руб. – 90 руб.)) – создан резерв под обесценение финансовых вложений.

В отчете о финансовых результатах за отчетный год по строке 2350 бухгалтер должен указать сумму отчислений в резерв под обесценение вложений в ценные бумаги в размере 60 000 руб.

Резерв по сомнительным долгам

У компании может быть сомнительная задолженность. В этом случае она обязана создавать резерв по сомнительным долгам. Напомним, сомнительной и подлежащей резервированию считают не обеспеченную соответствующей гарантией задолженность, которую контрагенты не погасили в срок, определенный договором, или у компании есть информация о том, что дебиторская задолженность не будет погашена вовремя.

Если такой долг станет безнадежным, то его нужно списать. Фирма должна сделать это, если:

• по задолженности истек срок исковой давности (три года с момента ее возникновения);

• стало известно о том, что должник - юридическое лицо ликвидирован (ст. 419 ГК РФ).

Обратите внимание: если срок погашения задолженности в договоре не указан, его определяют в порядке, установленном гражданским законодательством. Так, по договору купли-продажи покупатель обязан оплатить товар непосредственно до или после того, как он его получил (ст. 486 ГК РФ).

Обратите внимание: в балансе дебиторскую задолженность отражают за вычетом сумм созданных резервов.

Тем самым фирма, с одной стороны, показывает в отчетности достоверное состояние расчетов с дебиторами, но ценой ухудшения своего финансового положения.

Так как с 2011 года введена обязанность создания резерва по сомнительным долгам для фирм, у которых есть сомнительная дебиторская задолженность, то в учетной политике уже не нужно писать о том, что компания формирует в бухучете резерв по сомнительным долгам.

Обратите внимание: в бухгалтерском и налоговом учете для создания резерва установлены разные правила.

Так, в бухгалтерском учете резерв по сомнительному долгу формируют, если выявляют задолженность, которую можно считать сомнительной, а затем по каждому сомнительному долгу формируют резерв.

По правилам налогового учета резерв могут создать только фирмы, которые определяют выручку от реализации для целей налогообложения по методу начисления. При этом задолженность должна соответствовать условиям:

• задолженность возникла по расчетам только за продукцию (товары, работы, услуги);

• задолженность не погашена в срок, установленный договором;

• задолженность не обеспечена залогом, поручительством или банковской гарантией.

Сумма резерва в налоговом учете зависит от срока возникновения обязательства.

Так, на полную сумму резерв создают только по тем долгам, которые просрочены более чем на 90 календарных дней. Если время просрочки составляет от 45 до 90 календарных дней, в резерв включают только 50% от суммы задолженности. Если же этот срок не превышает 45 календарных дней, резерв вообще не создают (ст. 266 НК РФ).

Общая сумма резервов по сомнительным долгам не может превышать 10% выручки от продаж, полученной за отчетный (налоговый) период: I квартал, полугодие, 9 месяцев, год.

Создание резервов по сомнительным долгам в налоговом учете, в отличие от бухгалтерского, является правом, а не обязанностью фирмы. Поэтому свой выбор нужно отразить в учетной политике для налогообложения.

Если фирма формирует резерв по сомнительным долгам и в бухгалтерском, и в налоговом учете, следует помнить о том, что правила их создания различаются. Поэтому в бухгалтерском учете нужно будет применять ПБУ 18/02.

Формирование резерва по сомнительным долгам отражается в бухгалтерском учете проводками:

ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 63

– сформирован резерв;

ДЕБЕТ 63 КРЕДИТ 62

– списан безнадежный долг за счет сформированного резерва;

ДЕБЕТ 63 КРЕДИТ 91-1

– списана неиспользованная сумма резерва.

Пример

ЗАО «Актив» определяет выручку от реализации для налогообложения по методу начисления. В учетной политике компании для целей налогообложения установлено, что она формирует резерв по сомнительным долгам. По состоянию на 31 декабря отчетного года ЗАО «Актив» выявило следующие сомнительные долги:

• по расчетам с ООО «Импульс» – 60 000 руб. (задолженность просрочена на 82 дня);

• по расчетам с ООО «Зенит» – 30 000 руб. (задолженность просрочена на 56 дней);

• по расчетам с ООО «Марс» – 90 000 руб. (задолженность просрочена на 30 дней).

Общая сумма задолженности составляет 180 000 руб. (60 000 руб. + 30 000 руб. + 90 000 руб.), однако по расчетам с ООО «Марс», по правилам налогового учета, отчисления в резерв делать нельзя, так как срок задолженности меньше 45 дней. По расчетам с ООО «Импульс» и ООО «Зенит» сумма отчислений в резерв составит:

(60 000 руб. + 30 000 руб.) × 50% = 45 000 руб.

