Доходы и расходы по страховой деятельности (основной деятельности)

Доходы и расходы по страховой деятельности отражаются в разделе 1 "Страхование жизни" и разделе 2 "Страхование иное, чем страхование жизни" формы N 2-страховщик.

К показателям по основной деятельности для страховой организации относятся страховая премия, изменение страховых резервов, страховые выплаты, отчисления от страховых премий, затраты по заключению договора страхования и т.п.

Страховая премия представляет собой плату страхователя страховщику за предоставление страховой услуги, состоящей в принятии на себя последним риска и обязательств по возмещению страхователю ущерба в случае его реализации.

Страховую премию оплачивает страхователь в размере и сроки, установленные договором страхования. В зависимости от условий договора страхования различают страховую премию с единовременной уплатой и с уплатой периодических взносов. Единовременная уплата премии предполагает уплату страховой премии один раз и полностью при заключении договора страхования. Уплата периодических взносов означает уплату страховой премии в рассрочку в оговоренные сроки в течение действия договора страхования.

Если рассрочка платежа устанавливается по краткосрочным договорам страхования, то правомерно определение надбавки к премии для компенсации увеличивающихся расходов страховщика по приему платежей и потери инвестиционного дохода.

Страховая премия предназначена для финансирования расходов страховщика, связанных со страховой деятельностью.

Страховая премия, указанная в договоре страхования, представляет собой брутто-премию.

Элементы брутто-премии приведены ниже.

┌─────────────────────────────────┬───────────────────────────────┬────────────────────────────────┐

│ Элемент премии │ Назначение │ Основа для расчета │

├─────────────────────────────────┼───────────────────────────────┼────────────────────────────────┤

│Нетто-премия по риску + Страхо-│Осуществление страховых выплат│Статистика ущербов │

│вая надбавка │Компенсация убытков, обуслов-│ │

│ │ленных техникой страхования │ │

├─────────────────────────────────┼───────────────────────────────┼────────────────────────────────┤

│= Нетто-премия + Нагрузка для│Покрытие аквизиционных и адми-│Данные бухгалтерского учета и│

│покрытия расходов + Надбавка на│нистративно-хозяйственных рас-│учета затрат │

│прибыль │ходов │ │

├─────────────────────────────────┼───────────────────────────────┼────────────────────────────────┤

│= Брутто-премия │ │ │

└─────────────────────────────────┴───────────────────────────────┴────────────────────────────────┘

Страховая премия по операциям страхования жизни и страхования иного, чем страхование жизни, отражается по строкам 011 и 081 формы N 2-страховщик соответственно.

По строке 011 показывается страховая премия по страхованию жизни, причитающаяся к получению от страхователей и перестрахователей за отчетный период в соответствии с установленной в договоре страхования (перестрахования) периодичностью внесения страховых премий (взносов).

По строке 081 показывается величина страховой премии по страхованию иному, чем страхование жизни, указанная в договоре страхования, сострахования и перестрахования и причитающаяся к получению страховщиком.

Учет страховых премий ведется методом начисления на счете 92 "Страховые премии (взносы)" в корреспонденции со счетом 77 "Расчеты по страхованию, сострахованию и перестрахованию". Страховые премии по договорам страхования, сострахования и перестрахования учитываются раздельно на следующих субсчетах:

92-1 "Страховые премии (взносы) по договорам страхования (основным)";

92-2 "Страховые премии (взносы) по договорам сострахования";

92-3 "Страховые премии (взносы) по договорам, принятым в перестрахование".

На субсчете 92-1 "Страховые премии (взносы) по договорам страхования (основным)" страховые организации учитывают страховые премии, причитающиеся к получению по договорам страхования.

На субсчете 92-2 "Страховые премии (взносы) по договорам сострахования" страховые организации, заключившие договор сострахования, учитывают причитающиеся к получению по договору сострахования страховые взносы (премии) в части, приходящейся на ее долю в договоре сострахования.

На субсчете 92-3 "Страховые премии (взносы) по договорам, принятым в перестрахование", страховые организации, выступающие в договоре перестрахования перестраховщиком, отражают причитающиеся (начисленные) к получению от перестрахователя страховые премии (взносы) по заключенным договорам перестрахования. Начисленная страховая премия корректируется в связи с уточнением окончательного размера страхового взноса по договору перестрахования.

Аналитический учет ведется по видам страхования, в разрезе перестрахователей, страны нахождения перестрахователя в форме журналов учета заключенных договоров страхования, сострахования и договоров, принятых в перестрахование. Требования к ведению и составлению указанных журналов будут рассмотрены в подразделе 2.3.

Следует различать порядок начисление страховой премии по операциям страхования жизни и страхования иного, чем страхование жизни. Страховая премия по договорам страхования иного, чем страхование жизни, начисляется в размере,указанном в договоре и причитающемся к получению от страхователя, по страхованию жизни - в размере, причитающемся к получению от страхователя в отчетном периоде.

Например, по условиям договора страхования, срок действия которого три года, страховая премия установлена в размере 30 000 рублей и подлежит уплате ежегодно в размере 10 000 рублей. Начисление страховой премии в зависимости от вида страхования следующее:

страхование жизни - 10 000 рублей ежегодно;

страхование иное, чем страхование жизни - 30 000 рублей единовременно.

