IV. Нарушение порядка уплаты налогов

1. Задержка уплаты налога. Налоговой ответственностью за это правонарушение является взыскание пени — денежной суммы, ко­торую налогоплательщик, плательщик сборов и налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налога или сбора в более поздние по сравнению с установленными зако­нодательством сроки.

Кодекс не рассматривает пеню в качестве меры ответственности, а относит ее к способу обеспечения исполнения обязанности по уплате налога. Пеня — это дополнительный платеж для компенсации потерь бюджета в части недополучения налоговых платежей в срок. Это значит, что освобождение налогоплательщика от ответствен­ности за нарушение налогового правонарушения освобождает его только от взыскания штрафов, но не пеней, поскольку последние не являются мерой налоговой ответственности. Порядок взыскания пеней определяется ст. 75 и 133 Кодекса. Пеня начисляется за каждый календарный день просрочки ис­полнения обязательства по уплате налога или сбора. Размер пени определяется в процентах от неуплаченной суммы налога или сбо­ра. Процентная ставка пени принимается равной одной трехсотой действующей в это время ставки рефинансирования Центрального банка РФ.

2. Неудержание налога у источника выплаты. Сборщики налогов несут ответственность за нарушение порядка удержания и перечисления в бюджет НДФЛ. С предприятий в бесспорном порядке взыскиваются соответству­ющие суммы и штраф, а также за несвоевременное перечисление — пеня за каждый просроченный день. Ответственность наступает лишь при выплате дохода физическому лицу и фактическом полу­чении лицом этого дохода.

В соответствии со ст. 132—135 Кодекса к видам нарушений бан­ком обязанностей, предусмотренных налоговым законодательством, относятся:

• нарушение порядка открытия счета налогоплательщику;

• нарушение срока исполнения поручения о перечислении налога или сбора;

• неисполнение банком решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщика или налогового агента;

• неисполнение банком решения о взыскании налога.

3. Ответственность за нарушение налогового законодательства

Ответственность за нарушения законодательства о налогах и сборах регулируется:

• налоговым Кодексом при наличии признаков налоговых пра­вонарушений;

• законодательством РФ об административных правонарушениях при наличии признаков данных правонарушений;

• таможенным законодательством РФ при нарушении законо­дательства в связи с перемещением товаров через таможенную границу;

• уголовно-процессуальным законодательством РФ при наличии признаков преступления.

За каждое налоговое правонарушение Налоговым кодексом РФ предусмотрены соответствующие санкции. Налоговая санкция представляет собой меру ответственности за совершение налогового правонарушения. Налоговые санкции устанавливаются и применяются в виде денежных взысканий – штрафов (штрафных налоговых санкций).

При наличии хотя бы одного смягчающего обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению, а отягощающего обстоятельства – увеличению, в 2 раза, по сравнению с их размерами, установленными Налоговым кодексом РФ.

В случаях совершения одним лицом двух и более налоговых правонарушений налоговые санкции взыскиваются за каждое правонарушение в отдельности без поглощения менее строгой санкции более строгой, то есть методом сложения санкций. Такая практика создает условия для субъективистского подхода должностных лиц и работников налоговых органов к различным налогоплательщикам в зависимости от личных симпатий и иных взаимоотношений (включая незаконные). Неслучайно, во многих зарубежных странах налоговые санкции взыскиваются методом поглощения большей мерой меньших санкций. Вероятно, имеет смысл пересмотреть порядок взыскания штрафов в пользу метода поглощения при условии повышения размеров налоговых санкций.

Налоговые органы могут обратиться в суд с иском о взыскании штрафных санкций не позднее трех месяцев со дня обнаружения налогового правонарушения и составления соответствующего акта. Налоговый кодекс существенно расширил перечень видов налоговых правонарушений, за которые предусмотрены штрафные санкции, и уменьшил меры ответственности плательщиков, по сравнению с ранее действующим законодательством.

В соответствии с Кодексом организации несут следующую ответственность: за совершение налоговых правонарушений — штрафы; за несвоевременное перечисление налогов и сборов — пени.

Штраф может быть уплачен добровольно, в противном случае — взыскан с налогоплательщика в принудительном порядке только по решению суда, вступившему в законную силу. В отличие от штрафов пени могут быть взысканы с налогоплательщика (налогового агента) принудительно в бесспорном порядке.

Привлечение организации к ответственности за совер­шение налогового правонарушения не освобождает ее должностных лиц при наличии соответствующих оснований от административной, уголовной или дисциплинарной ответственности.

