Глава 6 Попроцессная и попредельная калькуляция

6.1 Особенности попроцессного метода калькулирования

6.2 Условная единица продукции. Удельная себестоимость.

6.3 Попередельный метод.

6.1 Особенности попроцессного метода калькулирования

Попроцессный метод используется в отраслях с ограниченной номенклатурой продукции и там, где незавершенное производство отсутствует или незначительно (в добывающей промышленности, на электростанциях и т. п.). Прямые и косвенные издержки учитываются по калькуляционным статьям затрат на весь выпуск готовой продукции. Средняя себестоимость единицы продукции определяется делением суммы всех издержек за отчетный период на количество выпущенной в периоде готовой продукции. К плюсам данной системы относится то, что она требует меньшего числа хозяйственных операций. Однако точность полученной себестоимости отдельного изделия невысока.

При попроцессной калькуляции производственные затраты группируются по подразделениям или по производственным процессам. Этот метод предусматривает дифференцированный учет затрат по каждому технологическому процессу, по участкам и цехам и иным центрам возникновения затрат как систему контроля за издержками производства и себестоимостью продукта. Полные производственные затраты аккумулируются по двум основным статьям–прямым материалам и конверсионным затратам (сумме прямых затрат на оплату труда и отнесенных на себестоимость готовой продукции заводских накладных расходов).

Попроцессная калькуляция удобна для тех компаний, которые производят сплошную массу одинаковой продукции посредством ряда операций или процессов. [4, с.68]. Попроцессный метод калькулирования применяется в добывающих отраслях промышленности (угольной, горнорудной, газовой, нефтяной, лесозаготовительной), в энергетике [4], а так же в перерабатывающих отраслях с простейшим технологическим циклом производства, т.е. там, где присутствует массовый тип производства, непродолжительный производственный цикл, ограниченная номенклатура выпускаемой продукции, единая единица измерения и калькулирования, отсутствие, либо незначительные размеры незавершенного производства. В итоге выпускаемая продукция (оказываемая услуга) является одновременно и объектом учета затрат, и объектом калькулирования. Часто попроцессный метод рассматривают как упрощенную разновидность попередельного калькулирования.

Итак, в тех случаях, когда используется метод калькуляции затрат производства по процессам, все производимые единицы затрат предназначены для создания запасов. Все заказы на продажи удовлетворяются потом за счет этого запаса однородных товаров. Так как отпускаемые товары одинаковые, отпадает необходимость устанавливать себестоимость любой конкретной единицы затрат, а поскольку процесс производства непрерывный, то обычно невозможно установить определенное количество материала или производственное время, отведенные на каждое отдельное изделие.

Единственной возможностью является суммирование всех затрат предприятия (или расходов центров затрат, входящих в состав предприятия) за определенный период времени и деление этих расходов на общее количество изделий, произведенных за этот период, для получения среднего показателя затрат производства в расчете на единицу продукции.

Обычно производство продукции предприятия включает более одного производственного процесса. Метод калькуляции затрат производства по процессам учитывает это путем открытия отдельных "счетов процессов" для каждого процесса и накопления всех затрат по процессу на этих счетах. По мере производства изделия этап выхода продукции одного процесса становится этапом ввода для другого, и это отражается в счетах процессов таким образом, что суммарные затраты производства, относящиеся ко всем производимым единицам затрат до момента учета их в качестве готовых изделий, можно легко определить в любое время. Например, рассмотрим продукт, для производства которого необходимы два процесса, тогда форма учета данных о затратах на него будет сходна с показанной. Заметьте, что этот конкретный пример не допускает никаких потерь на этапе между вводимым ресурсом и готовыми изделиями.