Особое внимание при начислении страховой премии следует уделять специфике отдельных договоров страхования. Например, по генеральному соглашению, когда предусмотрена перевозка отдельных партий груза, страховую премию целесообразно начислять по каждому выданному полису, если иное не вытекает из договора страхования. Особенности начисления премии в зависимости от условий договора страхования должны быть прописаны в учетной политике организации.

Момент начисления страховой премии относится к одному из проблемных вопросов действующей практики. В любом случае момент начисления страховой премии должен быть привязан к моменту ее признания доходом.

В соответствии с действующими особенностями применения страховыми организациями Плана счетов и Инструкцией по его применению, утвержденных приказом Министерства финансов Российской Федерации от 4 сентября 2001 г. N 69н, страховая премия начисляется в бухгалтерском учете в тот момент, когда возникает право страховой организации на ее получение от страхователя, вытекающее из конкретного договора страхования или подтвержденное иным образом, например, выставлением счета на уплату страхового взноса.

Варианты начисления страховой премии делятся на начисление до начала страхового покрытия и в момент начала страхового покрытия и могут быть представлены следующим образом.

поступление страховой премии

│ │ │ │ │ │

│ │ │ │ │ │

▼ ▼ ▼ ▼ ▼ ▼

┌◄───────────────┬─────►┬◄───────────────────┬────────────────────►

│ │ │ │

▼ │ │ ▼

момент заключения │ │ период страхового покрытия

договора │ │

│ │

│ ▼

│ начисление в любом случае

│

▼

начисление в любой момент при поступлении страховой премии

Если страховая премия поступает до начала периода страхования, то она подлежит начислению в момент поступления. Но в любом случае, поступила или нет премия, она подлежит начислению в момент начала страхового покрытия.

Рассмотрим примеры начисления страховой премии в зависимости от условий договоров страхования.

┌────────────────────────────────────────────────┬─────────────────────────────────────────────────┐

│ Условие │ Действие │

├────────────────────────────────────────────────┼─────────────────────────────────────────────────┤

│Договор страхования вступает в силу с первого│Начисление страховой премии производится с даты│

│страхового взноса │фактического поступления страхового взноса │

├────────────────────────────────────────────────┼─────────────────────────────────────────────────┤

│Договор страхования вступает в силу 1 января│Премия начисляется 1 января 2005 года │

│2005 года, то есть с конкретной даты, страховая│ │

│премия уплачивается до 10 января 2005 года, то│ │

│есть после вступления договора в силу │ │

├────────────────────────────────────────────────┼─────────────────────────────────────────────────┤

│Договор страхования вступает в силу 1 января│Премия начисляется или с момента ее поступления,│

│2005 года, страховая премия уплачивается до 15│или с начала страхования, в зависимости оттого,│

│декабря 2004 года │какое событие произойдет раньше │

├────────────────────────────────────────────────┼─────────────────────────────────────────────────┤

│Договор страхования вступает в силу 1 января│Премия начисляется с момента поступления первого│

│2005 года, но не ранее уплаты первого страхового│взноса │

│взноса │ │

├────────────────────────────────────────────────┼─────────────────────────────────────────────────┤

│Договор страхования вступает в силу с первого│Премия начисляется до 1 января 2005 года - в│

│страхового взноса. Первый взнос уплачивается до│момент, когда поступит первый взнос. Если до 1│

│1 января 2005 года, иначе договор не вступает в│января 2005 года взнос не поступит, премия не│

│силу │начисляется, так как по условиям договор не│

│ │вступает в силу. │

│ │Если взнос поступит после 1 января 2005 года,│

│ │необходимо оформить новый договор или│

│ │дополнительное соглашение с новыми условиями,│

│ │иначе взнос не может быть учтен как страховая│

│ │премия, так как ранее заключенное соглашение не│

│ │вступило в силу │

├────────────────────────────────────────────────┼─────────────────────────────────────────────────┤

│Договор страхования подписан после поступления│Страховая премия начисляется после оформления│

│страховой премии │соглашения. До этого момента поступившие средства│

│ │учитываются как прочая кредиторская задолженность│

└────────────────────────────────────────────────┴─────────────────────────────────────────────────┘

Особое внимание следует обратить на сторнирование страховой премии, которое может привести к возникновению отрицательных значений. При этом страховая премия, являясь доходом, не может приобретать отрицательное значение и показываться в отчетности со знаком "минус".

Страховые премии, переданные в перестрахование, по операциям страхования жизни и страхования иного, чем страхование жизни, отражаются по строкам 012 и 082 формы N 2-страховщик соответственно.

Информацию о страховых премиях, переданных в перестрахование, отражают перестрахователи на субсчете 92-4 "Страховые премии (взносы) по договорам, переданным в перестрахование". Премия начисляется в размере, в котором она подлежит уплате перестраховщику по заключенному договору перестрахования. Бухгалтерская запись производится в момент, когда возникает обязательство перестрахователя уплатить премию перестраховщику, вытекающее из конкретного договора перестрахования или подтвержденное иным образом. При этом, начисленная премия подлежит корректировке (увеличению или уменьшению) в связи с уточнением окончательного размера страхового взноса по договору перестрахования.

Следует обратить внимание, если основной договор признается недействительным, то необходимо произвести запись способом "красное сторно".

Аналитический учет ведется в разрезе перестраховщиков и страны нахождения перестраховщика.