Ответственность за налоговые правонарушения предусмотрена не только налоговым законодательством, но и в Кодексе РФ об административных нарушениях, в Таможенном и Уголовном кодексах РФ.

С 1 июля 2002 г. введен в действие новый Кодекс РФ об административных правонарушениях (КоАП). Данный кодекс ввел ответственность организаций, должностных лиц и граждан за правонарушения в сферах производства и оборота алкогольной продукции, налично-денежного обращения, государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей, за неприменение контрольно-кассовой техники; а также дополнительно к Налоговому кодексу ответственности должностных лиц, граждан за совершение налоговых правонарушений. В Кодексе об административных нарушениях представлена почти дословно большая часть налоговых правонарушений, установленных в Налоговом кодексе РФ. Отличия между ними в величине и порядке взыскания штрафных санкций. В Кодексе об административных нарушениях штрафы устанавливаются в твердой сумме, налагаются на руководителей организаций-налогоплательщиков и удерживаются из их личных доходов.

Административным правонарушением признается противоправное, виновное действие (бездействие) физического или юридического лица, за которое КоАП установлена административная ответственность. Кодексом индивидуальные предприниматели приравнены к должностным лицам.

В Уголовном кодексе РФ кроме штрафов за налоговые правонарушения предусмотрена уголовная ответственность в виде лишения свободы для лиц, совершивших налоговые преступления.

За преступления в сфере экономики, в т. ч. и налоговые, граждане привлекаются к уголовной ответственности в соответствии с гл. 22 Уголовного кодекса РФ (УК РФ). Уголовная ответственность в сфере налогообложения наступает в соответствии со ст. 198, 199, 199.1, 199.2. Уголовная ответственность предусмотрена если налоговое преступление совершено в крупном и особо крупном размере.

Крупным размером для налогового преступления, совершенного физическим лицом признается сумма налогов и (или) сборов, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более шестисот тысяч рублей (600 000 руб.), при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 10 процентов подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо превышающая один миллион восемьсот тысяч рублей (1800 000), а особо крупным размером - сумма, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более трех миллионов рублей (3 000 000), при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 20 процентов подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо превышающая девять миллионов рублей (9 000 000).

Крупным размером для налогового преступления, совершенного юридическим лицом признается сумма налогов и (или) сборов, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более двух миллионов рублей (2 000 000), при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 10 процентов подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо превышающая шесть миллионов рублей (6 000 000), а особо крупным размером - сумма, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более десяти миллионов рублей (10 000 000), при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 20 процентов подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо превышающая тридцать миллионов рублей (30 000 000).

В зависимости от характера и степени общественной опасности все преступления делятся на 4 категории:

– небольшой тяжести – деяния, за совершение которых максимальное наказание, не превышает двух лет лишения свободы;

– средней тяжести – деяния, за совершение которых максимальное наказание, не превышает пяти лет лишения свободы;

– тяжкие – деяния, за совершение которых максимальное наказание, не превышает десяти лет лишения свободы;

– особо тяжкие – признаются деяния, за совершение которых предусмотрено наказание в виде лишения свободы на срок свыше десяти лет или более строгое наказание (ст. 15 УК РФ).

Преступлениями небольшой, средней тяжести и тяжкими преступлениями признаются как умышленные, так и неосторожные деяния, а особо тяжкими – только умышленные деяния.

Ст. 78 УК РФ установлено, что лицо освобождается от уголовной ответственности, если со дня совершения преступления истекли следующие сроки: два года после совершения преступления небольшой тяжести; шесть лет после совершения преступления средней тяжести; десять лет после совершения тяжкого преступления; пятнадцать лет после совершения особо тяжкого преступления. Сроки давности исчисляются со дня совершения преступления и до момента вступления приговора суда в законную силу.

В случае совершения лицом нового преступления сроки давности по каждому преступлению исчисляются самостоятельно. Срок давности по длящимся преступлениям начинает течь с того момента, когда лицо явилось с повинной или оно было задержано, а при продолжаемых преступлениях срок давности начинает течь с момента исполнения последнего деяния, образующего это продолжаемое преступление.

Течение давностного срока приостанавливается, если лицо уклоняется от правоохранительных органов, т. е. специально меняет место жительства или работы, документы и т. д. Время приостановления равно времени такого уклонения. Как только лицо явится с повинной или будет задержано, течение срока давности возобновляется.

Таким образом, ответственность за нарушения налогового законодательства необходимо рассматривать как совокупность различных видов юридической ответственности: гражданской, дисциплинарной, материальной, административной и уголовной. О налоговой ответственности можно говорить только как о комп­лексном институте, объединяющем нормы различных отраслей права, направленные на защиту налоговых правоотношений.