Вопросы налогообложения страховых резервов у страховых организаций по страхованию жизни

Страховые резервы формируются различными способами, но независимо от методик существует единый подход при налогообложении. Если договор заключили в марте,то при определении финансового результата за полугодие, поскольку страхового событие не наступило по данному договору, ответственность исполнена полностью в I квартале, резервы, сформированные в марте, подпадают над налогообложение.

В соответствии с Инструкцией по применению плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности страховых организаций, утвержденной приказом Минфина РФ N 69н, ведется отдельный учет по страхованию жизни и страхованию иному, чем страхование жизни, а также различен порядок формирования резервов.

Влияние изменений нормы доходности на налогообложение По налогу на прибыль для страховщиков предусмотрена льгота: по договорам страхования уменьшается налоговая база на инвестиционный доход в пределах нормы доходности, утвержденной страховым надзором при лицензировании.

Согласно инструктивному письму Росстрахнадзора от 27 декабря 1994 г. N 09/2-16р/02, которым руководствуются страховые организации, страховые резервы по страхованию жизни рассчитываются с учетом нормы доходности по инвестированию временно свободных средств резервов по страхованию жизни, используемой страховщиками при расчете страховых тарифов и согласованной со страховым надзором.

Сумма, направляемая на пополнение указанного резерва, определяется на весь объем резерва по страхованию жизни, исчисленный страховщиком на отчетную дату.

Расчет страховых резервов по страхованию жизни производится в порядке, установленном Федеральной службой России по надзору за страховой деятельностью, поэтому доход, полученный страховыми организациями от инвестирования страховых резервов по страхованию жизни, соответствующий процентному значению установленной нормы доходности (либо менее этого процента), является неотъемлемой частью страховых резервов по данному виду страхования и изъятию в бюджет не подлежит.

Доход от инвестирования средств страховых резервов по страхованию жизни, превышающий согласованную с органом страхового надзора норму доходности, является доходом страховой организации и учитывается при определении налогооблагаемой прибыли.

Согласно пункту 4.6 Условий лицензирования страховой деятельности на территории РФ, утвержденных приказом Росстрахнадзора от 19 мая 1994 г. N 02-02/08, об изменениях, внесенных в документы, явившиеся основанием для выдачи лицензии, страховщик обязан сообщить в страховой надзор в месячный срок с момента внесения изменений.

Страховые организации вправе самостоятельно изменять норму доходности в сторону уменьшения при заключении договоров страхования жизни или в период их действия с последующим уведомлением органа страхового надзора.

Об изменении нормы доходности по договорам страхования должен быть представлен расчет тарифов с указанием верхних и нижних пределов значений нормы доходности.

При расчете резервов по договорам страхования жизни страховщик обязан применять ту норму доходности, на основании которой заключен договор страхования, учитывая ее возможное изменение в течение действия договора.

В соответствии с письмом Росстрахнадзора от 24 апреля 1995 г. N 09/2-20р/02 при расчете коэффициента К1 необходимо учитывать применение нормы доходности по действующим на начало отчетного периода договорам страхования, а при расчете коэффициента К2 - нормы доходности по вновь заключенным договорам страхования жизни.

Таким образом, страховая организация может применять по каждому заключенному договору страхования жизни различные страховые тарифы, различную нагрузку и самостоятельно рассчитывать по каждому заключенному договору норму доходности в пределах согласованной с органом страхового надзора.

Одним из распространенных видов инвестирования страховых резервов по договорам страхования жизни является выдача займов застрахованным.

По страхованию жизни страховой организацией выдавались процентные займы застрахованным.

Для обеспечения выполнения обязательств страховщика по договорам страхования жизни, заключенным с применением нормы доходности, заем страхователю может быть выдан на условиях, оговоренных при выдаче займа. Поэтому ряд страховых организаций для привлечения клиентов выдавали беспроцентные займы. Налоговые органы усмотрели нарушение налогового законодательства, поскольку сочли, что страховые резервы должны размещаться на условиях доходности, ликвидности, диверсификации, платежеспособности и тем самым не признаются для целей налогообложения страховые выплаты. Страховым надзором была внесена ясность: отслеживать платежеспособность и доходность страховых организаций не входит в компетенцию налоговых органов.