Страховая премия - нетто-перестрахование представляет собой страховую премию по договорам страхования, сострахования и договорам, принятым в перестрахование, за минусом страховых премий по договорам, переданным в перестрахование. Данный показатель отражается по строкам 010 и 080 формы N 2-страховщик и представляет собой расчетную величину - разницу строк 011 и 012 для страхования жизни и строк 081 и 082 для страхования иного, чем страхование жизни.

Например, если показатель страховой премии по договорам страхования, сострахования и договорам, принятым в перестрахование, составил 100 000 тысяч рублей, а страховая премия, переданная в перестрахование, составила 40 000 тысяч рублей то страховая премия нетто-перестрахование составит 60 000 тысяч рублей.

Изменение страховых резервов представляет собой разницу между резервом по договорам страхования, сострахования и договорам, принятым в перестрахование, по состоянию на конец отчетного периода и на начало отчетного года и отражается в зависимости от вида резерва по строкам 041, 091, 121, 130 формы N 2-страховщик. Если величина резерва по состоянию на отчетную дату увеличивается по сравнению с резервом по состоянию на начало года, то изменение показывается в круглых скобках и уменьшает финансовый результат отчетного периода (т.е. признается расходом). В случае уменьшения резерва изменение показывается без круглых скобок и увеличивает финансовый результат (т.е. признается доходом).

Необходимость отражения изменений страховых резервов в форме N 2-страховщик связана со спецификой реализации страхового продукта. Страховые резервы, являясь отложенными средствами, предназначенными для осуществления будущих выплат, признаются в качестве расхода с момента начала их формирования. Они возвращаются в доход, если их величина окажется больше, чем фактическая величина выплат.

Рассмотрим пример отражения изменения резерва незаработанной премии в форме N 2-страховщик.

┌───────────────────────────────────┬──────────────────────────────┬───────────────────────────────┐

│ Наименование показателя │ За 2004 год, тыс. руб. │ За 2005 год, тыс. руб. │

├───────────────────────────────────┼──────────────────────────────┼───────────────────────────────┤

│Страховая премия │ 100 000 │ 0 │

├───────────────────────────────────┼──────────────────────────────┼───────────────────────────────┤

│Изменение РНП │ (100 000) │ 100 000 │

├───────────────────────────────────┼──────────────────────────────┼───────────────────────────────┤

│Страховая выплата │ 0 │ 80 000 │

├───────────────────────────────────┼──────────────────────────────┼───────────────────────────────┤

│Финансовый результат │ 0 │ 20 000 │

└───────────────────────────────────┴──────────────────────────────┴───────────────────────────────┘

Таким образом, 80 000 рублей будет признано подтвержденным расходом, а 20 000 рублей, наоборот, как неподтвержденный выплатой расход подлежит возвращению в доход (на финансовый результат деятельности страховщика).

Изменение страховых резервов определяется по данным формы N 1-страховщик и обобщается на субсчетах счета 95 "Страховые резервы".

Изменение доли перестраховщиков в страховых резервах представляет собой разницу между долей в резерве по состоянию на конец отчетного периода и на начало отчетного года и отражается в зависимости от вида резерва по строкам 042, 092, 122 формы N 2-страховщик. Если величина доли резерва по состоянию на отчетную дату увеличивается по сравнению с долей в резерве по состоянию на начало года, то изменение показывается без круглых скобок и увеличивает финансовый результат отчетного периода (т.е. признается доходом). В случае уменьшения доли резерва изменение показывается в круглых скобках и уменьшает финансовый результат (т.е. признается расходом).

Изменение резервов - нетто-перестрахование представляет собой изменение резервов за вычетом доли перестраховщиков в резервах. Данный показатель отражается по строкам 040, 090, 120 формы N 2-страховщик и представляет собой расчетную величину - разницу строк 041 и 042 для резервов по страхованию жизни, строк 091 и 092 для резерва незаработанной премии и строк 121 и 122 для резервов убытков.

Следует обратить внимание на то, что показатель нетто-перестрахования не формируется для других страховых резервов, отраженных по строке 130 формы N 2-страховщик, так как по ним не формируется доля перестраховщика.

Выплаты по договорам страхования включают в себя выплаты по договорам страхования, сострахования и перестрахования.

Выплаты по договорам страхования жизни и страхования иного, чем страхование жизни, отражаются по строкам 031 и 111 формы N 2-страховщик соответственно.

По строке 031 показывается выплата, произведенная по договорам страхования и начисленная выплата по договору перестрахования.

По строке 111 показывается величина выплаты, произведенной по договорам страхования, сострахования, и начисленная выплата по договору перестрахования.

Учет страховых выплат ведется на счете 22 "Страховые премии (взносы)". Страховые выплаты по договорам страхования, сострахования и перестрахования учитываются раздельно на следующих субсчетах:

22-1 "Страховые выплаты по договорам страхования (основным)";

22-2 "Страховые выплаты по договорам сострахования";

22-3 "Страховые выплаты по договорам, принятым в перестрахование";

22-5 "Возврат страховых премий (взносов) и выкупные суммы".

На субсчете 22-1 "Страховые выплаты по договорам страхования" страховой организацией отражаются:

суммы выплаченного страхового возмещения или страховые суммы по договорам страхования в связи с наступлением страхового случая;

суммы возмещенных расходов страхователя, произведенных в целях уменьшения убытков в случаях, если они были необходимы или были произведены им для выполнения указаний страховщика.

