Глава 2. Камеральная проверка как основная форма налогового контроля

В настоящее время усиление роли и значимости камеральных проверок является главным стратегическим направлением контрольной деятельности налоговых органов. Камеральные проверки по-прежнему остаются приоритетной и всеобъемлющей формой налогового контроля, не уступающей по эффективности выездным проверкам.

Согласно ст. 88 НК РФ, под камеральной проверкой понимается проверка представленных налогоплательщиком в налоговый орган налоговых деклараций, бухгалтерской отчетности и иных документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, проводимая по месту нахождения налогового органа

Камеральная налоговая проверка производится исключительно по месту нахождения налогового органа «в камере» (от лат.слова -комната). Эта форма налогового контроля наименее трудоемка. Трудозатраты на ее проведение на несколько порядков ниже, чем на проведение выездной проверки. Отсюда охват налогоплательщиков камеральными проверками достигает 90%, в то время как выездными проверками в течение года охвачено только 12-13% налогоплательщиков.

Камеральная проверка является средством контроля правильности и достоверности сведений, указанных в налоговой декларации.

Данные налоговых деклараций являются материалом для проведения камерального контроля налогоплательщика.

Организация основного процесса проведения камеральной проверки - это процессуальные действия по выявлению соответствия заполнения отчетных документов установленных форм налоговых деклараций, расчетов сумм налогов, правильности применения налоговых льгот, наличия необходимых платежных документов, проверка соблюдения установленных сроков уплаты налогов и представления документов, производится также учет поступивших в бюджет сумм налогов и сборов и др.

Существенно ограничивает возможности контроля тот факт, что статья 88 НК РФ отводит налоговому органу на проведение камеральной налоговой проверки всего три месяца со дня фактического представления декларации и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налога. Учитывая значительную нагрузку сотрудников налоговых органов, следует отметить, что провести в данный срок углубленные камеральные проверки с истребованием первичных документов налогоплательщика, с организацией встречных проверок его хозяйственных партнеров и т.д. весьма затруднительно.

При возникновении спорных вопросов, связанных с исчислением сумм налогов, налоговый орган вправе истребовать от налогоплательщика дополнительные сведения, получить объяснения и необходимые документы. В данном случае срок проведения камеральной проверки исчисляется с момента представления налогоплательщиком указанных документов.

Налоговый кодекс не устанавливает ограничений по составу запрашиваемых документов. Единственное условие - документы должны относиться к тому налоговому периоду, за который представлена текущая налоговая отчетность. Допустим, что срок представления отчетности по НДС - 20 марта текущего года. Камеральная проверка может проводиться с 21 марта по 20 июня текущего года. В этот период налоговый орган может в соответствии с НК РФ воспользоваться своим правом истребовать у налогоплательщика документы, сведения или получить объяснения по правильности исчисления или своевременности уплаты налога.

Результаты камеральной проверки фиксируются в предусмотренных формами отчетности графах (строках) или на последних листах представленных отчетов. Если по результатам камеральной проверки установлены нарушения по порядку оформления отчетности, то налогоплательщику направляется уведомление о необходимости внести исправления. При установлении по результатам проведенной камеральной проверки сумм недоплаты по налогам налоговый орган направляет требование об уплате соответствующей суммы налога и пени.

Камеральные налоговые проверки являются одной из наиболее эффективных форм осуществления налогового контроля, имеющего двойное значение: во-первых, это средство контроля за правильностью и достоверностью составления налоговых деклараций, а во-вторых, основное средство отбора налогоплательщиков для проведения выездных проверок. Выездная проверка как наиболее трудоемкая форма налогового контроля должна назначаться только в тех случаях, когда возможности камеральных проверок исчерпаны, т.е. в отношении налогоплательщика должны быть проведены контрольные мероприятия, требующие присутствия инспектора непосредственно на проверяемом объекте.