Одна из особенностей попроцессного метода калькуляции затрат заключается в том, что он резервирует "нормативные потери" в процессе производства. Нормативные потери могут быть обусловлены отходами производства, браком и т.д. и считаются неотъемлемой частью процесса производства единиц затрат. На нормативные потери не распределяется отдельная стоимость, так что суммарные производственные расходы делятся на количество выпущенных единиц затрат, а не на число единиц продукции, ожидаемых (т.е. один к одному) от ресурсов, вводимых в процесс. Например, если благотворительная организация участвует в программе "обеды на колесах" для нуждающихся и каждый обед состоит из бифштекса с жареным картофелем, то можно ожидать, что из тысячи бифштексов, вводимых в процесс, получится тысяча обедов. Однако, как показывает опыт, 10% всех бифштексов подгорают и становятся несъедобными, тогда мы получим в среднем лишь девятьсот обедов от введенных в процесс тысячи бифштексов. Поскольку этот убыток является нормативным, он учитывается в бухгалтерских книгах организации путем увеличения себестоимости каждого из девятисот приготовленных обедов. Эта увеличенная себестоимость рассчитывается путем деления себестоимости тысячи бифштексов на девятьсот и распределения этой себестоимости в расчете на единицу продукции на приготовленные девятьсот обедов.

Когда основные моменты калькуляции затрат производства по процессам применяются к предоставлению предприятием услуг, то для описания используемых методов калькуляции затрат применяется термин "пооперационная калькуляция". Примером такой услуги является консультирование руководства, где единицей затрат служат часы работы. Для услуг такого рода необходим расчет средней стоимости единицы услуги за конкретный период времени, а используемые процедуры будут аналогичны тем, которые применяются при калькуляции затрат производства по процессам [3].

Группировку затрат по данному заказу осуществляют в таблице распределения расхода материалов, заработной платы в карточках учета производства. Себестоимость одного вида изделий определяют делением суммы затрат по заказу на количество изготовленных изделий. Разделив сумму по каждой статье на количество выпуска, получают постатейную сумму затрат на одно изделие.

При изготовлении и реализации единичного заказа на изготовление станка газорежущего имели место следующие прямые и косвенные расходы, тенге (таблица 5.3).

Таблица 5.3 – Затраты на изготовление заказа 727

Статьи калькуляции	май			июнь			Итого затрат
	цех № 1	цех № 2	цех №3	цех № 1	цех № 2	цех №3
Сырье и материалы	24000	15000	12000	32000	18000	6000	107000
Топливо и энергия на технологические цели	1000	900	600	800	800	600	4700
Заработная плата производственных рабочих	12720	8480	10600	13460	13780	8800	67840
Отчисления от оплаты труда	2404	1603	2003	2544	2604	1663	12821
Расходы на подготовку и освоение производства	1850			1850			3700
Накладные расходы	12230	11290	10370	13290	12740	9170	69090
Итого	55504	37273	35573	65044	47924	26233	267551

Кроме того, первый сборочный цех вернул материалы на склад в сумме 1200 тенге в мае месяце и 1100 тенге в июне, поскольку они превышали потребность в материалах для выполнения заказа. Стоимость материалов определяется в конце каждого месяца на основе средневзвешенной стоимости (используется периодическая система).

Также в первом сборочном цехе были испорчены комплектующие на станок, которые классифицировались бухгалтерской службой предприятия как потери от брака. Данные комплектующие учитывались предприятием в качестве сырья и материалов, стоимость их составила 1300 тенге в мае 2012 года и 1100 тенге в июне. Рассчитаем себестоимость выпуска продукции:

1) Расчет прямых материальных затрат:

-  материальные затраты по цехам в мае 2007 года составили 51000 тенге;

-  материальные затраты по цехам в июне 2007 года составили 56000 тенге;

-  итого 107000 тенге

-  возвратные отходы (- 1200) + (-1100) = -2300 тенге.

-  затраты на топливо и энергию в сумме 4700 тенге (2500 в мае + 2200 в июне).

Итого прямые материальные затраты составили 109400 тенге.

2) Расчет прямых затрат на оплату труда производственных рабочих:

-  оплата труда производственных рабочих трех сборочных цехов в мае 2012 года составила – 31800 тенге;

-  отчисления от оплаты в мае составили – 6010 тенге;

-  оплата труда производственных рабочих трех сборочных цехов в июне 2012 года составила – 36040 тенге;

-  отчисления от оплаты в июне составили – 6811 тенге;

Итого прямые затраты на оплату труда составили 80661 тенге.

