2.6. Налогообложение и налоговое регулирование
2.6.1. О налогах и налоговой системе государства
Налоги известны людям с глубокой древности, когда они фигурировали в форме дани, подати, оброка. Возникновение налогов связано с необходимостью содержания органов власти, государства. Их неизбежность настолько очевидна, что еще в 1789 г. Бенджамин Франклин, один из авторов Декларации независимости США, писал: "В этом мире ни в чем нельзя быть твердо уверенным, за исключением смерти и налогов".
Налоги и налоговая система - это не только источники бюджетных поступлений, но и важнейшие структурные элементы экономики рыночного типа. Очевидно, что без формирования рациональной налоговой системы, не угнетающей предпринимательскую деятельность и позволяющей проводить эффективную бюджетную политику, невозможно полноценное функционирование экономики.
Налоги представляют собой обязательные платежи, взимаемые центральными и местными органами государственной власти с юридических и физических лиц и поступающие в бюджеты различных уровней. Существование налогов экономически оправдано постольку, поскольку экономически оправдано существование государства. Налоги - это экономическая база содержания государственного аппарата, армии, социальной сферы, основа социального обеспечения.
Налоги принято рассматривать как принудительные сборы. Действительно, каждый налог представляет изъятие средств у их владельца и передачу изъятого другим лицам, чаще всего - государству. Но в целом налоги реализуют наряду с этой фискальной функцией и другие функции, связанные с управлением экономикой, ее государственным регулированием. В этом смысле налоговая система представляет структурную часть системы управления экономикой, сочетающую распорядительное управление со стимулированием.
По своему экономическому смыслу налоги являются основным инструментом государственного перераспределения доходов и финансовых ресурсов. Государство забирает часть текущего или накопленного дохода у одних лиц и передает его другим лицам или использует на собственные нужды. Такое перераспределение государственные органы осуществляют в целях обеспечения денежными средствами, финансовыми ресурсами тех лиц, организаций, учреждений, компаний, социально-экономических программ, регионов, отраслей, секторов и сфер экономики, которые испытывают целесообразную, общественно признанную потребность в ресурсах, но не в состоянии обеспечить ее из собственных источников. Таким образом, налогообложение ставит своей задачей получение и сосредоточение в руках государства денежных средств, необходимых для решения социальных, экономических, научно-технических проблем населения, регионов, отраслей, страны.
С экономической точки зрения налоги есть как инструмент фискальной (бюджетной) политики государства, так и метод косвенного регулирования распределительных и перераспределительных процессов. Соответственно, выделяются два направления налоговой деятельности государства.
1. Фискальная налоговая функция государства заключается в получении и аккумулировании налоговых платежей, формировании на этой основе доходной части бюджета с целью выполнения государством задач экономической и социальной политики. Эта функция реализуется посредством принудительного изъятия налогов в форме налогообложения организаций, предпринимателей, граждан. Государство реализует эту функцию управления административно-распорядительными методами, опираясь на налоговое законодательство страны.
2. Регулирующая функция государства состоит в стимулировании или дестимулировании производства, обмена, потребления посредством таких налоговых рычагов, как виды налогов, объекты налогообложения, налогооблагаемая база, налоговые ставки, налоговое льготирование определенных форм экономической деятельности, производства и потребления ряда товаров и услуг. Выполняя регулирующую функцию, государство использует методы экономического стимулирования, возбуждения материальной заинтересованности.
Методы и инструменты налогообложения, взимание налогов и регулирование посредством налогов деятельности хозяйствующих субъектов, налогоплательщиков именуют налоговым механизмом.
Совокупность взимаемых государством в данной стране налогов, правила налогообложения и органы, реализующие налоговые функции, образуют налоговую систему страны. Это понятие включает свод законов, определяющих порядок и правила налогообложения, структуру и полномочия государственных налоговых органов, составляющих Налоговый кодекс страны. Конкретные методы формирования и взимания определенных видов налогов называют элементами налогов. В налоговую систему входят Министерство финансов, Федеральная налоговая служба, органы сбора налогов и надзора за внесением налогов.
Перечислим и вкратце охарактеризуем основные понятия, свойственные налоговой системе.
Субъект налогообложения (налогоплательщик) - юридическое или физическое лицо, обязанное уплачивать налоги.
Носитель налога - лицо, уплачивающее налоги, выступающее в роли субъекта налогообложения или вносящее налог как уполномоченное им лицо.
Объект налогообложения - доход, прибыль, имущество, цена товаров и услуг, добавленная стоимость, которые облагаются налогом.
Налогооблагаемая база - величина объекта налогообложения, на которую распространяется и с которой начисляется налог.
Источник взимания налогов - источник денежных средств, из которых уплачивается налог. Надо иметь в виду, что источник взимания налога не обязательно совпадает с объектом налогообложения, налогоплательщик может уплачивать налог из другого источника.
Налоговая ставка (норма налогообложения) - величина налога, приходящаяся на единицу объекта налогообложения (дохода, прибыли, имущества). Налоговая ставка, устанавливаемая в процентах к налогооблагаемой базе, именуется налоговой квотой. Различают среднюю налоговую ставку, измеряемую соотношением общей суммы налога к величине налогооблагаемой базы, и предельную налоговую ставку, равную величине налога на дополнительную (крайнюю, предельную) единицу налогооблагаемой базы, т.е. на единичное приращение базы налогообложения.