В настоящее время камеральные проверки остаются существенным инструментом пополнения бюджета. Обнаруженные в ходе камеральных проверок ошибки в налоговых декларациях, связанные с обоснованием различных льгот, дают существенную прибавку в платежах в бюджет. Важным направлением камеральной проверки является и проверка обоснованности заявленных плательщиком к возмещению сумм НДС по экспорту, так как сами по себе эти суммы, как правило, велики, а по объему и составу проверяемых документов такая камеральная проверка приближается к выездной.

Сущность камеральной налоговой проверки заключается в следующем:

- контроль за соблюдением налогоплательщиками налогового законодательства;

- выявление и предотвращение налоговых правонарушений;

- взыскание сумм неуплаченных или не полностью уплаченных налогов по выявленным нарушениям;

- привлечение виновных лиц к налоговой и административной ответственности за совершение преступлений;

- подготовка информации для обеспечения рационального отбора налогоплательщиков для проведения выездных налоговых проверок.

В соответствии с действующими нормативно-правовыми актами основными задачами камеральной проверки являются:

- визуальная проверка правильности оформления бухгалтерской отчетности, т.е. проверка заполнения всех необходимых реквизитов отчета, наличия подписей уполномоченных должностных лиц;

- проверка правильности составления расчетов по налогам, включающая в себя арифметический подсчет итоговых сумм налогов, подлежащих уплате в бюджет, проверку обоснованности применения ставок налога и налоговых льгот, правильности отражения показателей, необходимых для исчисления налогооблагаемой базы, проверка своевременности представления расчетов по налогам;

- логический контроль за наличием искажений в отчетной информации;

- проверка связи между отчетными и расчетными показателями в соотношении с показателями предыдущего отчетного периода;

- проверка согласованности показателей, повторяющихся в бухгалтерской отчетности и в налоговых расчетах;

- предварительная оценка бухгалтерской отчетности и налоговых расчетов с точки зрения достоверности отдельных отчетных показателей, наличия сомнительных моментов или несоответствий, указывающих на возможные нарушения налоговой дисциплины.

Организация проведения камеральной налоговой проверки предусматривает этап предпроверочного анализа, включающего в себя изучение налоговых деклараций и лицевых счетов налогоплательщика за отчетный период; сравнение данных в годовых лицевых счетах с данными предыдущих лет; сопоставление внутренней и внешней информации, анализ финансового состояния налогоплательщика.

На мой взгляд, процедура проведения камеральных налоговых проверок в обязательном порядке должна выполняться посредством реализации следующих этапов:

1) проверка полноты представления и заполнения налогоплательщиком документов налоговой отчетности, предусмотренных налоговым законодательством Российской Федерации;

2) оценка правильности формирования налоговой базы и исчисления сумм налога;

3) проверка обоснованности заявленных налогоплательщиком налоговых льгот и налоговых вычетов;

4) арифметический контроль данных, отраженных в представленных формах налоговой отчетности;

5) оценка своевременности представления налогоплательщиком налоговой отчетности в соответствии со сроками, определенными в НК РФ.

Организация камеральной проверки опирается на использование различных методов ее проведения. При исследовании отдельного документа могут применяться формальная, арифметическая и нормативная форма проверки.

Формальная форма предполагает проведение внешнего осмотра документов, в ходе которой проверяется наличие в них всех необходимых реквизитов, каких-либо посторонних записей, пометок.

При арифметической форме контролируется правильность подсчета итоговых сумм в документе, как по горизонтали, так и по вертикали. Этот метод позволяет проверить правильность подсчета стоимости продукции путем умножения цены на сумму начисленной заработной платы путем умножения расценки на количество произведенного товара. При проверке расчетов по налогам арифметическая проверка дает возможность проверить правильность арифметического подсчета того или иного показателя, например налогооблагаемой прибыли, суммы налога и т.п. В формах расчетов обычно указывается порядок подсчета показателей.

