Тема 2. Классификация затрат в условиях рыночной экономики

В основе любой системы управления затратами лежит классификация затрат no различным признакам, которая необходима для определения степени возможного влияния на те или иные результаты деятельности предприятия.

Классификация затрат необходима для решения задач управления, так как руководитель, принимая решение, должен представлять себе все его последствия. Для того чтобы принять правильное решение, руководителю необходимо знать, какие затраты и выгоды повлечет за собой по решение. Релевантными (существенными, значимыми) можно считать только такие будущие затраты, которые изменяются в результате принимаемого решения.

Целью классификации затрат по этому признаку является выделение Hi общей массы релевантной части затрат, т.е. такой части, па которую можно повлиять в данный момент. Поэтому классификация затрат должна быть увязана со спецификой конкретных задач.

Если перед руководителем стоят вопросы о том, как изменится при­быль при изменении пен, издержек и объема производства, какова опти­мальная структура выпуска, какие последствия будут иметь изменения структуры выпуска, то затраты классифицируются относительно объема выпуска на переменные, постоянные, смешанные.

Если руководителя интересует, каковы затраты па "производство в це­лом, каковы затраты на производство конкретного вида продукции, то за­траты классифицируются но возможности отнесения на конкретный объ­ект калькуляции на прямые и косвенные,

Если необходимо знать, на сколько велики отклонения соотношения "план-факт" и чем они вызваны, кто отвечает за эти отклонения, то затраты классифицируются по степени регулируемости на полностью регулируе­мые, произвольные (частично регулируемые) и заданные (слабо регули­руемые) и заданные (слабо регулируемые).

Рассмотрим различные виды затрат и дадим им определение.

Изменение объема выпуска или реализации любого вида продукции связано с изменением прибыли, поэтому, принимая решение, руководитель должен знать, как оно отразится на затратах и выручке. Релевантной явля­ется та часть затрат, которая изменяется при изменении объема производ­ства данной продукции, поэтом}' для определения объема выпуска необхо­димо систематизировать затраты, подразделив их на постоянные, перемен­ные и смешанные.

Постоянные затраты представляют собой расходы на обеспечение го­товности к производству и возникают независимо от того, производилась ли продукция и сколько ее было продано. Поэтому невозможно установить причинно-следственную связь между постоянными затратами и произведенной продукцией. Постоянные затраты не рассматриваются как затраты на продукцию, поскольку они возникают в течение определенного проме­жутка времени. Общие постоянные затраты представлены на рис. 4.

Рис. 4. Общие постоянные затраты

Общие постоянные затраты, как видно из рис. 4, остаются неизмен­ными в течение всего хозяйственного года. Если проанализировать посто­янные затраты на единицу продукции, то можно установить, что они нахо­дятся в обратно пропорциональной зависимости от объема производства. Повышение объемов производства влечет за собой уменьшение постоян­ных затрат на единицу продукции и, напротив, снижение объемов произ­водства приводит к росту затрат на единицу продукции (рис. 5).

Рис. 5. Постоянные затраты на единицу продукции

Постоянные затраты остаются неизменными величинами только в те­чение краткосрочного периода, когда нет возможности увеличить или уменьшить производственные мощности. В течение длительного периода времени, если объем производства превышает существующие производст­венные мощности, постоянные затраты меняются скачкообразно.

Переменные затраты возникают в связи с производством и сбытом продукции, поэтому предположим, что их можно сразу списывать на конечную продукцию. Переменные затраты зависят от объема выпуска про­дукции и изменяются прямо пропорционально изменению производствен­ных мощностей (рис. 6).

Если проанализировать переменные затраты на единицу продукции, то можно установить, что переменные затраты на единицу продукции ос­таются неизменными (рис. 7).

Затраты, р.

Объем производства, ед.

Рис. 6. Общие переменные затраты

Затраты, р./ед

Объем производства, ед.

Рис. 7. Переменные затраты на единицу продукции

Для того, чтобы выделить постоянные и переменные затраты, необхо­димо определить: период времени, когда возникают затраты и интервал объемов выпуска.

Руководитель может управлять не только переменными, но и посто­янными затратами. Постоянные затраты не зависят от объемов производ­ства, но могут изменяться под действием других факторов, поэтому необ­ходимо проанализировать все факторы, от которых зависят затраты для эффективного воздействия на них.