Следует обратить внимание на то, что по договорам обязательного страхования гражданской ответственности владельцев транспортных средств в состав страховой выплаты включаются расходы, произведенные страхователем в связи с оплатой экспертизы. Однако расходы по экспертизе, оплаченные непосредственно страховщиком, включаются в состав общехозяйственных расходов (счет 26 "Общехозяйственные расходы").

В аналогичном порядке ведется учет на субсчете 22-2 "Страховые выплаты по договорам сострахования". При этом каждый страховщик - участник договора сострахования отражает на субсчете 22-2 "Страховые выплаты по договорам сострахования" выплаченное по договору сострахования страховое возмещение или страховые суммы в части, приходящейся на его долю согласно договору сострахования.

На субсчете 22-3 "Страховые выплаты по договорам, принятым в перестрахование" страховые организации, выступающие в договоре перестрахования перестраховщиком, отражают суммы, причитающиеся к возмещению перестрахователю по оплаченным им в отчетном периоде убыткам.

На субсчете 22-5 "Возврат страховых премий (взносов) и выкупные суммы" отражаются:

страховые премии (взносы), возвращенные страхователям в случаях досрочного прекращения или изменения условий (уменьшение страховой суммы и т.д.) договора страхования, сострахования, относящегося к виду страхования иному, чем страхование жизни;

выкупные суммы по договорам страхования жизни, выплаченные страхователям при досрочном прекращении или изменении условий (уменьшение страховой суммы и т.д.) договоров страхования жизни, в случаях, предусмотренных условиями этих договоров;

страховые премии (взносы), подлежащие возврату перестрахователю в случаях досрочного прекращения договора страхования (основного) или договора перестрахования.

Следует обратить внимание на то, что суммы возврата страховой премии, ошибочно начисленной или начисленной в размере большем в связи с неверным расчетом страховой премии, не отражаются на данном субсчете, в этом случае производится запись способом "красное сторно" по счету 92 "Страховые премии (взносы)" или суммы разницы списываются на счет 91 "Прочие доходы и расходы".

Датой осуществления страховой выплаты по договорам страхования является дата платежного или иного документа, удостоверяющего урегулирование убытка.

Аналитический учет ведется по видам страхования, перестрахователям и стране нахождения перестрахователя в форме журналов учета убытков и досрочно прекращенных договоров страхования, сострахования и договоров, принятых в перестрахование.

Доля перестраховщиков в выплате по операциям страхования жизни и страхования иного, чем страхование жизни, отражается по строкам 032 и 112 формы N 2-страховщик соответственно.

Информацию о доле перестраховщика в выплатах отражают на субсчете 22-4 "Доля перестраховщиков в страховых выплатах" перестрахователи в размере произведенной выплаты, приходящейся на долю перестраховщика.

Если страховая выплата составила 1200 тысяч рублей, из которой 20% приходится на долю перестраховщика, то по субсчету 22-1 "Страховые выплаты по договорам страхования (основным)" отражается сумма 1200 тысяч рублей в корреспонденции со счетами денежных средств и (или) счетами расчетов, и одновременно по счету 22-4 "Доля перестраховщиков в страховых выплатах" отражается сумма, причитающаяся возмещению перестраховщиком в размере 240 тысяч рублей.

Аналитический учет ведется в разрезе перестраховщиков и страны нахождения перестраховщика.

Выплаты по договорам страхования - нетто-перестрахование представляют собой выплаты по договорам страхования, сострахования и договорам, принятым в перестрахование, за минусом доли выплат, приходящихся на перестраховщиков. Данный показатель отражается по строкам 030 и 110 формы N 2-страховщик и представляет собой расчетную величину - разницу строк 031 и 032 для страхования жизни и строк 111 и 112 для страхования иного, чем страхование жизни.

Состоявшиеся убытки - нетто-перестрахование включают в себя показатели страховой выплаты и изменения резервов убытков по операциям страхования иного, чем страхование жизни - строка 100 формы N 2-страховщик. Данный показатель формируется как разница строк 110 и 120 формы N 2-страховщик.

Расходы по ведению страховых операций включают в себя затраты по заключению и исполнению договоров страхования.

Затраты по заключению договоров страхования отражаются по строкам 051 и 161 формы N 2-страховщик и включают:

вознаграждение страховым агентам за заключение договоров страхования. Порядок определения вознаграждения определяется внутренними документами организации, а также доверенностью или агентским договором и, как правило, устанавливается для каждого вида страхования в пределах суммы, предусмотренной в структуре страхового тарифа;

затраты на оплату труда работников страховой организации, занятых оформлением документации по заключению договоров страхования, и связанные с ними отчисления на социальные нужды, амортизационные отчисления и затраты на ремонт основных средств и иного имущества, используемого при осуществлении операций по заключению договоров страхования. Порядок определения указанного элемента затрат подлежит отражению в учетной политике;

прочие расходы, возникающие в процессе заключения договоров страхования, например затраты на эмиссию страховых полисов.