Нормативная форма - это проверка содержания документа с точки зрения соответствия его действующим нормативным актам, правилам. Именно этот метод позволяет выявить незаконные по содержанию документы, установить факты необоснованного списания затрат на себестоимость продукции сверх установленных норм, неправильного применения ставки налога и т.п.

С помощью названных приемов при исследовании каждого отдельного документа можно выявить ошибки при определении объекта налогообложения и в расчетах сумм налога.

Методика проведения камеральной налоговой проверки является важнейшим и необходимым элементом системы деятельности налоговых органов по осуществлению налогового контроля и представляет собой определенный набор правил, приемов, технологических средств и способов процессуального достижения результатов проверки в соответствии с заданной целью налогообложения. Подобная методика предусматривает регламентацию оформления ее результатов и включает:

- формирование документов о выявленных в ходе камеральной проверки нарушениях законодательства о налогах и сборах; регистрацию случаев привлечения к административной ответственности; ведение журналов их учета;

- формирование реестров начислений по результатам камеральной проверки и передачу их для отражения в лицевых счетах налогоплательщика;

- формирование сводных сведений по результатам камеральных проверок;

- формирование требований о представлении дополнительных сведений в связи с проведением камеральной проверки в соответствии с Регламентом проведения камеральных проверок;

- формирование налоговых уведомлений на уплату налогов;

- учет направления материалов в правоохранительные органы;

- учет реестров счетов-фактур, представляемых налогоплательщиками-покупателями, совершающими различные операции, в том числе с нефтепродуктами.

По результатам камеральной проверки применяются практически те же меры налоговой ответственности, что и по результатам выездной налоговой проверки, за исключением разве что санкции по ст. 124 НК РФ (воспрепятствование доступу на территорию налогоплательщика, поскольку камеральная проверка проводится в помещении налогового органа). Согласно п. 3 ст. 32 НК РФ, налоговые органы обязаны передавать в органы МВД России материалы при выявлении обстоятельств, позволяющих предполагать, что в них содержатся действия по налоговым нарушениям, содержащим признаки преступления. При этом данные обстоятельства могут быть выявлены как по результатам выездных, так и по результатам камеральных проверок.

Материалы проверок, в ходе которых установлено налоговое правонарушение, согласно ст. 101 НК РФ, рассматривают руководитель налогового органа или его заместитель, которые выносят решение о привлечении или об отказе в привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения либо о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.

Решение должно быть вынесено в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 настоящего Кодекса.

В решении о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного правонарушения, как они установлены проведенной проверкой. Приводятся документы и иные сведения, подтверждающие данные обстоятельства, отягчающие ответственность. Кроме того, указываются статьи НК РФ, предусматривающие меры ответственности за правонарушения и конкретные меры ответственности, применяемые к налогоплательщику. Также рекомендуются предложения об уплате неуплаченного или не полностью уплаченного налога, а также об уплате пени за несвоевременное перечисление налога.

Для совершенствования организации и методики камеральных проверок необходимо внедрение в практику налогового контроля комплексного системного экономического и правового анализа финансово-хозяйственной деятельности проверяемых субъектов.

Таким образом, существующая в настоящее время методика проведения камеральных налоговых проверок отвечает основным задачам действующего налогового законодательства и позволяет налоговым органам оперативно реагировать на его нарушение. Цель применения указанной методики - оценка достоверности показателей налоговой отчетности на основе анализа всей имеющейся информации о налогоплательщике, в том числе полученной из внешних источников, а также применения методов, основанных на системе косвенных индикаторов налоговой базы. Применение автоматизированной процедуры отбора, основанной на анализе сведений, поступающих от внешних организаций, таможенных и лицензирующих органов, а также от хозяйствующих субъектов, позволяет в определенной мере обеспечивать оперативное выявление фактов осуществления хозяйственной деятельности организациями, не представляющими налоговую отчетность или представляющими "нулевые" балансы.