Смешанные затраты представляют собой затраты, которые изменяют­ся при изменении объема производства, но в отличие от переменных за­трат не в прямой пропорции, т.е. содержат в себе постоянную и перемен­ную составляющие- Примером смешанных затрат могут служить затраты на электроэнергию.

По возможности отнесения па конкретный объект затраты подразде­ляются на:

1) прямые - затраты, отношение которых к конкретному объекту каль­куляции (виду продукции, подразделению) прослеживаются непосредственно. При этом прямые не всегда совпадают с переменными: гак. напри­мер, затраты на содержание и эксплуатацию цеха являются прямыми, но по­стоянными;

2) косвенные - затраты, которые невозможно непосредственно ото­ждествлять с тем или иным объектом калькуляции. (Например, затраты на содержание заводоуправления).

В целях планирования и контроля затраты подразделяют по степени регулируемости на полностью, частично и слабо регулируемые затраты.

• Полностью регулируемые затраты отражают четкую (функциональ­ную) взаимосвязь между "входом" и "выходом" (например, затраты на ос­новные материалы). Но данный вид затрат носит краткосрочный характер и возникает в сфере производства и сбыта продукции.

• Произвольные (частично регулируемые) затраты характеризуются отсутствием жесткой причинно-следственной связи между "входом" и "выходом", а также тем, что произвольные затраты возникают в результате периодически принимаемых решений, в основном, в области маркетинга и обслуживания клиентов (например, затраты на рекламу).

• Заданные (слабо регулируемые) затраты возникают как результат обладания долгосрочными активами, такими как основные средства. Данный вид затрат носит долгосрочный характер, они возникают во всех функциональных областях (примером таких затрат могут служить затраты на строительство нового цеха).

Необходимость в классификации затрат по степени регулируемости очевидна: поскольку любая другая классификация в целях управления в конечном счете предназначена для выявления релевантных затрат, а дан­ный подход позволяет выявить их сразу.

Необходимо отметить, что единой методики классификации затрат по степени регулируемости, подходящей для любого предприятия, разрабо­тать невозможно, поэтому существует лишь общий подход. Степень регу­лируемости затрат зависит от специфики конкретного предприятия и по­этому носит субъективный характер.

Классификация затрат по степени регулируемости позволяет понять, кто и насколько сильно может воздействовать на затраты, но она ничего не гово­рит о том, каким образом можно это сделать, поэтому 1ругшировка затрат по степени регулируемости применяется в сочетании с другими способами классификации затрат, в частности, относительно объема выпуска.

Очевидно, что степень регулируемости затрат будет разной в зависи­мости от следующих условий:

• длительности периода времени (в долгосрочном периоде появляет­ся возможность воздействовать на те затраты, которые в краткосрочном периоде считаются заданными);

• полномочий лиц, принимающих решения (затраты, которые явля­ются заданными на уровне начальника цеха, могут оказаться регулируе­мыми на уровне директора предприятия).

Поэтому классификацию затрат по степени регулируемости применя­ют в сочетании с делением предприятия на центры ответственности, т.е. такие сегменты предприятия, во главе которого стоит ответственное лицо, принимающее решение.

Используя соответствующие классификации затрат и методы их уче­та, можно получить информацию о затратах, а также о воздействующих на них различных факторах, необходимую для принятия соответствующих мер по более эффективному управлению предприятием.

Как уже отмечалось выше, классификация затрат по различным при­знакам лежит в основе любой системы управления затратами и необходи­ма для решения задач управления.

Традиционная классификация затрат па производство и реализацию продукции

Первым признаком группировки затрат являются экономические эле­менты затрат. Под экономическим элементом понимается экономически однородная первичная затрата, которую нельзя разложить на составные части. Структура затрат по экономическим элементам отражает соотноше­ние живого и овеществленного труда, т.е. формирование затрат по элемен­там производства. Абсолютно все затраты предприятия можно отнести к тому или иному элементу. Согласно "Положению о составе затрат", дейст­вующему с июля 1992 г., на российских предприятиях выделяют пять ос­новных элементов затрат: материальные затраты (за вычетом стоимости возвратных отходов); затраты на оплату труда; отчисления на социальные нужды; амортизация основных фондов; прочие. Положение регламентиру­ет также содержание и порядок группировки затрат по данным элементам. В планировании, учете и калькулировании себестоимости продукции применяются различные группировки затрат по калькуляционным статьям, которые определяют место и назначение затрат в процессе производства.

