2. Цель, задачи, информационно-методическое обеспечение аудита расчетов с поставщиками и подрядчиками

В соответствии с Федеральным законом от 30 декабря 2008 года №307-ФЗ «Об аудиторской деятельности», аудит - это независимая проверка бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица в целях выражения мнения о достоверности такой отчетности.

Целью аудита расчетов является формирование мнения о достоверности данных бухгалтерской отчетности, о составе дебиторской и кредиторской задолженности, а также оценка соответствия отражения произведенных за отчетный период расчетов требованиям нормативных актов по бухгалтерскому учету.

При формировании аудиторского мнения аудитор, как правило, не проверяет весь объем имеющейся информации, так как выводы в отношении остатка по счету, группы операций или процедуры внутреннего контроля могут формулироваться исходя из профессионального суждения аудитора или процедур выборки, основанных на статистических методах.

Аудиторская выборка — это способ проведения аудита, при котором документация бухгалтерского учета аудируемого лица проверяется не сплошным порядком, а выборочно.

В аудите предпочтительны выборочные исследования, вместе с тем аудитору следует определить целесообразность осуществления аудиторской выборки применительно к конкретной совокупности документов или объектов. Во-первых, при малом числе элементов проверяемой совокупности применение аудиторской выборки невозможно. Во-вторых, использование сплошного метода может оказаться менее трудоемким, так как процесс аудиторской выборки требует планирования, тщательного анализа и экстраполяции результатов па всю проверяемую совокупность, а также обязательного документирования. Однако практика показала, что осуществление контроля финансовых операций и хозяйственных процессов выборочным способом в целом снижает затраты, связанные с проведением аудиторской проверки.

Порядок использования аудиторской выборки при проведении аудита и оценки полученных таким образом результатов установлен правилами аудиторской деятельности «Аудиторская выборка» [12].

Аудиторская выборка проводится с целью применения аудиторских процедур в отношении менее чем 100 % объектов проверяемой совокупности, под которыми понимаются элементы, составляющие сальдо по счетам, или операции, составляющие обороты по счетам, для сбора аудиторских доказательств, исходя из которых формируется мнение о всей проверяемой совокупности.

Важнейшим требованием к составлению выборки, является обеспечение ее репрезентативности, т.е. представительности.

Репрезентативность (представительность) выборки в аудите предопределяет возможность сделать на ее основе правильные выводы по всей проверяемой совокупности. Все элементы проверяемой совокупности должны иметь равную вероятность быть отобранными в выборку. Аудиторская выборка, не отвечающая этим условиям, называется нерепрезентативной (непредставительной).

Для получения аудиторских доказательств аудитор может применить следующие аудиторские процедуры:

• запрос,

• инспектирование,

• наблюдение,

• подтверждение,

• пересчет,

• повторное проведение,

• аналитические процедуры, либо сочетания их.

Длительность выполнения указанных процедур зависит, в частности, от срока, отведенного на получение аудиторских доказательств.

При запросе аудитор должен принять во внимание следующее:

а) запрос часто дополняет другие аудиторские процедуры;

б) запросы могут быть официальными письменными и неофициальными устными;

в) ответы на запрос могут предоставить аудитору сведения, которыми он ранее не располагал или которые подтверждают уже полученные аудиторские доказательства. Вместе с тем, ответы на запрос могут предоставить информацию, которая существенно отличается от сведений, ранее полученных аудитором. В некоторых случаях ответы на запрос могут дать аудитору основание для изменения проводимых аудиторских процедур или проведения дополнительных процедур;

г) при направлении запросов относительно намерений и планов руководства аудируемого лица полученная в ответ информация может оказаться недостаточной. Для подтверждения намерения и планов руководства аудируемого лица аудитору необходимо также четкое представление о выполнении в прошлом намерений и планов руководства аудируемого лица, об аргументах относительно выбора того или иного плана действий, о способности руководства аудируемого лица последовательно реализовывать сделанный выбор;

д) ответы на устный запрос при необходимости подлежат подтверждению письменными заявлениями руководства аудируемого лица или, если уместно, представителей собственника аудируемого лица;

е) предоставляя аудиторские доказательства, в том числе наличия искажения, сам по себе запрос, как правило, не дает достаточных надлежащих аудиторских доказательств отсутствия существенного искажения на уровне предпосылок составления бухгалтерской отчетности или доказательств операционной эффективности средств контроля.[20]

Инспектирование представляет собой проверку записей, документов или материальных активов. В ходе инспектирования записей и документов аудитор получает аудиторские доказательства различной степени надежности в зависимости от их характера и источника, а также от эффективности средств внутреннего контроля за процессом их обработки.

