Синтетичний облік процесу виробництва здійснюють на таких рахунках:

23 "Виробництва",

24 "Брак у виробництві",

25 "Напівфабрикати",

26 "Готова продукція",

27 "продукція сільськогосподарського виробництва",

15 "Капітальні інвестиції",

39 "Витрати майбутніх періодів",

рахунки класу 9 "Витрати діяльності".

Аналітичний облік ведуть у розрізі синтетичних рахунків за конкретними видами продукції, виконаних робіт, наданих послуг за статтями витрат, перелік і склад яких встановлюється підприємством.

Суть процесу виробництва, облікові завдання, необхідні для його відображення визначають модель бухгалтерського обліку процесу виробництва та необхідну систему рахунків бухгалтерського обліку.

Схематично це відображено на рис.

Рахунки кл. 1-6 23 "Виробництво"

Активи та зобов'язання Дт Кт

Д т Кт 26 "Готова продукція"

Дт Кт

Прямі виробничі витрати Фактична

собівартість

91 "Загальновиробничі виробленої

витрати" продукції 25 "Напівфабрикати"

Дт Кт (вартість Дт Кт

Непрямі Розподіл товарного

виробничі непрямих випуску)

витрати витрат

24 "Брак у виробництві"

Дт Кт

Незавершене

виробництво

Рис. Схема обліку процесу виробництва

Облік процесу виробництва на вказаній схемі й рахунках ведеться з метою здійснення контролю виконання завдання з випуску кожного виду продукції та визначення її фактичної собівартості.

Для обліку виробничих витрат і визначення собівартості виготовленої продукції призначений активний рахунок 23 "Виробництво", основним завданням якого є накопичення виробничих витрат і визначення фактичної собівартості одиниці продукції шляхом калькуляції. До виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) включають такі витрати:

• прямі матеріальні витрати (вартість сировини і матеріалів та основних матеріалів, що утворюють основу виробленої продукції, та інші витрати);

• прямі витрати на оплату праці (заробітна плата та інші виплати робітникам, зайнятим у виробництві продукції, виконанні робіт, наданні послуг);

• інші прямі витрати (відрахування на соціальні заходи, амортизація, витрати від браку та інші прямі витрати);

• загальновиробничі витрати (витрати на управління та обслуговування виробництва, витрати на утримання, експлуатацію та ремонт основних засобів та інші непрямі витрати).

Перелік даних витрат є основою для формування і складання статей витрат з метою калькулювання собівартості продукції, а також об’єктом управлінського обліку на підприємстві.

Бухгалтерський облік витрати, які є складовою валових витрат підприємства для обчислення фінансових результатів, визначається податковим обліком і регулюється податковим законодавством.

За дебетом рахунка 23 "Виробництво" відображаються всі витрати, пов’язані безпосередньо з випуском продукції, виконанням робіт та наданням послуг, тобто прямі витрати. Непрямі витрати попередньо обліковують на збірно-розподільчому рахунку 91 "Загальновиробничі витрати", а наприкінці місяця після їх розподілу за об’єктами калькулювання за певним критерієм списують у дебет рахунка 23 "Виробництво".

Отже, на дебет рахунка 23 "Виробництво" протягом місяця відносять прямі й непрямі витрати, пов’язані з виробництвом продукції, а за кредитом відображаються суми фактичної собівартості завершеної виробництвом готової продукції. Оскільки протягом місяця одержану з виробництва готову продукцію оприбутковують на склад, як правило, за плановою собівартістю, то лише наприкінці місяця визначають фактичну собівартість, після складання звітної калькуляції. Тобто відбувається певне коригування планової собівартості до рівня фактичної.

Наприкінці місяця визначають фактичну собівартість товарного випуску готової продукції і суму списують на дебет рахунків 26 "Готова продукція", 27 "Продукція сільськогосподарського виробництва", 15 "Капітальні інвестиції" та ін.

Залишок (сальдо) за рахунком 23 "Виробництво" може бути лише дебетовим і означатиме витрати, що відносяться до незавершеного виробництва, обсяг і вартість якого визначають за даними інвентаризації. Ця сума і відображається в балансі у статті "Незавершене виробництво".

Для визначення фактичної собівартості товарного випуску готової продукції необхідно до (сальдо) незавершеного виробництва на початок місяця додати витрати (оборот за дебетом) за місяць і відняти сальдо (незавершене виробництво) на кінець місяця.

Порівняння одержаної суми фактичної собівартості готової продукції з плановою дає змогу визначити економію чи перевитрату виробничих витрат з метою контролю й економічного аналізу.

Основними первинними документами при відображенні витрат є: вимоги-накладні, накладні, наряди на виконання робіт, табелі, прибуткові ордери, рахунки-фактури, авансові звіти, видаткові касові ордери, довідки бухгалтерії, відомості розподілу витрат, акти прийому виконаних робіт та ін.