Состав и содержание статей себестоимости зависят от специфики от­расли и определяются отраслевыми методическими рекомендациями с учетом характера и структуры производства.

Типовая номенклатура статей калькуляции, состоящая из 14 позиций, с 1 января 1991 г. перестала быть обязательной. На каждом предприятии в нее могут быть внесены изменения, дополнения, сокращения. Вопросу де­тализации затрат по статьям себестоимости всегда уделялось большое внимание в специальной литературе. Основная тенденция - увеличение количества статей за счет выделения таких расходов, как общие управлен­ческие, расходы по повышению качества, содержание транспорта и т.п.

Расширение номенклатуры статей затрат и их детализация, с одной стороны, повышает информационную емкость, а с другой стороны, распы­ляет внимание, не позволяет сосредоточиться на главных направлениях.

Зарубежные экономисты рекомендуют главное внимание сосредота­чивать на получении решающих результатов в интересах предпринимате­лей и пренебрегать мелочами. Издержки производства группируются в минимальное количество статей. Номенклатура статей калькуляции произ­водственной себестоимости состоит из трех частей:

• сырье и основные материалы;

• зарплата производственных рабочих;

• накладные расходы.

Полная коммерческая себестоимость включает в себя также и сбыто­вые расходы.

Минимизация количества статей упрощает методику расчетов затрат, их распределение на отдельные виды продукции.

Кроме группировки затрат по элементам и статьям себестоимости, существует подразделение затрат и по другим классификационным при­знакам, раскрывающим назначение, содержание и характер отдельных из­держек.

В отечественной литературе по вопросам теории и практики учета затрат на производство основные классификационные группы выделяются по следующим трем признакам:

• способу отнесения затрат на себестоимость единицы продукции и их связи с изготовлением конкретных видов - на прямые и косвенные;

• связи данного вида затрат с изменениями объемов производства -на условно-постоянные и переменные;

• экономической сущности и роли затрат в процессе производства конкретной продукции - на основные расходы и расходы по обслужива­нию производства и управлению (накладные).

К основным относятся все расходы, возникающие в ходе непосредст­венного осуществления производственного процесса. Накладными явля­ются затраты, не имеющие непосредственного отношения к технологии из­готовления продукции, но связанные с управлением и обслуживанием производства.

Классификация затрат на производство по важнейшим классификаци­онным признакам, исходя из статей калькуляции, приведена на рис. 8.

Как видно из рис. 8, расходы могут быть прямыми и вместе с тем ос­новными, основными и косвенными, накладными и переменными и т.д. Можно говорить о том, что деление расходов в зависимости от одного признака, способствует более точному делению расходов в зависимости от другого признака.

Особый интерес представляет деление расходов на условно-постоянные и переменные. Экономически и математически обоснованное деление издержек на постоянные и переменные позволяет более точно от­носить их к прямым и косвенным расходам, формировать комплексные статьи калькуляции с учетом степени однородности издержек и пропор­циональности некоторых из них количеству изделий и услуг.

Прямые Переменные Косвенные

Основные Условно- постоянные Накладные

Рис. 8. Классификация затрат на производство по важнейшим признакам:

1. сырье, материалы; 2) возвратные отходы; 3)покупные изделия, полуфабрикаты, услуги; 4) топливо и энергия на технологические цели; 5)основная зарплата производственных рабочих; 6)дополнительная зарплата производственных рабочих; 7) отчисления на соц.страхование; 8)расходы на подготовку производства; 9) расходы на содержание и эксплуатацию оборудования (РСЭО); 10) общецеховые расходы (ОЦР); 11) общефабричные (общезаводские) расходы (ОФР); 12) потери от брака; 13) прочие производственные расходы; 14) внепроизводственные расходы.

Совершенствование классификации затрат в условиях рынка

Основополагающие признаки классификации затрат на производство действительны при любой системе хозяйствования. Экономические элементы затрат одинаковы и в условиях рыночной экономики, и при жесткой централизации. На предприятиях капиталистических стран разнообразные классификации затрат служат целям управления, и, как правило, удовлетворяют требованию оптимальной группировки информации в целях принятия управленческих решений, о чем уже говорилось выше.

