1.2 Оценка нематериальных активов

Для правильного учёта нематериальных активов определяющее значение в бухгалтерском учёте имеет их оценка.

В статье 11 «Оценка имущества и обязательств» Закона Республики Беларусь «О бухгалтерском учёте и отчётности» определено, что для отражения имущества и обязательств в бухгалтерском учёте организация производит их оценку в денежном выражении.

Нематериальные активы в бухгалтерском учёте приходуются по первоначальной стоимости. Первоначальная стоимость нематериальных активов зависит от каналов их поступления в организацию.

Первоначальная стоимость нематериальных активов, приобретённых за плату, определяется исходя из фактически произведенных затрат по их приобретению. В состав затрат по их приобретению включают: стоимость самого нематериального актива, включая паушальный платёж:[1, ст. 21]

• услуги сторонних организаций, связанные с приобретением и оценкой объектов нематериальных активов;

• таможенные платежи, регистрационные сборы, государственные пошлины и другие платежи, произведенные в связи с приобретением или получением прав на объекты нематериальных активов;

• налоги и другие платежи в бюджет в соответствии с законодательством;

• иные затраты, непосредственно связанные с приобретением нематериальных активов.

Оценка объектов нематериальных активов, стоимость которых при приобретении выражена в иностранной валюте, производится в белорусских рублях путём пересчёта иностранной валюты по официальному курсу Национального банка Республики Беларусь, действующему на дату совершения хозяйственной операции, если иное не установлено законодательством. При безвозмездном получении первоначальная стоимость нематериальных активов формируется исходя из их рыночной стоимости – по соглашению сторон, но не ниже балансовой стоимости, по которой данный нематериальный актив числится у передающей стороны, а нематериальный актив, полученный от физических лиц, оценивается по рыночной стоимости, в случае невозможности оценки по рыночной стоимости – по соглашению сторон.

Первоначальная стоимость объектов нематериальных активов, приобретенных в обмен на другое имущество, признаётся стоимость передаваемого имущества, по которой оно было отражено в бухгалтерском учёте, если иное не предусмотрено законодательством.

При создании юридическим лицом первоначальная стоимость нематериальных активов определяется в сумме фактических расходов на их создание и изготовление (оплата труда, стоимость израсходованных материальных ценностей, услуги сторонних организаций, патентные пошлины и другие расходы).

Первоначальная стоимость объектов нематериальных активов, внесенных учредителями в счёт их вкладов в уставный фонд организации, устанавливается в денежной оценке, согласованной учредителями (участниками) на дату подписания договора о создании организации и/или утверждение устава. В случаях, предусмотренных законодательством, нематериальные активы вносимые в виде не денежного вклада в уставный фонд юридического лица подлежат независимой экспертной оценке. Организацией сумма увеличения (уменьшения) стоимости нематериального актива в результате экспертной оценке до передачи его в виде вклада в уставный фонд юридического лица относится на увеличение (уменьшение) соответствующих фондов [2, ст.184].

Первоначальная стоимость нематериальных активов, по которой они приняты к бухгалтерскому учёту, изменению не подлежит, если иное не предусмотрено законодательством Республики Беларусь.

Однако, первоначальная стоимость объектов нематериальных активов, в которой они приняты к учёту, может изменяться в случаях:

• проведения переоценки нематериальных активов по решению правительства Республики Беларусь;

• внесения установленных в соответствии с законодательством платежей, связанных с подтверждением имущественных прав;

• капитальных вложений в улучшение объектов промышленной собственности, компьютерных программ и баз данных собственного производства.

Восстановительная стоимость объекта нематериальных активов – отражённая в отчётности стоимость объекта, переоцененная в порядке и случаях, предусмотренных законодательством.

Погашение первоначальной стоимости нематериальных активов производится путём начисления амортизации.

В бухгалтерской отчётности (балансе) нематериальные активы отражаются по остаточной стоимости (разница между первоначальной их оценкой и суммой начисленной амортизации).

Потребительская стоимость объекта нематериального актива – стоимость, которую конкретный объект имеет для конкретного пользователя при конкретном использовании, без учёта наиболее эффективного его использования[1, ст.24].

Инвестиционная стоимость объекта нематериального актива – стоимость собственности для конкретного инвестора или групп инвесторов при определённых целях инвестирования (термин «инвестиционная собственность» – субъективное понятие, его нельзя подменять термином «рыночная стоимость инвестиционной собственности») [3, ст. 37].

Ликвидационная стоимость объекта – стоимость продажи объектов нематериальных активов которая может быть получена при банкротстве или ликвидации организации, она определяется на основе аукциона, открытой распродажи в сроки, слишком короткие для проведения адекватного маркетинга в соответствии с определением рыночной стоимости[1, ст.24].

Рыночная стоимость объекта – расчётная величина, равная денежной сумме, по которой продавец, имеющий полную информацию о стоимости имущества и не обязанный его продавать, согласен был бы его продать, а покупатель, имеющий полную информацию о стоимости имущества и не обязанный его приобрести, согласен был бы его приобрести[1, ст.25].

