Классификации для контроля и регулирования

Процесс регулирования и контроля предполагает поиск ответов на вопрос: насколько велики отклонения фактических затрат от плановых?; чем они вызваны?; кто отвечает за отклонения?; есть ли возможность их корректировки? и т.д. Деятельность, направленная на регулирование и контроль затрат требует установить связь между затратами, доходами и действиями конкретных ответственных лиц. Поэтому основу учета затрат для целей регулирования составляет учет по центрам ответственности, т.е. по сегментам внутри экономического субъекта, во главе которых стоит ответственное лицо, принимающее решения. В этой ситуации целесообразно все затраты делить на регулируемые и нерегулируемые.

Регулируемыми являются затраты, зависящие от деятельности центра ответственности, и за эффективность расходования которых несет ответственность руководитель (менеджер) этого центра. Все другие затраты будут являться нерегулируемыми.

Ни один из представленных вариантов классификации затрат в УУ не рассматривается в качестве эталонного. Иде­альных подходов к классификации затрат, применяемых во всех случа­ях жизни, не существует. В разных хозяйственных ситуациях при ПУР необходима различная информация о затратах. Поэтому одним из принципов УУ является принцип различной классификации затрат для различных целей управления.

В западных экономических субъектах не существует единой классификации затрат, каждый экономический субъект имеет право разрабатывать свою номенклатуру затрат в зависимости от информации, которая требуется менеджерам экономического субъекта. Отличительная черта таких классификаций - их упрощенность, смешение различных признаков группировки, подмена одного понятия другим (например, косвенные, накладные и постоянные затраты), что можно объяснить прагматизмом.

Мы рассмотрели основные классификации затрат, имеющие место как в российской теории и практике, так и в западной. Все они в определенной степени необходимы для постановки системы УУ, требуют изучения и внедрения в практику управления в российских экономических субъектах.

3. Организация учета производственных затрат

Организация учета производственных затрат заключается в использовании бухгалтерских счетов и группировок затрат. Группировка затрат зависит от объектов учета. На организацию учета производственных затрат оказывает влияние ряд факторов:

• вид деятельности экономического субъекта;

• принятая экономическим субъектом организационная структура управления (цеховая, бесцеховая);

• организационно-правовая форма экономического субъекта;

• объемы выпускаемой продукции (работ, услуг).

Учет затрат на счетах БУ осуществляется в соответствии с новым планом счетов, где предусматривается специальный раздел III – Затраты на производство, включающий в себя следующие счета:

20,21,23,25,26,28,29, либо счета 30-39.

Счета этого раздела предназначены для обобщения информации о расходах по обычным видам деятельности (кроме расходов на продажу). Последние учитываются на счете 44 «Расходы на продажу».

Счета 20-29 используются для группировки расходов по статьям, местам возникновения и другим признакам исчисления себестоимости продукции (работ, услуг).

Счета 30-39 применяются для учета расходов по элементам затрат.

Взаимосвязь учета расходов по статьям и элементам осуществляется с помощью специально открываемых отражающих счетов. Состав и методика использования счетов 20-39 при таком варианте учета устанавливается организацией исходя из особенностей деятельности, структуры, организации управления на основе соответствующих рекомендаций МФ РФ.

Организация производственного учета помимо формирования счет­ного плана предполагает и определенную группировку издержек экономического субъекта в зависимости оттого, что считается объектом учета.

Термин: Объект затрат — организационное подразделение, контракт или дру­гая учетная единица, по которой собираются данные о затратах и измеря­ется стоимость процессов, продукции, работ, проектов капиталовложений и т. д. По объектам затрат выделяют методы калькулирования себестои­мости — позаказный, попроцессный (попередельный) и т. д.

При этом рекомендуется вести учет затрат по:

• видам затрат;

• местам их возникновения;

• центрам ответственности;

• носителям затрат.

Учет издержек по видам затрат — необходимое условие для итого­вого контроля издержек.

Учет издержек по местам их возникновения характеризует возмож­ное направление организации учета производственных затрат.

Термин: Место возникновения затрат — структурные единицы, производ­ственные подразделения экономического субъекта (рабочие места, бригады, цеха и т. п.), являющиеся причиной возникновения затрат, включая протекающие внутри их хозяйственные процессы, в которых происходит первоначальное по­требление производственных ресурсов.

Выбор мест возникновения затрат в качестве объектов учета вызывается главным образом:

• необходимостью оценки прошлой, контроля настоящей и планирования будущей деятельности структурных единиц экономического субъекта;

• необходимостью калькулирования себестоимости производимых продуктов, поскольку только часть возникающих затрат можно отнести на продукты по прямому признаку. Остальные затраты необходимо сначала собрать по местам их возникновения.

Принято различать следующие принципы выделения мест возникновения затрат:

• организационный - в соответствии с внутренней организационной иерархией экономического субъекта (цех, участок, бригада, управление, отдел и т.д.);

• направления бизнеса - по категориям производимых продуктов;

• региональный - в соответствии с территориальной обособленностью;

• функциональный - в соответствии с участием в бизнес-процессах экономического субъекта (сферы снабжения, основного производства, вспомогательного производства, сбыта, научно-исследовательских и опытно-конструкторских разработок и т.д.);

• технологический - в соответствии с технологическими особенностями производства.