Прочие расходы по ведению страховых операций отражаются по строкам 052 и 162 формы N 2-страховщик и включают:

вознаграждение за инкассацию страховых взносов;

затраты на оплату труда работников страховой организации, занятых оформлением и осуществлением страховых выплат и ведением договоров перестрахования, и связанные с ними отчисления на социальные нужды, амортизационные отчисления и затраты на ремонт основных средств и иного имущества, используемого при осуществлении операций, связанных со страховыми выплатами и ведением договоров перестрахования;

прочие расходы, возникающие в процессе осуществления страховых выплат и ведения договоров перестрахования, в том числе расходы, связанные с оплатой экспертных услуг, а также расходы перестраховщика, связанные с выплатой вознаграждения, и тантьему по договорам перестрахования.

Затраты по договорам страхования и прочие расходы по страховым операциям отражаются на счете 26 "Общехозяйственные расходы" в размере признанных расходов. Аналитический учет ведется по видам затрат и видам страхования.

Расходы по ведению страховых операций - нетто-перестрахование отражаются по строкам 050 и 160 формы N 2-страховщик и представляют собой расходы по ведению страховых операций,увеличенные на сумму вознаграждений и тантьемы по договорам, подлежащих возмещению перестраховщиком в соответствии с условиями договора перестрахования (строки 055 и 165 формы N 2-страховщик). Строка 050 определяется следующим образом: строка 051 + строка 052 - строка 055. Аналогичным образом определяется строка 160: строка 161 + строка 162 - строка 165

Отчисления от страховых премий представляют собой производимые отчисления от страховых премий по страхованию иному, чем страхование жизни в соответствии с действующим законодательством.

Данный показатель отражается по строке 150 формы N 2-страховщик и включает:

отчисления в резерв предупредительных мероприятий в размере, предусмотренном структурой страхового тарифа и в соответствии с Положением о порядке формирования и использования резерва предупредительных мероприятий, утвержденным руководителем страховой организации;

отчисления в резерв гарантий и резерв текущих компенсационных выплат в соответствии с Федеральным законом от 25 апреля 2002 г. N 40-ФЗ "Об обязательном страховании гражданской ответственности владельцев транспортных средств".

Управленческие расходы представляют собой расходы для нужд управления, не связанные с реализацией страхового продукта (заключением договоров страхования, оформлением необходимых документов по договорам страхования, осуществлением страховых выплат) и отражаются по строке 200 формы N 2-страховщик. К ним относятся следующие:

административно-управленческие расходы;

расходы на содержание общехозяйственного персонала;

амортизационные отчисления и расходы на ремонт основных средств управленческого и общехозяйственного назначения;

арендная плата за помещения общехозяйственного назначения;

расходы по оплате информационных, аудиторских, консультационных и прочих услуг;

затраты по добровольному страхованию своих работников и имущества в соответствии с действующим законодательством;

другие аналогичные по назначению управленческие расходы. Управленческие расходы учитываются на счете 26 "Общехозяйственные расходы". Аналитический учет ведется по статьям расходов.

Доходы и расходы по инвестициям представляют собой доходы, полученные от вложений активов, отраженных в бухгалтерском балансе по группе статей "Инвестиции", и связанные с ними расходы.

Доходы и расходы по инвестициям по операциям страхования жизни и страхования иного, чем страхование жизни, показываются в форме N 2-страховщик раздельно.

При этом указанные доходы и расходы по операциям страхования жизни включаются в раздел 1 "Страхование жизни" и формируют результат от операций по страхованию жизни. Это обусловлено тем, что по договорам страхования жизни гарантируется получение инвестиционного дохода, который подлежит включению в страховую сумму (страховую выплату). Доходы и расходы по инвестиициям по операциям страхования иного, чем страхование жизни, показываются в составе раздела 2 "Прочие доходы и расходы, не отнесенные в раздел 1 и 2" и отдельно не отражаются.

Доходы по инвестициям отражаются по строке 020 и 180 формы N 2-страховщик и включают:

проценты к получению;

доходы от участия в других организациях;

изменение стоимости финансовых вложений в результате корректировки оценки;

прочие.

Доходы по инвестициям включают в себя доходы, полученные от вложений в земельные участки, здания, акции, уставные капиталы, финансовые и банковские векселя, государственные ценные бумаги, депозитные вклады и т.п.

Проценты к получению включают проценты, которые организация должна получить в соответствии с условиями договоров. К ним относятся:

проценты и доходы по облигациям, депозитам, векселям, государственным ценным бумагам;

доходы, полученные по выданным займам и др.

Доходы от участия в других организациях включают доходы, причитающиеся к получению от участия в других организациях в соответствии с объявленной в установленном порядке суммой дохода. К ним относятся доходы от участия в уставных капиталах других организаций (например, дивиденды по акциям, доходы от участия в долях уставного капитала общества с ограниченной ответственностью).

Расходы по инвестициям отражаются по строкам 060 и 190 формы N 2-страховщик и включают:

изменение стоимости финансовых вложений в результате корректировки оценки;

прочие.

Изменение стоимости финансовых вложений в результате корректировки оценки включают суммы разницы между оценкой по текущей рыночной стоимости финансовых вложений по состоянию на отчетную дату и предыдущей их оценкой (по состоянию на конец предыдущего периода). Указанные корректировки проводятся по финансовым вложениям (акции и облигации ОАО, государственные ценные бумаги и пр.), которые отражаются в отчетности на конец отчетного периода по текущей рыночной стоимости в соответствии с порядком, установленным в учетной политике (ежемесячно, ежеквартально). В составе доходов отражается сумма превышения текущей рыночной стоимости по состоянию на отчетную дату по сравнению с предыдущей оценкой, а в составе расходов, напротив, - сумма уменьшения текущей рыночной стоимости.