Стоимость объекта нематериальных активов в условиях ограниченного рынка – это стоимость, которая из-за особых условий рынка, своих специфических характеристик или в силу других обстоятельств на данный момент времени привлекает относительно небольшое число потенциальных покупателей и требует более длительного периода маркетинга.

Страховая стоимость – величина страховой оценки объектов нематериальных активов, подверженных риску повреждения, утраты или договора страхования имущества организации[2, ст.184].

Налогооблагаемая стоимость – стоимость нематериальных активов определяемая для целей налогообложения.

Эффективная стоимость – стоимость активов с точки зрения их владельца, равна большей из двух величин: потребительской стоимости актива для данного владельца и стоимости их реализации[4, ст.156].

Согласно государственному стандарту Республики Беларусь по оценке объектов интеллектуальной собственности ОИС используются три основных подхода:

1. Затратный (оценка по сумме затрат на создание (приобретение) и введение в гражданский оборот объекта, а также патентование и юридическое оформление объекта), который реализуется следующими методами: методом определения начальных затрат; методом стоимости замещения; методом восстановительной стоимости.

Затратный подход заключается в расчёте затрат, необходимых для воспроизводства ОИС или его замены за вычетом обоснованной поправки на начисленный износ.

При использовании метода определения начальных затрат выявляют все фактические затраты, связанные с созданием, приобретением и доведением до готовности использования ОИС.

В общем случае в состав затрат включаются затраты на проведение научно-исследовательских и опытно-констукторских работ, затраты на разработку технической документации, затраты на изготовление опытных образцов, затраты на обслуживание и оформление НИОКР, затраты на введение в действие объекта.

При использовании метода стоимости замещения используют принцип замещения, основанный на том, что стоимость ОИС определяется той ценой, которую следует заплатить при покупке актива аналогичной полезности или с аналогичной потребительской стоимостью. При этом исследуют рынок аналогичных активов, приводят разновременные стоимостные оценки к расчётному году, определяют стоимость ОИС.

При использовании метода восстановительной стоимости стоимость ОИС определяют как сумму затрат, необходимых для создания его точной копии.

2. Доходный (оценка по уровню дополнительного дохода, получаемого организацией использования объекта). Он основан на установлении причинной связи между функциональными свойствами ОИС, введенного в гражданский оборот, и связанными с ними будущими доходами.

Доход, полученный в результате использования ОИС, может выражаться в увеличении выручки от реализации прав на ОИС, в увеличении выручки от реализации продукции, работ, услуг, в увеличении прибыли предприятия при сохранении объёмов производства и реализации продукции, а также в увеличении прочих доходов предприятия.

Доходный подход реализуется следующими методами: методом, основанным на дополнительном уровне экономического дохода; методом, основанным на снижении уровня экономических издержек; методом разделения прибыли.

Доходный подход предусматривает, что никто на приобретение того или иного ОИС не вложит большую сумму средств, если такой же доход можно получить другим способом в такой же предполагаемый отрезок времени. Этот подход может привести к объективным результатам, если есть возможность оценить величины доходов, получаемые от использования ОИС, и ставки дисконтирования при непременном условии относительного равновесия спроса и предложения на рынке.

3. Сравнительный подход (оценка по стоимости выбранного аналога). Данный подход основан на возможности выбора активов (объектов интеллектуальной собственности) из числа других, подобных и выполняющих эти же функции.

При данном способе оценки выделяют метод сравнительного анализа продажи и метод рынка интеллектуальной собственности (метод освобождения от роялти).

Метод сравнительного анализа продаж основан на принципе эффективно функционирующего рынка, на котором активно продаются и покупаются аналогичного типа активы. Он предусматривает сопоставление оценки стоимости ОИС по намечаемой сделке с уже состоявшейся аналогичной сделкой.

Метод рынка интеллектуальной собственности (метод освобождения от роялти/ренты) основан на предположении, что ОИС, используемый правообладателем, ему не принадлежит. При этом считается, что часть выручки, которую он должен был бы выплачивать в виде вознаграждения владельцу ОИС, в действительности остаётся у него и является его дополнительной прибылью, созданной данным ОИС.

На исследуемом нами научно-производственном предприятии «Поспех» для оценки нематериальных активов используется затратный метод, что отражено в учетной политике предприятия (приложение А). Нематериальные активы отражаются в бухгалтерском учете в НПК «Поспех» по первоначальной стоимости, определяемой по сумме фактических затрат на их приобретение, по договоренности с передающей стороной или экспертным путем. НПК «Поспех» обладает нематериальными активами относящимися к категории «прочие». В частности предприятие в соответствии с бухгалтерским балансом за 2013 год (приложение Б) имеет нематериальные активы в размере остаточной стоимости 3 млн. руб., первоначальная стоимость которых в бухгалтерском балансе за 2013 год составляет 5 млн. рублей.В бухгалтерском учете НПК «Поспех» нематериальные активы показываются по остаточной (недоамортизированной) стоимости на начало и конец отчетного периода.