Метод участі в капіталі

Якщо частка інвестора у власному капіталі об’єкту інвестування перевищує 25%, такі сторони називаються пов’язаними сторонами (пов’язана особа – юридична особа, яка здійснює контроль над платником податку, або контролюється платником податку, або перебуває під спільним контролем з таким платником податку). Фінансові вкладення між пов’язаними сторонами обліковуються за методом участі в капіталі.

Сутність відображення інвестицій за методом участі в капіталі полягає у тому, що: балансова вартість фінансових вкладень на початок звітного періоду збільшується на відповідну частку інвестора у прибутках об’єкту інвестування і зменшується на суму отриманих інвестором дивідендів або зменшується на відповідну частку у його збитках.

Інвестиції пов'язаним сторонам (а саме в асоційовані, дочірні, спільні підприємства), як правило, обліковуються за методом участі в капіталі. Однак існують і винятки, коли інвестиції в зазначені компанії відображаються за справедливою вартістю (наприклад, інвестиції, придбані для продажу протягом 12 місяців, та ін.).

Цей метод дозволяє відобразити зміну величини фінансової інвестиції в інвестора безпосередньо в момент збільшення або зменшення власного капіталу об'єкта інвестування.

В основу методу участі в капіталі покладено припущення, що результати діяльності підприємства безпосередньо впливають на стан справ його інвестора, навіть якщо у звітному періоді розподіл прибутку не здійснювався і дивіденди не були отримані.

При придбанні:

Інвестування грошових коштів в статутний капітал асоційованого підприємства (інвестору належить більше 25% (блокуючий пакет акцій) відображається записом за Д-т 141 і К-т 311

При оцінці на дату балансу механізм застосування методу наступний:

1. Балансова вартість фінансових інвестицій збільшується (зменшується) на суму, яка становить частку інвестора в чистому прибутку (збитку) об'єкта інвестування за звітний період, із включенням цієї суми до складу доходів (витрат) від участі в капіталі.

Цю величину отримаємо, помноживши суму отриманого чистого прибутку (збитку) на частку інвестора в статутному капіталі дочірнього підприємства. При цьому на дату складання балансу в бухгалтерському обліку інвестора будуть зроблені такі бухгалтерські записи:

Показник	Кореспонденція рахунків
	дебет	кредит
Підприємство (об'єкт інвестування) отримало прибуток:
а) частка інвестора у чистому прибутку асоційованого підприємства	141 «Інвестиції пов'язаним сторонам за методом участі в капіталі»	721 «Дохід від інвестицій в асоційовані підприємства»
б) частка інвестора в чистому прибутку дочірнього підприємства	141 «Інвестиції пов'язаним сторонам за методом участі в капіталі»	723 «Дохід від інвестицій в дочірні підприємства»
Підприємство (об'єкт інвестування) отримало збиток:
а) частка інвестора у збитках асоційованого підприємства	961 «Втрати від інвестицій в асоційовані підприємства»	141 «Інвестиції пов'язаним сторонам за методом участі в капіталі»
б) частка інвестора у збитках дочірнього підприємства	963 «Втрати від інвестицій в дочірні підприємства»	141 «Інвестиції пов'язаним сторонам за методом участі в капіталі»

2. Зменшення балансової вартості фінансових інвестицій може відбутися не тільки в результаті збиткової діяльності об'єкта інвестування, але і при нарахуванні дивідендів на суму визнаних дивідендів від об'єкта інвестування.

В момент нарахування дочірнім підприємством дивідендів інвестор зробити такий бухгалтерський запис: Д-т 373 «Розрахунки за нарахованими доходами» - К-т 141 «Інвестиції пов'язаним сторонам за методом участі в капіталі»

3. Відображення інших змін у власному капіталі:

• величина власного капіталу інвестора залежить від змін, які у звітному періоді були у статтях власного капіталу дочірнього підприємства - тому балансова вартість фінансових інвестицій збільшується (зменшується) на частку інвестора в сумі змін власного капіталу об'єкта інвестування (крім змін, здійснюваних за рахунок чистого прибутку або непокритого збитку) із включенням (виключенням) цієї суми до (з) відповідних статей власного капіталу інвестора.

Приклад:

Припустимо, що у звітному періоді дочірнє підприємство (частка інвестора у статутному фонді становить 60 %) провело дооцінку необоротних активів, у результаті чого на дату складання балансу визначено зміни по статті Балансу «Інший додатковий капітал» у розмірі 2000 грн. Згідно з вищевикладеними вимогами інвестор має відобразити збільшення власного капіталу об'єкта інвестування таким чином:

Д-т 141 «Інвестиції пов'язаним сторонам за методом участі в капіталі» - К-т 423 «Дооцінка активів» - 1200 грн. (2000 × 60 %)

Якщо ж має місце уцінка необоротних активів, то очевидно, що проводка має бути зворотною.

(Якщо ж відповідні статті власного капіталу інвестора не містять достатніх сум, щоб провести необхідне зменшення, різниця відповідно до п. 12 П(С)БО 12 списується на нерозподілений прибуток (Д-т 443 – К-т 141).)