Документальные аудиторские доказательства, характеризующиеся различными степенями надежности, включают в себя:

- документальные аудиторские доказательства, созданные третьими лицами и находящиеся у них (внешняя информация);

- документальные аудиторские доказательства, созданные третьими лицами, но находящиеся у аудируемого лица (внешняя и внутренняя информация);

- документальные аудиторские доказательства, созданные аудируемым лицом и находящиеся у него (внутренняя информация).

При выполнении аудиторской процедуры наблюдения аудитор изучает процесс или процедуру, выполняемые другими лицами. Примером наблюдения является изучение аудитором: подсчета материальных запасов, выполняемого персоналом аудируемого лица; выполнения персоналом аудируемого лица контрольных действий. При наблюдении аудитор должен принять во внимание, что, обеспечивая аудиторские доказательства в отношении выполнения процесса или процедуры, данная аудиторская процедура ограничена во времени лишь тем моментом, в который она проводится, а также тем, что сам факт наблюдения может оказывать влияние на выполняемый процесс или процедуру. [20]

При выполнении аудиторской процедуры подтверждения аудитор получает аудиторское доказательство непосредственно от третьей стороны в виде ответа в письменной форме на бумажном или электронном носителе. Внешние подтверждения применяются, в частности, для получения аудиторских доказательств:

а) при проверке предпосылок составления бухгалтерской отчетности в отношении остатков по счетам бухгалтерского учета или их составляющих элементов;

б) в отношении условий договоров, включая изменения их, или хозяйственных операций аудируемого лица с третьими сторонами;

в) отсутствия особых условий, не отраженных в договоре, которые могли бы оказать влияние на признание выручки.

Пересчет заключается в проверке арифметической точности источников документов и бухгалтерских записей и в выполнении независимых подсчетов.

Пересчет, как правило, осуществляется выборочно. При проведении аудиторской выборки аудиторские организации обязаны следовать требованиям, установленным Правилом (Стандартом) аудиторской деятельности "Аудиторская выборка".

При выполнении аудиторской процедуры повторного проведения аудитор самостоятельно выполняет процедуру или контрольное действие, которые изначально выполнялись в рамках системы внутреннего контроля аудируемого лица. При выполнении аналитических процедур аудитор оценивает финансовую информацию на основе анализа взаимосвязей между данными финансового и нефинансового характера. Аналитические процедуры предполагают также исследование выявленных отклонений и взаимосвязей, которые противоречат другой информации или существенно расходятся с прогнозируемыми данными.[20]

Если экономический субъект ведет бухгалтерский учет с применением компьютерных средств, аудиторская организация может осуществлять проверку расчетов, применяя ЭВМ.

В ходе проверки расчетов с поставщиками и подрядчиками должны быть решены следующие задачи:

• установлено наличие и правильность оформления документов по поставке товарно-материальных ценностей (договоров, актов сверки расчетов и др.);

• выяснена правильность осуществления и учета расчетов за полученные и поставленные материальные ценности и услуги, оплаченные денежными средствами, с использованием векселей, путем зачета взаимных требований и т.п.;

• определена правильность оценки полученных и отгруженных товаров (работ, услуг) при бартерных сделках;

• подтверждена полнота и своевременность оприходования полученных товаров и учета выполненных работ;

• установлена правильность оформления и отражения в учете полученных и выданных авансов, предъявленных претензий;

• выяснена правильность отражения по соответствующим статьям баланса сумм дебиторской и кредиторской задолженности;

• установлены причины и давность образования задолженности по расчетам, определена реальность и пути погашения дебиторской задолженности.

В целях проверки тождественности показателей финансовой отчетности и регистров бухгалтерского учета по расчетам с поставщиками и подрядчиками аудитор производит сравнение соответствующей строки бухгалтерского баланса, итоговых данных Главной книги по счету «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» и учетного регистра « Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

С целью формирования достаточных и уместных аудиторских доказательств правильности осуществления расчетов с поставщиками и подрядчиками аудитор проверяет наличие и оформление договоров (купли- продажи, поставки продукции, на оказание услуг и выполнение работ), устанавливает их соответствие требованиям гражданского законодательства, выявляет договоры, которые могут быть расценены ничтожными(недействительными)

Основываясь на полученной в ходе изучения договоров информации, аудитор проверяет оформление первичных документов (счетов, товарно-транспортных накладных, счетов-фактур, расчетно-платежных документов) на предмет наличия всех необходимых реквизитов, соответствия данным, указанным в договоре. В ходе проверки первичных учетных документов аудитор устанавливает наличие графика документооборота, его соблюдение, проверяет организацию хранения первичных документов, доступа к ним.