Выручка «Актива» по итогам года составила 870 000 руб.

Определим предельную сумму отчислений в резерв в налоговом учете:

870 000 руб. × 10% = 87 000 руб.

Расчетная сумма отчислений (45 000 руб.) меньше предельно допустимой (87 000 руб.), поэтому во внереализационных расходах по итогам года «Актив» учитывает 45 000 руб.

Допустим, всю задолженность в бухгалтерском учете можно признать сомнительной, тогда образуются две постоянные разницы – на каждый из резервов в отдельности.

Действительно, временные разницы выявить невозможно, поскольку ведение аналитического учета по источникам начисления резерва в целях налогообложения не предусмотрено, этот резерв периодически – ежеквартально или ежемесячно – формируется заново (п. 4 ст. 266 НК РФ). Кроме того, ни величины этих резервов, ни состав дебиторов, в отношении которых каждый из них формируется, между собой не связаны. В отсутствие системной связи между расходами на бухгалтерский и на налоговый резервы бухгалтер «Актива» сделал проводки:

ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 99

– 36 000 руб. (180 000 руб. × 20 %) – в связи с признанием резерва в бухгалтерском учете отражен постоянный налоговый актив;

ДЕБЕТ 99 КРЕДИТ 68

– 9000 руб. (45 000 руб. × 20%) – в связи с признанием резерва в налоговом учете отражено постоянное налоговое обязательство.

В отчете о финансовых результатах за отчетный год по строке 2350 бухгалтер укажет сумму резерва по сомнительным долгам – 180 000 руб.

Сумму списанного долга вам нужно отнести на забалансовый счет 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов». Эта задолженность должна числиться там в течение 5 лет.

Для этого сделайте проводки:

ДЕБЕТ 63 КРЕДИТ 62 (60, 76, …)

– списан безнадежный долг, под который ранее был создан резерв сомнительных долгов;

ДЕБЕТ 007

– безнадежный долг учтен на забалансовом счете.

По строке 2350 отчета о финансовых результатах указывают также:

• штрафы, пени и неустойки, причитающиеся другим фирмам;

• убытки, возмещенные другим фирмам;

• убытки прошлых лет, признанные в отчетном году;

• суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, а также суммы других долгов, нереальных для взыскания;

• отрицательные курсовые разницы;

• суммы уценки активов.

Кроме того, здесь отражают судебные расходы, затраты на благотворительность, проведение спортивных мероприятий, развлечений, культурно-просветительских программ и иных аналогичных мероприятий.

Такие расходы в бухгалтерском учете относят к прочим (п. 11 ПБУ 10/99). В отчете о финансовых результатах их указывают в круглых скобках.

Как учесть штрафы и пени за нарушение условий договоров

Фирма может нарушить или не вовремя выполнить условия договоров. За это партнеры вправе потребовать уплатить неустойку (ст. 330 ГК РФ).

Размер неустойки нужно предусмотреть в договоре. Она может быть выражена в виде штрафа или пеней.

В бухгалтерском учете сумму неустойки по договорам нужно начислить, если вы ее признали или было вынесено соответствующее судебное решение.

Бухгалтер должен отразить сумму штрафных санкций проводкой:

ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 76 СУБСЧЕТ «РАСЧЕТЫ ПО ПРЕТЕНЗИЯМ»

– начислен штраф (пени) за нарушение условий договора.

Сумму причитающихся с вас штрафных санкций по договорам укажите по строке 2350 «Прочие расходы» отчета о финансовых результатах.

Пример

ЗАО «Актив» занимается оптовой торговлей медицинскими препаратами (НДС не облагаются). По договору с ООО «Пассив» «Актив» обязался до 15 ноября отчетного года отгрузить товары на сумму 70 800 руб.

По условиям договора за несвоевременное выполнение обязательств продавец должен заплатить пени. Их размер составляет 0,1% от стоимости товаров за каждый день просрочки.

«Актив» отгрузил товары только 19 ноября. Следовательно, он должен заплатить пени за просрочку поставки на 4 дня (19 – 15).

Сумма пеней составит:

4 дн. × 70 800 руб. × 0,1% = 283,2 руб.

«Пассив» предъявил претензию поставщику и потребовал уплатить пени. «Актив» в письменной форме согласился перечислить их.