Метод ефективної ставки відсотка (за амортизованою собівартістю)

Цей метод застосовується для обліку фінансових інвестицій, утримуваних підприємством до їх погашення (це боргові цінні папери-облігації, казначейські зобов'язання, депозитні(ощадні) сертифікати).

Його сутність полягає в поступовій амортизації різниці між собівартістю фінансової інвестиції та сумою, яку підприємство очікує отримати в результаті її погашення (викупу), з урахуванням нараховуваних відсотків. Списання здійснюється протягом часу збереження інвестиції на підприємстві.

Дисконт або премія - це різниця між собівартістю придбання та вартістю погашення.

Списання різниць здійснюється за методом ефективної ставки відсотка.

Ефективна ставка відсотка являє собою ставку відсотка, яка визначається діленням суми річного відсотка і дисконту (або різниці річного відсотка і премії) на середню величину собівартості інвестиції (або зобов'язання) і вартості її погашення.

При придбанні фінансових інвестицій з дисконтом, тобто за ціною нижче номінальної вартості:

Ефективна ставка відсотка = (Річна сума відсотків + річний дисконт) / (собівартість інвестиції +вартість погашення інвестиції) : 2)

При придбанні фінансових інвестицій з премією, тобто за ціною вище номінальної вартості:

Ефективна ставка відсотка = (Річна сума відсотків - річна премія) / (собівартість інвестиції +вартість погашення інвестиції) : 2)

Сума амортизації визначається як різниця між доходом за фіксованою ставкою відсотка і добутком ефективної ставки та амортизованої вартості на початок періоду, за який нараховується відсоток.

Сума амортизації дисконту або премії, нарахована одночасно з нарахуванням відсотків за інвестиціями, включається до складу інших фінансових доходів або фінансових витрат з одночасним збільшенням або зменшенням балансової вартості фінансових інвестицій.

Цей метод дозволяє визначити дійсну величину витрат на сплату відсотків і дійсну справжню вартість фінансових інвестицій на дату балансу.

На суму доходу (відсотків), який буде одержано по цінних паперах, які обліковуються за методом ефективної ставки відсотка складають записи:

Д-т 373 “Розрахунки за нарахованими доходами”

К-т 733 “Інші доходи від фі”

з одночасним списанням частки різниці між купівельною та номінальною вартістю (списання суми премії)

Д-т 952 “Інші фінансові витрати”

К-т 143 “Інвестиції непов’язаним сторонам”

Якщо вартість придбання боргових цінних паперів нижча за їх номінальну вартість, то при нарахуванні доходу буде відображене збільшення фінансової інвестиції(списання суми дисконту)

Д-т 143“Інвестиції непов’язаним сторонам”

К-т 73”Фінансові доходи”

Наприклад: підприємство придбало в січні 2002р. облігації номінальною вартістю 70 000 грн. за 56 000 грн. – дисконт (70 000 – 56000) = 14000 грн.

Фіксована ставка процента – 16,5% річних. Погашення через 5 років. Виплата процентів в кінці року.

Розв’язок: номінальна сума % = 70 000 : 100 × 16,5% = 11550 грн.

Ефективна ставка % = (70 000 × 16,5%) + (14000 : 5) / (56000 + 70 000):2 = 22,78%.

Розраховуємо амортизацію дисконту:

Дата	Номінальна сума %, грн.	Сума відсотка за ефективною ставкою, грн.	Сума амортизації дисконту, грн. гр.4=гр.3-гр.2	Амортизована собівартість інвестиції, грн. гр.5+гр.4
1	2	3	4	5
01.2002				56000
31.12.2002	11550	56000*0,2278= 12757	12757-11550= 1207	56000+1207= 57207
31.12.2003	11550	13032	1482	58689
31.12.2004	11550	13369	1819	60508
31.12.2005	11550	13783	2233	62735
31.12.2006	11550	-	7259	70 000

Наприклад: підприємство придбало в січні 2002р. облігації номінальною вартістю 70 000 грн. за 82000 грн.. Премія 12 000 грн.

Фіксована ставка процента – 16,5% річних. Погашення через 5 років.

Розв’язок: номінальна суму % = 70 000 : 100 × 16,5% = 11550 грн.

Ефективна ставка %= ((70 000 × 16,5%) - (12000 : 5)) / (82000 + 70 000):2 = 12,04%.

Розраховуємо амортизацію премії:

Дата	Номінальна сума %, грн.	Сума відсотка за ефективною ставкою, грн.	Сума амортизації премії, грн. гр.4=гр.2-гр.3	Амортизована собівартість інвестиції, грн. гр.5-гр.4
1	2	3	4	5
01.2002				82000
31.12.2002	11550	82000*0,1204= 9873	11550-9873= 1677	82000-1677= 80323
31.12.2003	11550	9670	1880	78443
31.12.2004	11550	9444	2106	76337
31.12.2005	11550	9190	2360	73997
31.12.2006	11550	-	3977	70000

Аналітичний облік за рахунком 14 ведеться за видами довгострокових фінансових інвестицій та емітентами, як вітчизняними так і іноземними.