Розглянемо на прикладі порядок відображення в обліку процесу виробництва. Припустимо, що на промисловому підприємстві виготовляють два види продукції – "А" і "Б". Затрати на незавершене виробництво на початок місяця з виробництва продукції "А" становили – 17 800 грн. Планова собівартість одиниці продукції "А" становила 1 100 грн. Затрати з незавершеного виробництва на початок місяця з виробництва продукції "Б" становили 21 200 грн. Планова ціна одиниці продукції "Б" становила 1 000 грн.

Протягом місяця на підприємстві відбувалися такі господарські операції.

Операція 1. Відпущено за вимогою-накладною сировину і матеріали для потреб виробництва (грн.):

- на виробництво продукції "А" 12 000

- на виробництво продукції "Б" 9 000

- на загальновиробничі потреби 4 500

Разом 25 500

Вказана операція відображається за дебетом рахунків 23 "Виробництво" на суму 21 000 грн. (12 000 + 9 000), 91 "Загальновиробничі витрати" на суму 4 500 грн. і кредитом рахунка 20 "Виробничі запаси" на загальну суму 25 500 грн. Відповідні записи роблять на аналітичних рахунках: "Виробництво продукції А", "Виробництво продукції Б".

Операція 2. Віднесена сума ТЗВ на витрачену частину сировини і матеріалів згідно з розрахунком-розподілом ТЗВ (грн.):

- на виробництво продукції "А" 1 050

- на виробництво продукції "Б" 2 010

- на загальновиробничі потреби 940

Разом 4 000

Ця операція відображається за дебетом рахунків 23 "Виробництво" на суму 3 060 (1 050 + 2 010) грн., 91 "Загальновиробничі витрати" на суму 940 грн. і за кредитом рахунка 20 "Виробничі запаси" аналітичного рахунка "ТЗВ" на суму 4000 грн.

Операція 3. Нараховано заробітну плату робітникам основного виробництва, зайнятих виготовленням (грн.):

- продукції "А" 19 000

- продукції "Б" 14 000

- працівникам управління цеху 9 000

Нарахована заробітна плата відображається в обліку, з одного боку, як витрати праці на тих рахунках виробництва, де її було використано, з іншого – як зобов'язання підприємства перед працівниками, які своєю працею авансували підприємство. Це зобов'язання зникає при подальшій виплаті заробітної плати. Виходячи з цього дану операцію відображають за дебетом рахунків: 23 "Виробництво" – на суму 33 000 грн., 91 "Загальновиробничі витрати" – на суму 9000 грн. і кредитом рахунка 66 "Розрахунки з оплати праці" на суму 42 000 грн.

Операція 4. Проведено належні нарахування на заробітну плату відповідно до чинного законодавства (33,2% у Пенсійний фонд, 1,3% - соціальне страхування, 1,9% - у фонд зайнятості, 0,8% - у фонд страхування від нещасних випадків на виробництві) за розрахунками бухгалтерії разом 36,2% і віднесено на:

- виробництво продукції "А" 6 878

- виробництво продукції "Б" 5 068

- загальновиробничі витрати 3 258

Разом 15 204

За даною операцією сума належних відрахувань відноситься на ті рахунки, на яких віднесені суми нарахованої заробітної плати, з іншого боку, виникає зобов'язання підприємства перед Пенсійним фондом та іншими фондами за нарахованими на їх користь сумами. Отже, операцію буде відображено за дебетом рахунків 23 "Виробництво на суму 11 946 грн. (6 878 + 5 068), 91 "Загальновиробничі витрати" на суму 3 258 грн. і кредитом рахунка 65 "Розрахунки за страхуванням" на загальну суму 15 204 грн.

Операція 5. Нараховано амортизацію на основні засоби загально виробничого призначення на суму 14 000 грн. (за відомістю нарахування).

У бухгалтерському обліку ця операція відображатиме збільшення витрат виробництва на суму амортизаційних відрахувань і, відповідно, покаже суму зносу основних засобів, яку вони в результаті використання втратили. Отже, бухгалтерська проводка відображатиметься за дебетом рахунка 91 "Загальновиробничі витрати" і кредитом рахунка 13 "Знос необоротних активів" субрахунку 131 "Знос основних засобів" (регулюючий контрактивний рахунок).

Операція 6. Акцептовано рахунок-фактуру енергокомпанії за спожиту для виробничих цілей електроенергію за поточний місяць (грн.):

- на виробництво продукції "А" 7 100

- на виробництво продукції "Б" 5 900

- загальновиробничі витрати 4 000

Разом 17 000

Бухгалтерська проводка буде такою: дебет рахунків 23 "Виробництво" – 13 000 грн. (7 100 + 5 900), 91 "Загальновиробничі витрати" – 4 000 грн., і кредит рахунка 63 "Розрахунки з постачальниками і підрядниками" на загальну суму 17 000 грн.

Операція 7. Наприкінці місяця визначається, розподіляється та списується на витрати виробництва сума загальновиробничих витрат. У нашому прикладі вони розподіляються пропорційно всій сумі прямих витрат. Для цього скористаємося даними суми прямих витрат за аналітичними рахунками до рахунка 23 "Виробництва" та суми загальновиробничих витрат на рахунку 91 "Загальновиробничі витрати". Розрахунок складають за такою формою: