5.5. Начисление амортизации в российской практике

Как уже отмечалось, в российской практике начисление амортизации регламентируется:

- в бухгалтерском учете – Положением о бухгалтерском учете 6/01 (ПБУ 6/01);

- в налоговом учете – главой 25 «Налог на прибыль организации» Налогового кодекса Российской Федерации.

С введением в действие второй части Налогового кодекса в российской практике появились понятия бухгалтерского и налогового учета. Положения о бухгалтерском учете могут по усмотрению самого предприятия использоваться в области организации бухгалтерского учета. Но для целей налогообложения предприятия могут использовать только положения 25 главы НК РФ, поэтому в настоящее время большинство предприятий стремится приблизить бухгалтерский учет к налоговому.

Начисление амортизации в бухгалтерском учете. Согласно ПБУ 6/01, предприятия могут использовать один из следующих способов:

1) линейный способ. Данный способ предполагает равномерное списание стоимости объекта основных средств в течение всего полезного срока эксплуатации объекта:

А_г = БС · Н_а ׃ 100 % , (20)

где А_г – годовая сумма амортизационных отчислений, руб.; БС – балансовая стоимость объекта основных средств, руб.; Н_а – годовая (месячная) норма амортизационных отчислений, %. Годовая норма амортизационных отчислений показывает, какая часть балансовой стоимости объекта основных средств будет возмещена в текущем периоде:

, (21)

где Т_н - нормативный (или полезный) срок эксплуатации объекта основных средств, лет (месяцев);

2) способ уменьшаемого остатка. Данный способ предполагает начисление амортизации исходя из остаточной стоимости по нормам, скорректированным с учетом коэффициента ускорения:

А_г = ОС · Н_а ׃ 100 %, (22)

, (23)

где ОС - остаточная стоимость, руб.; К_уск. – коэффициент ускорения. Коэффициенты ускорения устанавливаются правительством РФ и не превышают 2;

3) по сумме чисел лет срока полезного использования. В этом случае амортизация начисляется от балансовой стоимости и соотношения, в числителе которого число лет, остающихся до окончания нормативного срока эксплуатации, а в знаменателе - сумма чисел лет нормативного срока эксплуатации:

А_г = БС · Н_а ׃ 100 %, (24)

. (25)

Способ уменьшаемого остатка и способ по сумме чисел лет являются аналогами прогрессивного метода;

4) способ списания пропорционально объему продукции (услуг). При этом методе определяется сумма амортизационных отчислений не за период, а на единицу продукции (одну услугу). Например, при добыче нефти на одну скважину существует нормативный объем добычи; для транспортных средств существует нормативный пробег. В этом случае и определяется амортизация на единицу продукции:

, (26)

где А_1шт – амортизационные отчисления в расчете на единицу продукции, руб.; НОВ – нормативный объем выпуска, в натуральных единицах.

Предприятие вправе выбирать любой способ начисления амортизации, что должно быть отражено в Учетной политике предприятия. По разным группам объектов основных средств могут использоваться разные способы начисления амортизации, но способ начисления, который применяется к объекту в момент его постановки на баланс, не может меняться в течение всего нормативного срока эксплуатации.

Начисление амортизации в налоговом учете. Начисление амортизации в налоговом учете осуществляется согласно главы 25 «Налог на прибыль организации» Налогового кодекса. В целях налогового учета допускается использование двух методов начисления амортизации:

1) линейного метода. Данный метод предполагает списание стоимости объекта основных средств в течение всего нормативного срока эксплуатации равными долями:

А_г = БС · Н_а ׃ 100 %, (27)

. (28)

2) нелинейный метод. Данный метод можно применять по объектам основных средств, нормативный срок эксплуатации которых не превышает 20 лет:

А_г = ОС · Н_а ׃ 100 %. (29)

При этом норма амортизационных отчислений установлена законодательно 25 главой Налогового Кодекса.

Таблица 12 - Нормы амортизационных отчислений при использовании нелинейного метода начисления амортизации

Амортизационная группа	Срок полезного использования	Норма амортизационных отчислений в месяц, %
Первая	от 1 года до 2 лет включительно	14,3
Вторая	свыше 2 лет до 3 лет включительно	8,8
Третья	свыше 3 лет до 5 лет включительно	5,6
Четвертая	свыше 5 лет до 7 лет включительно	3,8
Пятая	свыше 7 лет до 10 лет включительно	2,7
Шестая	свыше 10 лет до 15 лет включительно	1,8
Седьмая	свыше 15 лет до 20 лет включительно	1,3
Восьмая	свыше 20 лет до 25 лет включительно	1,0
Девятая	свыше 25 лет до 30 лет включительно	0,8
Десятая	свыше 30 лет	0,7

При этом нелинейный метод по объекту/ группе объектов используется до тех пор, пока остаточная стоимость не достигнет уровня 40000 руб. Данный остаток списывается на внереализационные расходы текущего периода.

Порядок и некоторые правила начисления амортизации:

1) в целях начисления амортизации все имущество делится на амортизируемое и неамортизируемое. К неамортизируемым основным средствам относятся объекты основных средств, стоимость которых не превышает 40 тыс. руб. Стоимость таких объектов списывается на стоимость готовой продукции по статье материальные затраты сразу в момент вступления в производство (постановки на баланс). К амортизируемым основным средствам относятся объекты стоимостью более 40 тыс. руб. По этим объектам может использоваться либо линейный, либо нелинейный метод;

2) амортизируемые основные средства распределяются по амортизационным группам в соответствии со нормативным сроком эксплуатации. Выделяют следующие амортизационные группы:

от 1 года до 2 лет включительно;

от 2 до 3 лет включительно;

. . . . .

свыше 30 лет.

По каждой группе может использоваться любой из методов начисления амортизации, однако, в отношении зданий, сооружений, передаточных устройств, нематериальных активов, входящих в восьмую - десятую амортизационные группы (со сроком эксплуатации свыше 20 лет) возможно использование только линейного метода;

3) метод начисления амортизации должен быть отражен в Учетной политике предприятия и по конкретному объекту этот метод не может быть изменен в течение всего полезного срока эксплуатации;

4) амортизация начисляется ежемесячно в размере установленной нормы амортизационных отчислений, начиная с первого полного месяца ввода объекта основных средств в эксплуатацию и заканчивая первым полным месяцем с момента выбытия объекта основных средств из производства;

5) не подлежат амортизации следующие виды амортизируемого имущества:

а) имущество бюджетных организаций, приобретенное за счет бюджетных средств различного уровня. Но если какое-либо имущество, приобретено в связи с осуществлением предпринимательской деятельности и используется для осуществления такой деятельности, то по таким объектам амортизация начисляется;

б) имущество некоммерческих организаций, полученное в качестве целевых поступлений или приобретенное за счет средств целевых поступлений и используемое для осуществления некоммерческой деятельности;

в) имущество, приобретенное (созданное) с использованием бюджетных средств целевого финансирования. Указанная норма не применяется в отношении имущества, полученного налогоплательщиком при приватизации;

г) объекты внешнего благоустройства (объекты лесного хозяйства, объекты дорожного хозяйства, сооружение которых осуществлялось с привлечением источников бюджетного или иного аналогичного целевого финансирования, специализированные сооружения судоходной обстановки)

д) приобретенные издания (книги, брошюры и иные подобные объекты), произведения искусства. При этом стоимость приобретенных изданий и иных подобных объектов, за исключением произведений искусства, включается в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, в полной сумме в момент приобретения указанных объектов;

6) из состава амортизируемого имущества исключаются основные средства:

– переданные (полученные) по договорам в безвозмездное пользование;

– переведенные по решению руководства организации на консервацию продолжительностью свыше трех месяцев;

– находящиеся по решению руководства организации на реконструкции и модернизации продолжительностью свыше 12 месяцев.

– объекты основных средств, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются (земельные участки; объекты природопользования; объекты, отнесенные к музейным предметам и музейным коллекциям, и др.).