3) Накладные расходы за два месяца составили 69090 тенге.

4) Расходы вспомогательных производств на подготовку и освоение производства, которые были затем отнесены на затраты первого сборочного цеха в сумме 3700 тенге.

5) Потери от брака за два месяца составили 2400 тенге.

Итого себестоимость заказа №727: 109400 + 80661 + 69090 + 3700 + 2400 = 265251 тенге.

Данная себестоимость заказа отражена как в карточке учета производства. Себестоимость заказа можно сравнить с предварительными подсчетами, что дает возможность проанализировать разницу между реальной (фактической) и ориентировочной (плановой) стоимостью. По каждому заказу составляется отчетная калькуляция себестоимости, в которой сравнивается фактическая и плановая себестоимость и выявляются отклонения.

Попроцессная (попередельная) калькуляция затрат определяется как:

Метод калькуляции затрат, используемый для установления средней себестоимости партии одинаковых единиц затрат за период времени.

Этот метод применяется в тех случаях, когда практически невозможно установить расходы, связанные с отдельными единицами затрат (как это происходит при использовании метода позаказной калькуляции), из-за непрерывного характера процесса производства. Примером единицы затрат, подходящей под определение калькуляции по процессам, является баррель нефти на нефтеперерабатывающем заводе. Баррели нефти перерабатываются непрерывно, и каждый баррель имеет те же характеристики, что и предыдущий. Невозможно установить точные затраты на определенные баррели, прошедшие цикл переработки.

Метод попартионной калькуляции затрат сочетает элементы как позаказной, так и попроцессной калькуляции затрат. Партия определяется как количество одинаковых единиц затрат (как при калькуляции затрат производства по процессам), рассматриваемое в качестве заказа (как при позаказной калькуляции затрат) отдельно от всех других заказов или процессов, выполняемых предприятием.

Например, метод попартионной калькуляции подходит для ситуации, когда клиент делает заказ на 100 одинаковых кухонных изделий столярной мастерской, изготавливающей на заказ кухонную мебель. Эта "партия" в сто изделий будет рассматриваться столярной мастерской в качестве отдельного заказа (и затраты будут аккумулироваться соответственно), но отдельные кухонные изделия в партии будут расцениваться с использованием метода калькуляции затрат производства по процессам (т.е. будет рассчитан средний показатель затрат в расчете на кухонное изделие).

Рассмотрим другую систему, такую, в которой производственные затраты аккумулируются по одинаковым продуктам производства. При попроцессной  калькуляции производственные затраты группируются по подразделениям или по производственным процессам. Этот метод предусматривает дифференцированный учет затрат по каждому технологическому процессу, по участкам и цехам и иным центрам возникновения затрат как систему контроля за издержками производства и себестоимостью продукта. Полные производственные затраты аккумулируются по двум основным статьям – прямым материалам и конверсионным затратам (сумме прямых затрат на оплату труда и отнесенных на себестоимость готовой продукции заводских накладных расходов).

Попроцессная калькуляция удобна для тех компаний, которые производят сплошную массу одинаковой продукции посредством ряда операций или процессов. [8 с.68] Попроцессный метод калькулирования применяется в добывающих отраслях промышленности (угольной, горнорудной, газовой, нефтяной, лесозаготовительной), в энергетике [4], а так же в перерабатывающих отраслях с простейшим технологическим циклом производства, т.е. там, где присутствует массовый тип производства, непродолжительный производственный цикл, ограниченная номенклатура выпускаемой продукции, единая единица измерения и калькулирования, отсутствие, либо незначительные размеры незавершенного производства. В итоге выпускаемая продукция (оказываемая услуга) является одновременно и объектом учета затрат, и объектом калькулирования.

Часто попроцессный метод рассматривают как упрощенную разновидность попередельного калькулирования