В экономической теории и практике деятельности фирм и компаний развитых капиталистических стран не существует единой классификации издержек. Нередко даже внутри одной фирмы существуют различные группировки затрат. Однако, несмотря на разнообразие подходов к данной проблеме, можно выделить общепринятые в США и европейских странах группировки затрат по различным признакам (рис.9).

Можно отметить две существенные особенности классификации издержек, применяемой в практике учета зарубежных стран. Во- первых, в зависимости от порядка списания издержки производственных фирм подразделяются на затраты на продукцию и расходы на отчетный период. Во- вторых, в финансовой отчетности себестоимость реализованной продукции определяется только по производственным затратам, а непосредственные расходы относятся прямо на результаты хозяйственной деятельности того периода, в котором они произошли.

Затраты на продукцию не трактуются как расходы того периода, в котором они произошли, а относятся к периоду, в котором соответствующая продукция продана.

Рис. 9. Традиционная классификация издержек производственной фирмы

Затраты на отчетный период по своей природе не входят в группу из­держек, относящихся к приобретению или производству продукции. К ним относятся сбытовые или торговые и административные расходы. Данные затраты, имевшие место в рассматриваемом периоде уменьшают доходы от реализации продукции.

Данная классификация используется, в основном, для составления финансовой отчетности фирм и компаний зарубежных стран. Она не отве­чает информационным запросам управления. В реальной хозяйственной практике управления менеджеры применяют разнообразные группировки затрат. Они выделяют релевантные и нерелевантные, прямые и косвенные, переменные и постоянные, регулируемые и нерегулируемые расходы в за­висимости от потребностей в информации.

При решении конкретной хозяйственной задачи менеджер анализиру­ет только те издержки, которые уместны (релевантны) при выборе альтер­натив и могут быть устранены (полностью или частично). Их называют также устранимыми или дифференциальными затратами. Издержки, кото­рые можно исключить из анализа данных без ущерба для принятия опти­мального решения, являются нерелевантными или неустранимыми. К ним обычно относят предстоящие расходы и расходы, которые уже произошли, и их нельзя избежать, невзирая на любой курс действия (невозвратные из­держки). Пример невозвратных издержек - стоимость приобретенного оборудования.

В зависимости от способа отнесения на определенные сегменты хо­зяйственной организации (ассортимент продукции, уровни управления, клиенты и т.д.) все расходы подразделяются на прямые и косвенные. В нашей стране существует такой же подход к группировке затрат по этому признаку, но при этом, как правило, в качестве сегмента хозяйственной деятельности рассматриваются только виды выпускаемой продукции. Итак, прямые издержки непосредственно связаны с определенным сегментом, а косвенные затраты необходимо распределять. Они прямо не связаны с исследуемым сегментом.

В зависимости or характера реагирования на изменение уровня дея­тельности (объема производства, объема продаж и т.д.) расходы подразде­ляются на переменные и постоянные. В реальной хозяйственной практике существуют и смешанные затраты, которые подразделяются на постоян­ные и переменные с помощью различных аналитических приемов. В зару­бежной экономической литературе признак классификации по отношению к объему производства определяется как поведение издержек и означает динамику или порядок реагирования издержек при изменении в уровне де­ловой активности.

Деление расходов на постоянные и переменные является основопола­гающим в любой из зарубежных классификаций затрат на производство.

Постоянные расходы, в свою очередь, подразделяются на прямые и общие, дискреционные и фиксированные.

Прямые постоянные расходы непосредственно относят на отдельные сег­менты хозяйственной деятельности, косвенные постоянные расходы являются общими для нескольких сегментов. Общие затраты можно подразделить на за­траты, возникающие в связи с той или иной группой изделий, и на затраты, воз­никающие по тому ниш иному месту (цеху, отделу, рабочему месту и т.д.).

Группировка постоянных расходов на дискреционные и фиксирован­ные зависит от содержания и порядка расходования.

К фиксированным постоянным издержкам относят расходы, связан­ные с вложениями в основные средства и организационную структуру фирмы. Их примером могут служить амортизация зданий и оборудования, расходы на страхование имущества, зарплата администрации и т.п. Фикси­рованные постоянные издержки долгосрочны по своей природе, к тому же их нельзя сократить до нуля даже на короткие периоды.