К прочим доходам и расходам по инвестициям могут быть отнесены суммы разницы между стоимостью финансовых вложений, принятой к учету, и стоимостью фактически переданного имущества. Кроме того, расходы по инвестициям включают также расходы, связанные с получением доходов по инвестициям, отраженных по группе статей "Доходы по инвестициям".

Доходы и расходы по инвестициям учитываются на счете 91 "Прочие доходы и расходы". Аналитический учет ведется по видам доходов и расходов. При этом аналитический учет должен вестись таким образом, чтобы обеспечить возможность выявления финансовых результатов по инвестированию активов за счет средств страховых резервов по операциям страхования жизни, операциям страхования иного, чем страхование жизни, собственного капитала, заемного капитала.

Операционные доходы и расходы включают доходы и расходы, не связанные с инвестициями, и отражаются по строкам 210 и 220 формы N 2-страховщик соответственно. Операционные доходы и расходы не являются предметом деятельности организации, их поступление или выбытие, как правило, носит нерегулярный характер.

Основной перечень операционных доходов и расходов определен ПБУ 9/99, ПБУ 10/99 и в приказе Министерства финансов Российской Федерации от 4 сентября 2001 г. N 69н "Об особенностях применения страховыми организациями Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению".

Операционные доходы включают:

проценты к получению - проценты за использование кредитной организацией денежных средств, находящихся на счете организации в этой кредитной организации, а также проценты, полученные (подлежащие получению) перестраховщиком по депонированным (недоперечисленным) перестрахователем премиям по договорам, принятым в перестрахование;

поступления, связанные с оказанием другим страховым организациям услуг страхового агента, сюрвейера и аварийного комиссара, представителя по выполнению полномочий другой организации по договорам обязательного страхования гражданской ответственности владельцев транспортных средств;

поступления, связанные с осуществлением перешедшего к страховой организации права требования, которое страхователь (выгодоприобретатель) имеет к лицу, ответственному за убытки, возмещенные в результате страхования;

поступления, связанные с возмещением расходов на оказание застрахованному медицинской помощи от юридических или физических лиц, ответственных за причиненный вред здоровью гражданина;

вознаграждения страховщиков по договорам сострахования;

поступления от продажи иностранной валюты;

поступления от ликвидации основных средств;

суммы повышения и (или) списания с баланса рыночной стоимости ценных бумаг, по которым ранее были созданы резервы под обесценение ценных бумаг.

Операционные расходы включают:

проценты к уплате - проценты по облигациям, кредитам, займам и иным средствам, предоставленным страховщику во временное пользование, а также проценты, уплачиваемые перестраховщику по депонированным (недопе-речисленным) премиям по договорам, переданным в перестрахование;

расходы, связанные с оказанием другим страховым организациям услуг страхового агента, сюрвейера и аварийного комиссара, представителя по выполнению полномочий другой организации по договорам обязательного страхования гражданской ответственности владельцев транспортных средств;

расходы, связанные с осуществлением перешедшего к страховой организации права требования, которое страхователь (выгодоприобретатель) имеет к лицу, ответственному за убытки, возмещенные в результате страхования;

вознаграждения страховщику по договорам сострахования;

расходы, связанные с управлением инвестициями (например, оплата услуг банка и (или) депозитария за хранения финансовых вложений, предоставление выписки со счета депо);

отчисления в оценочные резервы;

дополнительные затраты, произведенные в связи с получением кредитов и займов, выпуском и размещением заемных обязательств;

начисление налогов и сборов, которые относятся на финансовые результаты (например, налог на имущество, налог на рекламу);

прочие операционные расходы.

К операционным доходам и расходам также относятся суммовые разницы, возникающие в результате разницы между рублевой оценкой фактически произведенной оплаты, выраженной в иностранной валюте (условных единицах) и рублевой оценкой обязательств, исчисленных по официальному или другому согласованному курсу на дату их погашения. Например, суммовые разницы могут возникать по договорам страхования, по которым оплата страховой премии и возмещение убытков осуществляется в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте (условных денежных единицах), так называемые "псевдовалютные договоры страхования".

Операционные доходы и расходы учитываются на счете 91 "Прочие доходы и расходы". Аналитический учет ведется по видам доходов и расходов.

Внереализационные доходы и расходы отражаются по строкам 230 и 240 формы N 2-страховщик соответственно. Основной перечень внереализационных доходов и расходов определен ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99.

Внереализационные доходы включают:

штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров;

активы, полученные безвозмездно;

поступления в возмещение причиненных организации убытков;

прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году;

суммы кредиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности;

сумма дооценки объектов основных средств, равная сумме его уценки, проведенной в предыдущие периоды и отнесенной в состав внереализационных расходов;

прочие внереализационные доходы.

К внереализационным расходам относятся:

штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров;

расходы, связанные с возмещением причиненных убытков;

судебные расходы;

убытки прошлых лет, выявленные в отчетном году;

суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности и другие долги, нереальные для взыскания;

уценка объектов основных средств;

перечисление средств на благотворительную деятельность, развлечения, спортивные мероприятия и т.п.;

убыток от снижения стоимости активов по прекращаемой деятельности;

прочие внереализационные расходы.