Как отмечалось выше, статьей 26 Закона N 4015-1 предусмотрено право страховщиков выдавать займы страхователям, заключившим договоры личного страхования, в пределах страховых сумм по этим договорам. Поскольку такие займы могут быть выданы только страхователям - физическим лицам, заключившим договоры страхования в отношении своих имущественных интересов, связанных с дожитием до установленного срока (возраста), выдача займов физическим лицам по договорам страхования, заключенным предприятиями, учреждениями, организациями в пользу третьих лиц (застрахованных физических лиц), неправомерна.

Из вышеприведенного видно, что для целей налогообложения страховая организация имеет право самостоятельно уменьшать норму доходности в пределах норм, установленных при лицензировании, с уведомлением страхового надзора, что это не приведет к уменьшению налоговой базы налога на прибыль страховщика. Увеличение страховой организацией нормы доходности от инвестирования активов приводит к уменьшению налоговой базы налога на прибыль и должно быть согласовано со страховым надзором в обязательном порядке.

Из вышеприведенного видно, что норма доходности по страхованию жизни строго фиксирована и все ее изменения в структуре тарифных ставок необходимо согласовывать со страховым надзором, доход, полученный свыше нормы доходности, согласованной со страховым надзором, подлежит налогообложению налогом на прибыль.

Таким образом, видно, что страхование жизни находится в жестких рамках, поскольку, с одной стороны, страховые взносы почти равны страховым выплатам, а с другой стороны, доходы от инвестиционной деятельности, превышающие утвержденную в Росстрахнадзоре норму доходности, подпадают под налогообложение.

Налогообложение страховых резервов по расторгнутым договорам страхования. Согласно статье 23 Закона N 4015-1 договор страхования может быть прекращен досрочно по требованию страхователя или страховщика, если это предусмотрено условиями договора страхования, а также по соглашению сторон.

В случае досрочного прекращения договора страхования по требованию страхователя страховщик возвращает ему страховые взносы за неистекший срок договора за вычетом понесенных расходов.

На основании вышеизложенного страховщик не может вернуть застрахованному страховой платеж в полном размере.

В отношении возврата хочется отметить следующее.

В соответствии с приказом Минфина РФ N 69н на счете 22 "Страховые выплаты", субсчет 22-4 "По досрочно прекращенным договорам", отражаются суммы, выплаченные страхователям при досрочном прекращении договора страхования.

Возврат страхователям части страховых премий (взносов) по договорам страхования осуществляется в размере и на основаниях, предусмотренных условиями договора страхования, заключенного в соответствии с действующим законодательством (по причинам уменьшения размера страховой суммы или изменения характера страхового обязательства, оценки риска или досрочного прекращения договора страхования, включая случаи возврата страхователям части взносов, ошибочно уплаченных ими по договорам страхования и перестрахования в случаях, предусмотренных условиями договора).

Право на получение части страхового взноса (выкупной суммы) в связи с расторжением договора страхования имеет сторона договора страхования - страхователь. При досрочном отказе страхователя от договора страхования уплаченная страховщику страховая премия не подлежит возврату, если договором не предусмотрено иное (ст. 958 ГК РФ).

Если, например, страховые выплаты по досрочно расторгнутым договорам страхования направляются не страхователям, а другим лицам - застрахованным, то данные суммы не уменьшают налоговую базу налога на прибыль.

Налогообложение доходов от инвестирования страховых резервов по договорам страхования жизни при приостановлении у страховой организации действия лицензии

В случае, если у страховой компании отозвана лицензия, но она продолжает выполнять обязательства по ранее заключенным договорам страхования, такие выплаты в целях налогообложения следует рассматривать как страховые, выплачиваемые в соответствии с законодательством (приказом Росстрахнадзора от 19 июня 1995 N 02-02/17 "Об утверждении "Положения о порядке дачи предписания, ограничения, приостановления и отзыва лицензии на осуществление страховой деятельности"", зарегистрированным Минюстом РФ 26 июня 1995 г. N 882).

Поскольку у страховой организации приостановлено действие лицензии, то страховщик несет ответственность по ранее заключенным договорам и не может заключать новые договоры страхования.