Облік фінансових інвестицій, які утримуються підприємством до їх погашення

Інвестиції, що утримуються підприємством до їх погашення, в облігації розглядаються в П(С)БО окремо, тому що передбачають особливий підхід до їх оцінки на дату балансу. Інвестор зазвичай купує облігації для одержання прибутку на тимчасово вкладені грошові кошти й забезпечення менш ризикованого, порівняно з акціями, отримання доходу у вигляді процентів.

Довгострокові облігації передбачають періодичне одержання процентів відповідно до номінальної ставки та відшкодування власникам номінальної вартості за погашення. На момент купівлі суттєвою є ринкова вартість облігацій, що може відрізнятися від номінальної (бути вищою або нижчою), тобто облігація купується з премією або дисконтом. Для оцінки боргових інвестицій на дату балансу передбачений метод оцінки АСФІ (амортизована собівартість фінансових інвестицій).

Амортизована собівартість фінансових інвестицій − це собівартість фінансових інвестицій з урахуванням часткового їх списання внаслідок зменшення корисності, яка збільшена (зменшена) на суму накопиченої амортизації дисконту (премії).

Сума амортизації дисконту або премії нараховується одночасно з процентом (доходом від фінансових інвестицій), що підлягає отриманню, та відображається у складі інших фінансових доходів або фінансових витрат з одночасним відповідним збільшенням або зменшенням балансової вартості фінансових інвестицій. Отже, інвестор зобов'язаний щороку до моменту погашення облігації амортизувати одержану суму премії чи дисконту, що приведе до зменшення собівартості (за амортизації премії) чи її збільшення (за амортизації дисконту). Так собівартість облігації поступово доводиться до номінальної вартості та до дати погашення досягає її. Міжнародна практика передбачає два методи амортизації − прямолінійний та метод ефективної ставки відсотка. В Україні перевага віддається останньому, оскільки він вважається точнішим і методологічно більш правильним.

Для обліку інвестицій у боргові зобов'язання, що утримуються до моменту погашення, використовується рахунок 14 «Довгострокові фінансові інвестиції», субрахунок 143 «Інвестиції непов'язаним сторонам».

За дебетом субрахунку відображається оприбуткування придбаних боргових зобов'язань за їх собівартістю та сума амортизації дисконту. За кредитом − номінальна вартість облігацій, одержана/нарахована при погашенні, та суми амортизації премії. Сальдо дебетове (в аналітичному обліку − боргові зобов'язання) відображає залишок інвестицій за їх амортизованою (балансовою) собівартістю.

Облік сум амортизації дисконту (премій) відповідно до П(С)БО 12 здійснюється одночасно з нарахуванням відсотків придбаних облігацій на рахунках інших фінансових доходів (субрахунок 732 «Відсотки одержані») та інших фінансових витрат (субрахунок 952 «Інші фінансові витрати») з одночасним збільшенням або зменшенням балансової вартості фінансових інвестицій. Згідно з П(С)БО 3, відсотки, отримані від фінансових інвестицій та суми амортизації дисконту відображаються за статтею «Інші фінансові доходи» Звіту про фінансові результати, а суми амортизації премій – за статтею «Фінансові витрати».

Приклад 7.10.

Облік інвестицій в облігації, придбані за номінальною вартістю. 02.01.2012 р. підприємство придбало облігації за номінальною вартістю на суму 300000 грн. Встановлена ставка відсотків за облігаціями складає 5% річних. Відсотки нараховуються щоквартально та сплачуються наприкінці року.

№ з/п	Зміст господарської операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн
		Дебет	Кредит
1	02.01. 2012 р. відображено фінансові інвестиції в облігації	143 «Інвестиції непов’язаним сторонам»	311 «Поточні рахунки в національній валюті»	300000
2	01.04.2012 р. (на кожну дату балансу) нараховані проценти до отримання (300000 грн.*5% :4)	373 «Розрахунки за нарахованими доходами»	732 «Відсотки одержані»	3750
3	Отримано проценти за облігаціями	311 «Поточні рахунки в національній валюті»	373 «Розрахунки за нарахованими доходами»	15000

Приклад 7.11.

01.01.2009 р. Підприємство А придбало облігації підприємства Б номінальною вартістю 60000 грн. за 57000 грн. терміном на 3 роки. Сума дисконту — 3000грн. (60000грн. − 57000грн.); фіксована ставка відсотка за облігаціями − 10% річних; дата погашення облігацій − 31.12.2011 р.

За умовами облігаційної позики проценти виплачуються наприкінці кожного півріччя (30 червня і 31 грудня кожного року). Номінальна ставка відсотка дорівнює 5% (10%: 2 півріччя).

Ефективна ставка відсотка визначається за формулою 7.1.

Таблиця 7.4.