К внереализационным доходам и расходам также относятся положительные и отрицательные курсовые разницы, которые возникают по расчетам в иностранной валюте. Например, положительные курсовые разницы могут возникнуть по валютным договорам страхования, если курс соответствующей валюты, установленный Банком России на отчетную дату, вырос по сравнению с датой поступления средств на валютный счет.

При принятии решения об отражении внереализационных доходов и расходов следует обратить внимание на следующее:

штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров, возмещение причиненных организации убытков признаются в отчетном периоде, в котором судом вынесено решение об их взыскании, или они признаны должником (или организацией);

суммы уценки (дооценки) активов определяются в соответствии с правилами, установленными для переоценки активов, и признаются в отчетном периоде, к которому относится дата, по состоянию на которую произведена переоценка;

суммы кредиторской и депонентской задолженности, дебиторской задолженности, по которым срок исковой давности истек, признаются в отчетном периоде, в котором срок исковой давности истек. Срок исковой давности составляет три года по окончании срока исполнения обязательств. Согласно статье 203 Гражданского Кодекса Российской Федерации течение срока исковой давности может прерваться, после чего течение срока исковой давности начинается заново. Срок исковой давности считается прерванным, если кредитор предъявил иск в установленном порядке, а также, если организация-должник признала долг путем письменного уведомления или составления акта сверки расчетов за подписью должника. Внереализационные доходы и расходы учитываются на счете 91 "Прочие доходы и расходы". Аналитический учет ведется по видам доходов и расходов.

В соответствии с ПБУ 9/99 операционные и внереализационные доходы могут показываться за минусом расходов, относящихся к этим доходам, когда:

соответствующие правила бухгалтерского учета предусматривают или не запрещают такое отражение доходов;

доходы и связанные с ними расходы, возникающие в результате одного и того же или аналогичного по характеру факта хозяйственной деятельности, не являются существенными для характеристики финансового положения.

Следует обратить особое внимание на то, что данное условие не может быть применимо для других доходов и расходов, подлежащих отражению в форме N 2-страховщик.

Чрезвычайные доходы и расходы представляют собой доходы и расходы, носящие единичный характер и возникающие в чрезвычайных обстоятельствах хозяйственной деятельности, как например, стихийные бедствия, пожар, авария и другие чрезвычайные ситуации природного и техногенного характера. По мнению ряда авторов, чрезвычайные доходы и расходы признаются только, если они носят единичный характер, например, если организация находится в зоне периодического затопления в результате паводка, то возникающие доходы и расходы относятся к операционным доходам и расходам.

Чрезвычайные расходы и доходы отражаются по отдельной дополнительно введенной строке 290 формы N 2-страховщик. При заполнении указанной строки следует обратить внимание на необходимость самостоятельного заполнения наименования показателя, например "чрезвычайные доходы" или "чрезвычайные расходы". В форме N 2-страховщик предусмотрена единственная дополнительно введенная строка, в связи с чем раскрытие показателей и чрезвычайных доходов, и чрезвычайных расходов при их наличии не представляется возможным. Решением указанной проблемы может быть свернутое отражение данных показателей с их расшифровкой в пояснительной записке.

К чрезвычайным доходам относятся следующие:

страховое возмещение убытков, понесенных в результате чрезвычайных обстоятельств;

стоимость материальных ценностей, оприходованных после списания непригодных к восстановлению и дальнейшему использованию активов;

прочие чрезвычайные расходы.

К чрезвычайным расходам относятся следующие:

стоимость имущества, утраченного в результате чрезвычайных ситуаций;

затраты, связанные с ликвидацией последствий чрезвычайных ситуаций;

прочие чрезвычайные расходы.

Чрезвычайные доходы и расходы учитываются на счете 99 "Прибыли и убытки" по фактическим затратам. Аналитический учет ведется по видам доходов и расходов.

Отложенные налоговые активы заполняются в соответствии с требованиями ПБУ 18/02 по строке 260 формы N 2-страховщик. Суммы, подлежащие отражению, представляют собой начисленные и погашенные в отчетном периоде налоговые активы и формируются как разница между дебетовыми и кредитовыми оборотами по счету 09 "Отложенные налоговые активы". Если кредитовый оборот больше дебетового, то отрицательная величина отражается по строке 260 в круглых скобках.

Отложенные налоговые обязательства заполняются в соответствии с требованиями ПБУ 18/02 по строке 270 формы N 2-страховщик. Суммы, подлежащие отражению, представляют собой начисленные и погашенные в отчетном периоде налоговые обязательства и формируются как разница между дебетовыми и кредитовыми оборотами по счету 77 "Отложенные налоговые обязательства". Если кредитовый оборот больше дебетового, то отрицательная величина отражается по строке 270 в круглых скобках.

Следует обратить внимание на то, что суммы отложенных налоговых активов и обязательств могут показываться свернуто при одновременном наличии следующих условий:

наличие в организации отложенных налоговых активов и обязательств;

отложенные налоговые активы и обязательства учитываются при расчете налога на прибыль.