Дискреционные постоянные расходы часто называют управляемыми постоянными затратами. Они возникают из ежегодно принимаемых реше­ний о расходовании средств в определенных зонах постоянных издержек. К ним относятся расходы на научно-исследовательские работы, рекламу, повышение квалификации сотрудников и т.д. В критический момент они могут быть сокращены без значительного воздействия на уровень деловой активности.

Фиксированные постоянные затраты обычно являются долгосрочны­ми, а дискреционные планируются на небольшой срок (чаще всего на год). Так как постоянные затраты обусловлены технико-экономическими возможностями, производственным потенциалом предприятия, то полностью переноситься на себестоимость изделий они могут только при условии опти­мального использования всех технических возможностей производственной мощности. В результате чего все постоянные затраты могут считаться полез­ными. Однако на деле предприятие обычно имеет менее напряженный, по сравнению с оптимальным, годовой план использования производственной мощности. Таким образом, постоянные затраты делятся на полезные и беспо­лезные (рис. 10).

Затраты

Производственная мощность

Рис. 10. Разделение постоянных расходов на полезные и бесполезные.

Полезные и бесполезные затраты рассчитываются по формулам:

F_u (х) = (О – х) · F/O ;

F_{n (х) = Х} ) · F/O ;

где F - общая величина постоянных затрат;

О - оптимальное использование производственной мощности;

F_n - полезные затраты;

х - плановый уровень использования производственной мощности;

F_u - бесполезные затраты.

Бесполезные затраты, возникающие вследствие неполного использо­вания производственной мощности (например, из-за простоя оборудова­ния), можно разделить на количественные и качественные (первые связаны с неприспособленностью, а вторые - с неделимостью агрегатов) и на ре­зервные и избыточные (отнесение к одной из этих категорий целиком и полностью зависит от решения администрации). Наличие резервных и из­быточных производственных мощностей, а соответственно, и связанных с ними затрат обусловлено недостаточным материально-техническим снаб­жением и трудностями сбыта. Если администрация решает включить бес­полезные затраты в затраты основного производства, то убытки предпри­ятия, связанные с неполным использованием производственных мощно­стей, возмещаются обществом потребителей. Следует отметить относи­тельность деления затрат на полезные и бесполезные.

Можно привести пример деления постоянных затрат на периодиче­ские и длительные.

Периодические затраты имеют денежное выражение в каждый момент возникновения, а длительные имеют отсроченное денежное выражение (примером периодических затрат может служить заработная плата работ­ников заводоуправления, а длительных - амортизация основных средств). Если администрация предприятия не может четко определить, когда именно будет получена отдача от понесенных затрат, то такие затраты относят к отсроченным (дискретным). Неотсроченными (непрерывными) считают такие расходы, которые дадут результаты в данном отчетном периоде.

Классификация затрат на производственных фирмах не ограничивает­ся приведенными в табл. 1 группировками. Основной принцип подразде­ления издержек по классификационным признакам можно выразить так: различные издержки для различных целей. Такая постановка вопроса свя­зана с наличием двух видов учета: финансового и управленческого. Фи­нансовый учет ведется в интересах внешних пользователей, а управленче­ский - в интересах тех, кто работает на самом предприятии, он направлен на выработку оптимальных управленческих решений.

Таблица 1

Классификация затрат на производство, применяемая на зарубежных фирмах

Признак классификации	Виды затрат
Отношение к продукции	Производственные и непроизводственные
Метод списания	Затраты на продукцию и затраты на от­четный период
Отношение к производству	Основные и накладные
Способ отнесения на определенные сегменты хозяйственной деятельности	Прямые и косвенные
Степень обобществленности	Индивидуальные и общие
Отношение к объему производства	Постоянные и переменные
Отношение к принимаемому управ­ленческому решению	Релевантные и нерелевантные Значительные и незначительные
Степень контролируемости	Регулируемые и нерегулируемые (контролируемые и неконтролируемые)
Достижение тактических и стратегических целей	Краткосрочные и долгосрочные
Сроки возникновения	Прошлые и будущие
Отношение к оптимальному использованию производственных мощностей	Полезные и бесполезные

Сравнивая классификацию затрат, применяемую на отечественных предприятиях и на предприятиях стран с рыночной экономикой, можно отметить следующее: во-первых, на капиталистических предприятиях за­траты группируются в гораздо меньшее количество статей (соответственно 3 статьи и 14 статей себестоимости); детализация затрат направлена на управленческие нужды; слагаемые себестоимости скрываются. Во-вторых, состав накладных расходов там значительно шире, чем соответствующий состав расходов на обслуживание и управление производством в нашей практике, а состав основных расходов значительно уже, чем статьи, вклю­чаемые в основные расходы отечественных предприятий. В-третьих, в

большинстве случаев зарубежные экономисты ставят знак равенства меж­ду основными и прямыми накладными и косвенными расходами. В-четвертых, на наших предприятиях существует единая четкая классифика­ция затрат на производство, в то время как каждая капиталистическая фирма имеет специфические особенности в учете затрат с применением различных их группировок в зависимости от целей управления. В-пятых, особое внимание уделяется делению расходов на постоянные и перемен­ные, так как, только учитывая зависимость изменения затрат от изменения объема производства, можно исчислить порог рентабельности (точку кри­тического объема производства), т.е. тот объем, начиная с которого посто­янные затраты полностью окупаются полученными доходами. Кроме того, деление расходов на постоянные и переменные играет решающую роль в практике исчисления неполной себестоимости (по системе "директ-кост"), характерной для большинства предприятий развитых капиталистических стран. На отечественных предприятиях деление затрат в зависимости от объ­ема производства чаще всего либо игнорируется, либо используется только для укрупненных расчетов экономической эффективности. В-шестых, все многообразные классификации издержек широко применяются менеджерами в практике работы зарубежных фирм и компаний при проведении экономи­ческого анализа и выработке управленческих решений.

Деление затрат на постоянные и переменные

Важным принципом классификации затрат на производство является принцип эластичности. Под эластичностью понимается зависимость между величиной затрат и рядом факторов, на них влияющих. К таким факторам относятся:

• степень использования производственных мощностей;

• функции предприятия;

• организационная структура предприятия;

• ассортимент выпускаемой продукции, ее структура и т.д.

Наличие зависимости затрат производства, т.е. явление эластичности, определяет деление затрат по степени их реагирования на изменение мас­штабов производства на постоянные и переменные.

З атраты

у = в+ах

Объем готовой продукции

Рис. 11. Поведение себестоимости в зависимости от объема выпускаемой продукции

Формула затрат имеет вид у = в + ах,

где а - коэффициент (ставка) переменных затрат на единицу готовой про­дукции;

в - сумма постоянных затрат за определенный период;

х - объем производства, приведенный к общему знаменателю;

у - общая величина затрат на производство.

По рис. 11 можно сделать заключение о том, что сумма переменных расходов на весь выпуск возрастает в зависимости от изменений объемов выпускаемой продукции.

Это означает, что каждая дополнительная единица продукции потребует тех же расходов, что и все другие единицы. Таким образом, перемен­ные расходы изменяются в целом в прямом соотношении с объемом, и, следовательно, являются постоянными для единицы продукции. Линия общих расходов начинается с начальной точки постоянных расходов.

Существуют три вида зависимости переменных затрат от объема про­изводства.

Пропорциональная зависимость определяется соотношением

∆ а

— = 1

∆ х

Как только затраты превысят величину затрат, связанных с эксплуата­цией производственных мощностей (величин в), их сумма будет расти строго пропорционально росту объема производства. Примером может служить прямое потребление (списание) сырья и материалов в непосредст­венном процессе производства. В пропорциональной зависимости разли­чают две части: переменную и постоянную.

∆а

Дегрессивная зависимость имеет соотношение — < 1

∆х

Как только пропорциональная зависимость превысит величину затрат, связанных с эксплуатацией производственных мощностей (в), их сумма будет нарастать, но в меньшей пропорции, чем объем производства. Диг­рессивные зависимости - смешанные.

∆а

Прогрессивная зависимость отличается тем, что — > 1.

∆х

Как только пропорциональные затраты превысят величину затрат, связанных с эксплуатацией производственных мощностей (в), их сумма будет увеличиваться в большей пропорции, чем объем производства. На­пример, если расценки за выработанную продукцию постоянно растут, то затраты на заработную плату будут расти быстрее объема производства. Прогрессивная зависимость - смешанная.