Бухгалтер «Актива» сделал проводки:

ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 76 СУБСЧЕТ «РАСЧЕТЫ ПО ПРЕТЕНЗИЯМ»

– 283,2 руб. – отражены признанные пени;

ДЕБЕТ 76 СУБСЧЕТ «РАСЧЕТЫ ПО ПРЕТЕНЗИЯМ» КРЕДИТ 51

– 283,2 руб. – перечислены пени «Пассиву».

В отчете о финансовых результатах за отчетный год бухгалтер должен включить по строке 2350 сумму пеней в размере 283 руб.

Обратите внимание: сумма штрафных санкций, уплаченная за нарушение условий хоздоговоров, уменьшает налогооблагаемую прибыль.

Как учесть убытки, возмещенные другим фирмам

Фирма может нарушить или не вовремя выполнить условия договоров. За это контрагенты вправе потребовать восполнить им понесенные убытки (ст. 15 ГК РФ).

В бухгалтерском учете это возмещение начисляют, только если ваша фирма согласилась его уплатить или вынесено судебное решение об уплате.

Бухгалтер должен отразить его сумму проводкой:

ДЕБЕТ 91-1 КРЕДИТ 76 СУБСЧЕТ «РАСЧЕТЫ ПО ПРЕТЕНЗИЯМ»

– начислена сумма возмещения за причиненные фирмой убытки.

Сумму причитающихся с фирмы компенсаций контрагентам укажите по строке 2350 «Прочие расходы» отчета о финансовых результатах.

Пример

ЗАО «Актив» получило от ООО «Пассив» заказ на выполнение научно-исследовательских работ.

По договору «Актив» в ноябре отчетного года должен представить «Пассиву» отчет о выполненных работах. Однако к установленному сроку «Актив» работы не выполнил.

Из-за этого в «Пассиве» произошла остановка производства. Понесенные «Пассивом»убытки составили 200 000 руб. и он направил «Активу» претензию с требованием возместить эту сумму. «Актив» претензию «Пассива» признал и перечислил 200 000 руб. на его расчетный счет.

Бухгалтер «Актива» сделал проводки:

ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 76 СУБСЧЕТ «РАСЧЕТЫ ПО ПРЕТЕНЗИЯМ»

– 200 000 руб. – начислена сумма убытков, понесенных «Пассивом» и признанных «Активом»;

ДЕБЕТ 76 СУБСЧЕТ «РАСЧЕТЫ ПО ПРЕТЕНЗИЯМ» КРЕДИТ 51

– 200 000 руб. – перечислены деньги в возмещение убытков.

В отчете о финансовых результатах за отчетный год бухгалтер «Актива» должен указать по строке 2350 сумму признанных им убытков в размере 200 000 руб.

Как учесть убытки прошлых лет, признанные в отчетном году

Бухгалтер может обнаружить, что ошибочно завысил прибыль за прошлый год (например, не учел те или иные расходы).

Если отчетность за прошлый год утверждена, то исправить эту ошибку можно только в том отчетном периоде, в котором она выявлена.

Сумму неучтенных затрат укажите по строке 2350 «Прочие расходы» отчета о финансовых результатах, если допущенная ошибка несущественна.

Пример

В прошлом году бухгалтер ЗАО «Актив» не отразил в бухгалтерском учете командировочные расходы на сумму 3000 руб. Эту ошибку бухгалтер выявил в IV квартале текущего года и отразил как убыток прошлых лет.

Он сделал проводку:

ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 71

– 3000 руб. – учтены командировочные расходы.

В отчете о финансовых результатах за отчетный год бухгалтер должен указать по строке 2350 сумму убытков прошлых лет в размере 3000 руб.

Обратите внимание: если допущенные ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, привели к излишней уплате налога, налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения) (ст. 54 НК РФ).

Как списать дебиторскую задолженность

Как правило, дебиторская задолженность возникает, если покупатель товаров (работ, услуг) их не оплатил.

Если контрагент так и не погасит свой долг, то его придется списать. Сделать это вы должны, если:

• истек срок исковой давности (три года с того момента, когда покупатель должен был исполнить свои обязательства);

• вам стало известно, что долг нереален для взыскания (например, должник обанкротился или ликвидирован).

Списание дебиторской задолженности отразите проводкой:

ДЕБЕТ 63 КРЕДИТ 62 (76)

– списана просроченная дебиторская задолженность.

Списать просроченную дебиторскую задолженность можно за счет резерва по сомнительным долгам.

Обратите внимание: списанный долг нужно еще пять лет учитывать за балансом (для наблюдения за возможностью ее взыскания в случае изменения имущественного положения должника).

Сумму списанной дебиторской задолженности укажите по строке 2350 «Прочие расходы» отчета о финансовых результатах.

Пример