Текущий налог на прибыль представляет собой сумму налога, исчисленного организацией в соответствии с установленным законодательством порядком и соответствующего величине, показанной в Декларации по налогу на прибыль. Текущий налог на прибыль отражается по строке 280 формы N 2-страховщик и представляет собой налог на прибыль для целей налогообложения, определяемый исходя из величины условного расхода (дохода), скорректированного на сумму постоянного налогового обязательства, отложенного налогового актива и отложенного налогового обязательства отчетного периода. При отсутствии постоянных разниц, вычитаемых временных разниц, налогооблагаемых временных разниц, влекущих возникновение постоянных налоговых обязательств, отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств, условный расход (доход) по налогу на прибыль будет равен текущему налогу на прибыль (текущему налоговому убытку). При этом, если организация в Декларации по налогу на прибыль показала итоговый убыток, то строка 280 формы N 2-страховщик не заполняется.

По свободной строке 290 формы N 2-страховщик, кроме чрезвычайных доходов и расходов, может отражаться:

сумма штрафов и пени по налогу на прибыль;

сумма доначисленного и сумма переплаченного налога на прибыль по прошлым периодам, при уточнении декларации за предыдущие периоды;

суммы промежуточных дивидендов (в промежуточной отчетности).

Указанные показатели учитываются на счете 99 "Прибыли и убытки".

Чистая прибыль (убыток) отчетного периода представляет собой финансовый результат отчетного периода, который отражается по строке 300 формы N 2-страховщик. Указанная величина соответствует конечному сальдо по счету 99 "Прибыли и убытки", который при закрытии годового баланса списывается на счет 84 "Нераспределенная прибыль (убыток)". Следует обратить внимание на то, что по окончании финансового года прибыль (убыток) подлежит утверждению и распределению по решению собрания учредителей.

В форме N 2-страховщик справочно приводится следующая информация:

постоянные налоговые обязательства (активы) - строка 301 формы N 2-страховщик. Они образуются, когда у организации есть расходы или доходы, которые учитываются для целей бухгалтерского учета, но не включаются в расчет налога на прибыль. Постоянные налоговые обязательства образуются, если возникают постоянные разницы, приводящие к увеличению налога на прибыль, в обратной ситуации - при уменьшении налога на прибыль - возникают постоянные налоговые активы;

базовая прибыль (убыток) на акцию и разводненная прибыль (убыток) на акцию - строки 305 и 306 формы N 2-страховщик соответственно. Она приводится организациями, чьи простые акции или финансовые инструменты, в них конвертируемые, находятся в свободном обращении на открытом рынке ценных бумаг. Порядок расчета указанных показателей регулируется приказом Министерства финансов Российской Федерации от 21 марта 2000 г. N 29н.

В разделе "Расшифровка отдельных прибылей и убытков" приводятся сведения по внереализационным доходам и расходам, отраженным по строкам 230 и 240 формы N 2-страховщик по их видам, а также информация по суммам отчислений в оценочные резервы. Указанные показатели приводятся с разбивкой на прибыль (гр. 3) и убыток (гр. 4). При этом прибыль соответствует доходу и кредитовому обороту счета 91-1 "Прочие доходы", а убыток - расходу и дебетовому обороту счета 91-2 "Прочие расходы".

По свободной строке 370 может отражаться существенная информация, не включенная в предыдущие строки.

Следует обратить внимание на то, что сумма показателей, приведенных по графе 3 расшифровки отдельных прибылей и убытков, кроме строки 350, не может превышать величину, отраженную по строке 230 формы N 2-страховщик. Аналогично - сумма показателей по графе 4, кроме строки 350, должна быть меньше или равна данным строки 240 формы N 2-страховщик.

Страховые организации, осуществляющие операции по обязательному медицинскому страхованию, заполняют форму N 2а-страховщик. Порядок заполнения указанной формы аналогичен порядку заполнения формы N 2-страховщик с учетом особенностей формирования показателей по обязательному медицинскому страхованию.

Если страховая медицинская организация наряду с операциями по обязательному медицинскому страхованию осуществляет операции по добровольному медицинскому страхованию, то в форме N 2а-страховщик заполнению подлежат только доходы, расходы и финансовый результат от операций по обязательному медицинскому страхованию и от инвестирования средств резервов по обязательному медицинскому страхованию (строки с 010 по 140 формы N 2а-страховщик). Другие показатели, как например, доходы и расходы по инвестициям, операционные и внереализационные доходы и расходы, чистая прибыль (убыток) отчетного периода и прочие отражаются в форме N 2-страховщик.

Следует обратить внимание на следующее:

положительный результат от операций по обязательному медицинскому страхованию (строка 100 формы N 2а-страховщик) переносится в операционный доход - строку 210 формы N 2-страховщик, а отрицательный результат - в операционный расход - строку 220 формы N 2-страховщик;

"Доходы по инвестициям средств резервов по обязательному медицинскому страхованию (за минусом сумм доходов, предназначенных на пополнение резервов)" и "Расходы по инвестициям средств резервов по обязательному медицинскому страхованию" формы N 2а-страховщик переносятся в доходы и расходы по инвестициям формы N 2-страховщик - строки 180 и 190 соответственно.

Кроме того, в состав операционного дохода формы N 2-страховщик подлежат включению поступления, связанные с выдачей дубликатов страховых полисов по обязательному медицинскому страхованию.