Целью проверки расчетных операций при приведении аудита является выражение мнения о достоверности статей финансовой отчетности аудируемых лиц и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета операций по расчетам законодательству Российской Федерации.

В финансовой(бухгалтерской) отчетности подлежат подтверждению соответствующие статьи бухгалтерского баланса , отчета о финансовых результатах и отчета о движении денежных средств.

Информация о расчетах может содержаться:

1. в Бухгалтерском балансе;

2. отчет о финансовых результатах;

3. отчет об изменениях капитала;

4. отчет о движении денежных средств;

5. приложение к бухгалтерскому балансу.

Для проверки расчетных операций используются как внешние, так и внутренние источники информации. В качестве внешних источников информации могут быть использованы:

• письма;

• сообщения третьих лиц о проведении расчетов с аудируемым предприятием;

• информация о курсах иностранных валют, установленных Центральным Банком РФ.

В качестве внутренних источников информации могут быть использованы:

• учредительные документы;

• положения о филиале, представительстве, обособленном подразделении;

• договоры, заключенные с поставщиками и подрядчиками;

• приказы об учетной политике для целей бухгалтерского учета и налогообложения;

• первичные документы, отражающие операции по расчетам;

• приказы о командировках работников;

• приказ об увольнении круга лиц, которым предоставлено право получать денежные средства под отчет ;

• регистры синтетического и аналитического учета по счетам;

• «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»,» Расчет с разными дебиторами и кредиторами», «Внутрихозяйственные расчеты», «Расчеты с бюджетом»

• Расчеты по налогам и внебюджетным платежам;

• Письменные разъяснения уполномоченных сотрудников аудируемого лица.[20, стр. 315]

Для обоснованного выражения мнения о достоверности показателей финансовой (бухгалтерской) отчетности по расчетным операциям с поставщиками и подрядчиками аудитор должен получить достаточные аудиторские доказательства на основе соответствующих процедур, таких как:

• Детальная проверка верности отражения в бухгалтерском учете оборотов и сальдо по счетам расчетов;

• Аналитические процедуры;

• Проверка средств внутреннего контроля.

При проведении проверки расчетных операций аудитору следует соблюдать рациональное соотношение между затратами на сбор аудиторских доказательств и полезностью извлекаемой информации. Тем не менее сложность и трудоемкость осуществления той или иной процедуры не могут считаться основанием для отказа от нее, если необходимость проведения данной процедуры обусловлена обстоятельствами проверки расчетных операций.

Наиболее распространенными методами получения аудиторских доказательств, которые аудитор использует при проверке операций по расчетам, являются:

• Проверка арифметических расчетов аудируемого предприятия (пересчет). Аудитором была осуществлена проверка арифметических расчетов с поставщиками и подрядчиками ООО ТК «Реалишен Компани» результатом которой явилось соответствие сумм данных первичных документов и бухгалтерских записей в программе 1С «Бухгалтерия». Проверка выполнялась выборочно из списка контрагентов ООО ТК «Реалишен Компани».

• Инвентаризация. Через программу 1С был составлен акт сверки расчетов с контрагентами ООО ТК «Реалишен Компани». Выборка контрагентов осуществлялась случайным образом.

• Проверка соблюдения правил учета отдельных расчетных операций. Аудитор проверил схему документооборота по учету поступления товарно-материальных ценностей в ООО ТК «Реалишен Компани»

• Подтверждение. Аудитор проверил наличие договоров по каждому поставщику и подрядчику ООО ТК «Реалишен Компани».

• Проверка документов. Была проведена проверка учетной политики, сертификатов, уставных документов, первичных документов, договоров, отчетности ООО ТК «Реалишен Компани»

• Прослеживание. Аудитор прослеживал действия по расчету с поставщиками и подрядчиками ООО ТК «Реалишен Компани» с помощью изучения первичных документов, регистров, договоров.

Для получения информации о реальности остатков на счетах расчетов аудитор должен получить подтверждение в письменной форме от независимой (третьей) стороны.

Результаты устных опросов записываются в виде протокола или краткого конспекта, в котором обязательно должны быть указаны фамилия, имя, отчество лица, которое было опрошено.

Степень доверия аудитора к внутренним документам аудируемого лица зависит от надежности средств внутреннего контроля за подготовкой и обработкой таких документов. Более убедительными, чем внутренние, являются внешние документы, подготовленные третьими лицами.