∆в

Для постоянных затрат характерно отсутствие зависимости — = 0,

∆х

т.е. между приростом объема производства и изменением постоянных рас­ходов нет никакой зависимости.

В теории между изменением объема производства и изменением вели­чины затрат выделяют скачкообразную зависимость, при которой увеличение объема производства сначала приводит к общему резкому увеличению за­трат, а по мере расширения масштабов производства - к их уменьшению.

В относительно короткие периоды можно выделить абсолютно посто­янные затраты предприятия (так называемые затраты без движения) и ус­ловно-постоянные. В дальнейшем мы все постоянные затраты будем счи­тать условными и называть их условно-постоянными расходами.

Деление издержек на постоянные и переменные имеет серьезные трудности. Большинство из них вызвано тем, что на затраты оказывают влияние не только объем деятельности, но и многие другие факторы. При измерении переменных и постоянных издержек прямая зависимость лими­тируется временем, пределами данных мощностей, показателями цен, ре­шениями руководства, спецификой и ассортиментом продукции. Чаще все­го эти расчеты опираются на данные предыдущих периодов (исторические издержки), которые во многих случаях не соответствуют действительно­сти. Для правильного установления такой зависимости требуется техника корреляционной связи.

В экономической литературе предлагаются различные способы де­ления расходов на постоянные и переменные.

Можно выделить показатель переменности (коэффициент эластично­сти) затрат. Это наиболее простой путь определения условно-постоянных расходов, суть которого состоит в сопоставлении темпов увеличения от­дельных статей расходов:

∆ З

К = -----

∆ Р

где К - коэффициент эластичности расходов (показатель переменности затрат);

∆3 - изменение суммы затрат за отчетный период к предыдущему пе­риоду;

∆Р - изменение объемов производства за отчетный период к преды­дущему периоду.

Однако применение этого метода требует полной сопоставимости аб­солютных величин (в их состав должны быть включены одинаковые со­ставляющие в единой оценке за равный промежуток времени) и единой ба­зы сравнения.

Метод исчисления средних заключается в том, что совокупность объ­емов производства делится на группы в порядке увеличения численных значений. Затем определяется среднее значение по каждой половине дан­ных и, исходя из полученных средних, абсолютная величина условно-постоянных расходов определяется по формуле

3₀ Р1 – 3₁ Р1

τ = -----------------------

Р1 - Ро

'

где τ - величина постоянных расходов в общей сумме затрат;

31 , 3₀ - средняя величина затрат;

Р1, Р0 - средние объемы производства в базовый и плановый периоды.

Этот способ может быть использован только при условии выпуска на предприятии однородной продукции, к тому же он дает усредненные зна­чения расходов.

Метод наименьших квадратов представлен на рис. 11. Исчислив ко­эффициенты а и в, мы делаем вывод о доле постоянных и переменных расходов в общей сумме затрат на производство. Этого недостаточно. Важно относительное снижение доли условно-постоянных расходов в се­бестоимости продукции, которое достигается за счет увеличения объемов производства, но не менее важным является стремление к абсолютному снижению постоянных затрат.

В промышленности США и европейских стран используют следую­щие методы деления издержек на переменные и постоянные: метод выс­ших -низших точек, метод графического рассеяния, метод наименьших квадратов и аналитический.

Наиболее приемлемым является метод определения условно-постоянных затрат с помощью корреляционного и регрессионного анализа. Этот метод наиболее полно раскрывает связь между объемом и затратами.

Необходимо отметить, что деление затрат на постоянные и перемен­ные может быть последовательно и четко осуществлено только примени­тельно к каждой конкретной отрасли с учетом специфики каждого предприятия. При осуществлении классификации должны быть приняты во внимание особенности технологии, организации производства, постановка учета затрат на предприятии.

Основой для определения величины условно-постоянных затрат яв­ляются данные бухгалтерского учета. Важным фактором в условиях рынка является оперативность определения постоянных затрат.

Определение величины постоянных затрат в себестоимости выпус­каемой продукции можно в принципе осуществлять по двум направлени­ям: по элементам затрат и статьям калькуляции. Правильное решение про­блемы определения условно-постоянных расходов может быть обеспечено при максимально полной детализации издержек производства.