На практике перечисленные принципы могут встречаться в комбинированном виде.

Особенность планирования и учета затрат по местам возникнове­ния состоит в том, что затраты в данном месте являются для него пря­мыми. Постоянные затраты не распределяются между носителями за­трат. При организации учета в разрезе мест возникновения затрат по системе «директ-кост» исчезает само понятие косвенных расходов. Накладные расходы мест возникновения затрат становятся прямыми по отношению к данному месту.

Затраты в местах возникновения подразделяются только на посто­янные и переменные, и калькулирование себестоимости носителей затрат ограничивается переменными затратами, т.е. определяется про­изводственная себестоимость продукции (работ, услуг).

Каждому месту возникновения (рабочие места, цеха, отделы и др.) приписывается свой регистрационный номер, который фиксирует­ся в номенклатуре мест возникновения издержек в экономическом субъекте.

Места возникновения затрат являются объектами аналитического учета затрат на производство по экономическим элементам и статьям калькуляции. Учет издержек по местам их возникновения позволяет руководству экономического субъекта обеспечить:

• действенный и всесторонний контроль эффективности работы как экономического субъекта в целом, так и его структурных подразделений;

• распределение накладных издержек между отдельными видами продукции.

Особое место в организации управленческого учета занимают цент­ры ответственности.

Термин: Центр затрат (ответственности) — организационная единица или область деятельно­сти, где целесообразно накапливать информацию об издержках на приобретение активов (входящих в затраты) и расходах (затраты на выходе). В пределах этого центра менеджер несет ответственность за понесенные расходы.

Внутренняя учетная система экономического субъекта представляет собой си­стему по учету расходов и доходов, как в рамках центра ответственно­сти, так и между отдельными центрами. Поэтому к объектам управлен­ческого учета относятся не только затраты, но и результаты, которые могут также учитываться по местам возникновения затрат и по носите­лям затрат. Показатели выполнения работ помогают оценить вклад каж­дого структурного подразделения (центра ответственности) в прибыль экономического субъекта, а также то, насколько его деятельность соответствует по­ставленным целям. В процессе сопоставления затрат и результатов различных центров ответственности выявляется эффективность производственно-хозяйственной деятельности экономического субъекта.

Для обеспечения хозяйственных связей между центрами ответственности создается система трансферт­ного (внутрифирменного) ценообразования. Трансфертная цена — это цена, используемая при расчете между внутренними структурными подразделениями экономического субъекта за передаваемые друг другу продук­цию, работы, услуги.

Цель организации учета по центрам ответственности состоит в следующем:

• накопление данных о затратах и доходах по каждому центру ответственности;

• выявление отклонений от сметы (плана, утвержденного для цент­ра ответственности);

• выявление виновных лиц в перерасходе затрат, с отнесением рас­ходов на ответственных лиц.

Администрация самостоятельно решает, какой метод учета (калькулирования) затрат применять, насколько детализировать места возникновения затрат и как их увязывать с центрами ответственности. Часто места возникновения затрат совпадают с центрами затрат.

Одновременно решает­ся вопрос учета затрат по носителям.

Термин: Под носителем затрат понимают продукт (часть продукта, группу продуктов) разной степени готовности (полностью готовый или прошедший только часть технологических операций, переделов, фаз), который в процессе своего производства и сбыта является причиной возникновения затрат и на который данные затраты можно отнести по прямому признаку.

Эта группировка необходима для определения себестоимости продукции.

Выбор носителей затрат в качестве объектов учета объясняется:

• необходимостью оперативного управления производством - величина затрат, вызываемых носителями, используется для планирования и контроля;

• необходимостью калькулирования себестоимости производимых продуктов.

К общим для всех объектов учета принципам группировки в отношении носителей затрат следует добавить еще один специфический: поскольку выделение носителей затрат в качестве объектов учета связано также с необходимостью калькулирования себестоимости, следует согласовать группировку носителей затрат с объектами калькулирования.

Термин: Под объектом калькулирования понимается продукт в широком смысле, себестоимость которого следует исчислить.

Носители затрат могут соответствовать объектам калькулирования, быть уже (т. е. с несколькими другими носителями входить в состав объекта калькулирования) или шире (включать в себя несколько объектов калькулирования). Если носитель затрат включает в себя несколько объектов калькулирования, это неизбежно ведет к косвенному распределению затрат, результаты которого всегда спорны. Поэтому в группировке носителей затрат следует стремиться к тому, чтобы они соответствовали или входили в объекты калькулирования.

Среди основных признаков классификации носителей затрат можно выделить:

• экономическую (материальную) сущность - продукция, работы, услуги;

• тип (категория) производства - основное, вспомогательное;

• иерархическую взаимосвязь продуктов - тип продуктов, вид продуктов, вариант исполнения, сорт, типоразмер;

• степень готовности - продукт после последовательного прохождения технологических операций;

• наличие связи с покупателем - номер заказа.

Итак, мы рассмотрели основные объекты УУ - затраты, места возникновения затрат и носители затрат. Для построения эффективной систем УУ необходимо осуществить выделение и группировку этих объектов с использованием различных классификационных признаков.