1.33. Особенности определения доходов и расходов страховых организаций, осуществляющих обязательное медицинское страхование

Особенности определения доходов и расходов страховых организаций, осуществляющих обязательное медицинское страхование, определены статьей 294.1 НК РФ.

1. К доходам страховых организаций, осуществляющих обязательное медицинское страхование, кроме доходов, предусмотренных статьями 249 и 250 НК РФ, относятся также средства, перечисляемые территориальными фондами обязательного медицинского страхования.

Источником покрытия расходов по оплате медицинских услуг, превышающего средства, предназначенные на эти цели, являются доходы, полученные от инвестирования средств резерва оплаты медицинских услуг и запасного резерва.

В целях налогообложения прибыли доход от инвестиций включается в состав доходов страховых организаций в соответствии с пунктом 2 статьи 294.1 НК РФ и пунктом 6 статьи 250 НК РФ.

К доходам при осуществлении страховой деятельности у страховой медицинской организации по обязательному медицинскому страхованию относятся доходы:

за выдачу дубликатов полисов по обязательному медицинскому страхованию (данный вид доходов признается по страховой деятельности организации в соответствии с пп. 1-3 ст. 271 НК РФ и п. 2 ст. 273 НК РФ);

от штрафных санкций за некачественное лечение, выставляемых лечебным учреждениям в соответствии со статьей 6 Закона РФ от 28 июня 1991 г. N 1499-1 "О медицинском страховании граждан в Российской Федерации" (далее - Закон N 1499-1). Указанный доход является внереализационным доходом (п. 3 ст. 250 НК РФ) и включается в налоговую базу в соответствии с подпунктом 4 пункта 4 статьи 271 или пунктом 2 статьи 273 НК РФ.

2. К расходам страховых организаций, осуществляющих обязательное медицинское страхование, кроме расходов, предусмотренных статьями 254-269 НК РФ, относятся также расходы, понесенные указанными организациями при осуществлении страховой деятельности по обязательному медицинскому страхованию, в том числе суммы отчислений в страховые резервы (резерв оплаты медицинских услуг, запасной резерв, резерв финансирования предупредительных мероприятий).

Порядок формирования и использования страховых резервов страховой медицинской организацией, осуществляющей обязательное медицинское страхование, регулируется Положением о страховых медицинских организациях, осуществляющих обязательное медицинское страхование, утвержденным постановлением Правительства РФ от 11 октября 1993 г. N 1018 (далее - Положение N 1018).

В соответствии с пунктом 8 Положения N 1018 страховые резервы медицинских страховых организаций по обязательному медицинскому страхованию формируются из полученных страховых платежей в порядке и на условиях, устанавливаемых территориальным фондом обязательного медицинского страхования.

Согласно пункту 10 Положения N 1018 сумма превышения доходов над расходами страховой медицинской организации направляется на пополнение резервов в порядке и размерах, устанавливаемых территориальным фондом обязательного медицинского страхования, кроме сэкономленных средств на ведение дела по обязательному медицинскому страхованию, которые являются доходом страховой медицинской организации.

Назначение резервов, формируемых страховой медицинской организацией, приводится в Типовых правилах обязательного медицинского страхования (далее - Типовые правила), утвержденных совместным письмом ФФОМС и Росстрахнадзора от 28 июня 1994 г. N 3-1354.

В соответствии с пунктом 4.7 Типовых правил для обеспечения выполнения принятых обязательств по оплате медицинских услуг застрахованным лицам страховая медицинская организация образует из полученных от территориального фонда обязательного медицинского страхования (далее - Фонд) средств резерв оплаты медицинских услуг и запасной резерв. Начиная с 2004 года страховые медицинские организации формируют резервы согласно Типовым правилам обязательного медицинского страхования граждан, утвержденным приказом ФФОМС от 3 октября 2003 г. N 3856/30-3/и. Состав резервов, формируемый страховыми медицинскими организациями, осуществляющими обязательное медицинское страхование, рассмотрен в параграфе 2.37.

К числу страховых резервов, которые формируются для предстоящих страховых выплат по обязательному медицинскому страхованию, относятся: резерв оплаты медицинских услуг, запасной резерв, резерв финансирования предупредительных мероприятий, отчисления в которые признаются расходами согласно пункту 2 статьи 294.1 НК РФ.

В законодательстве по налогу на прибыль предусмотрен переходный период, который определен в статье 10 Федерального закона от 6 августа 2001 г. N 110-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства Российской Федерации о налогах и сборах". Согласно Методическим рекомендациям по расчету налоговой базы, исчисляемой в соответствии со статьей 10 Закона N 110-ФЗ, утвержденным приказом от 21 августа 2002 г. N БГ-3-02/458, страховые организации в состав внереализационных расходов переходного периода включают, в частности, суммы отчислений в страховые резервы, расчет которых производится исходя из принятых в базе переходного периода страховых взносов с учетом доли перестраховщика. Базовая страховая премия переходного периода по видам иным, чем страхование жизни, должна быть уменьшена на сумму отчислений в резерв предупредительных мероприятий, а также может рассчитываться без учета вознаграждений за заключение договора страхования.

Согласно пункту 10 Положения N 1018 доходы, полученные от инвестирования средств резервов, в случае их неиспользования на покрытие расходов по оплате медицинских услуг направляются на пополнение соответствующих резервов по нормативам, устанавливаемым территориальным фондом обязательного медицинского страхования, а оставшиеся средства являются доходом страховой медицинской организации.

Согласно статье 18 Закона N 1499-1 на страховые медицинские организации распространяется действующее на территории РФ законодательство по налогообложению.

Главой 25 НК РФ предусмотрен такой порядок формирования налоговой базы налога на прибыль, при котором в состав выручки включаются все полученные доходы, а к вычету принимаются все экономически обоснованные и документально подтвержденные затраты. Поэтому любой инвестиционный доход должен также включаться в налоговую базу по налогу на прибыль.

Учитывая изложенное, расходы страховых медицинских организаций, осуществляющих обязательное медицинское страхование, в виде направления средств от инвестиционной деятельности, в том числе от процентов по банковскому счету, на пополнение страховых резервов по нормативам, установленным территориальным фондом обязательного медицинского страхования, признаются для целей налогообложения прибыли.

Плата, полученная страховой медицинской организацией с застрахованного за дубликат страхового медицинского полиса, выданного в случае утраты страхового медицинского полиса, является выручкой от реализации товаров, работ, услуг и соответственно учитывается при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в порядке, определенном НК РФ.

Данный расход признается расходом для целей налогообложения в соответствии с пунктом 2 статьи 272 и статьей 273 НК РФ.

Средства, полученные страховой медицинской организацией от юридических и физических лиц, ответственных за причиненный здоровью граждан вред, в пределах сумм, затраченных ею на оказание застрахованному медицинской помощи, являются внереализационными доходами страховой медицинской организации и учитываются при определении налоговой базы в порядке, определенном НК РФ.