Налоговая льгота - полное или частичное освобождение определенных групп налогоплательщиков от уплаты всех или некоторых видов налога.
Налоговый режим - совокупность налоговых ставок и налоговых льгот.
Налоги делятся на разнообразные группы по многим признакам. Наиболее распространена классификация налогов по следующим критериям:
- по характеру налогового изъятия (прямые и косвенные налоги);
- по уровням системы государственного и муниципального управления (федеральные, субфедеральные или региональные, местные или муниципальные);
- по признаку субъекта налогообложения (налоги с юридических и физических лиц);
- по признаку объекта налогообложения (налоги на доходы, прибыль, недвижимость, имущество, с продаж, на добавленную стоимость и т.д.);
- по характеру изменения налоговых ставок в зависимости от уровня налогооблагаемой базы (пропорциональные, прогрессивные, регрессивные);
- по целевому назначению налога (общие, вносимые в бюджет, и специальные, расходуемые на определенные цели и задачи).
Результативность действия государственной системы налогообложения и сбора налогов характеризуется показателем собираемости налогов:
СН = (НП / РН) 100%,
где
НП - собранные налоговые поступления в городскую казну (бюджеты всех уровней и внебюджетные фонды); РН - расчетная, потенциально возможная величина налоговых поступлений.
Ни одно государство в мире не способно обеспечить стопроцентную собираемость налогов, так как уклонение от уплаты налогов посредством сокрытия доходов, имущества или прямой неуплаты налогов представляет повсеместно наблюдаемое явление. В странах с высокоорганизованной налоговой системой собираемость налогов составляет примерно 80-85%, в России она находится на уровне 60-70%. Исходя из ограниченных возможностей собираемости налогов финансовые органы государства, составляя бюджетно-финансовый план, принимают расчетную величину поступления налогов РН ниже потенциально возможной, в связи с чем возникает видимость увеличения показателя собираемости налогов до 90-95%.
Налоги делятся на прямые и косвенные.
Прямые налоги взимаются (точнее, изымаются) в соответствии с установленной ставкой по отношению к объекту налогообложения в виде дохода или имущества налогоплательщика, а также в фиксированной сумме, взимаемой с дохода, имущества. Так что налогоплательщик ощущает прямой налог непосредственным образом, как недополучение дохода, изъятия его части. К прямым налогам относятся подоходный налог с физических лиц, налог на прибыль, имущественные налоги, земельный налог, налоги с наследства и дарений, налоги за пользование природными источниками.
Косвенные налоги в соответствии со своим названием не носят прямого характера, они взимаются "незаметным" для налогоплательщика образом, посредством введения продавцами надбавок к ценам на товары и услуги, приобретаемые субъектом налогообложения, вне прямой связи с его доходом и имущественным цензом. К косвенным налогам относятся акцизные сборы при покупке алкогольных напитков, табачных изделий, драгоценностей, предметов роскоши, таможенные пошлины (налоги на экспортируемые и импортируемые товары), налог с продаж, налог с оборота, налог на добавленную стоимость.
Косвенные налоги называют безусловными, так как они не связаны с условием получения дохода или наличием имущества у налогоплательщика, они взимаются вне зависимости от условий и результатов хозяйственной деятельности. Характерное свойство косвенных налогов - несовпадение объекта налогообложения и источника взимания налогов. Например, налогом с продаж облагается стоимость приобретаемого товара, а источником взимания (уплаты) налога служат денежные средства, уплачиваемые покупателем за товар.
Прямые налоги распространяют свое действие преимущественным образом на процессы производства и обращения продукции, тогда как косвенные налоги проявляются при распределении и потреблении, они распространяют свое действие на потребителя и представляют налоги на его расходы.
Поскольку прямые налоги непосредственным образом связаны с доходами налогоплательщика или с принадлежащим ему имуществом, они представляются более справедливыми в сравнении с косвенными, не обусловленными наличием доходов и имущества. Но государство, преследующее цели повышения уровня собираемости налогов, зачастую отдает предпочтение косвенным налогам (в особенности налогу на добавленную стоимость, налогу с продаж), так как источники налогообложения этих налогов скрыть сложнее, чем, скажем, доходы, прибыль.
Различают пропорциональное, прогрессивное и регрессивное налогообложение.
При пропорциональном налогообложении используется единая твердая ставка налога, не зависящая от величины дохода и масштаба объекта налогообложения. Название налога отражает тот факт, что его общая величина пропорциональна объему налогообложения, налогооблагаемой базе:
где
ВН - общая величина, сумма взимаемого налога;
СТ - постоянная ставка (процент) налогообложения;
БН - налогооблагаемая база.
В условиях прогрессивного налогообложения налоговая ставка повышается (обычно ступенчатым образом) по мере возрастания величины налогооблагаемой базы. В этом случае коэффициент СТ в формуле не сохраняет свое значение, а повышается при возрастании БН. При прогрессивном налоге на доходы лица, получающие значительные доходы, уплачивают более высокие налоги не только в связи с взиманием налога с большего дохода, но и вследствие более высокого процента от дохода, который им приходится выплачивать в виде налога.
Ставка регрессивного налога понижается по мере увеличения объекта налогообложения. Такой налог используется редко, он может вводиться с целью стимулирования роста прибыли, дохода, имущества, облагаемых налогом. Регрессивный характер присущ иногда косвенным налогам.
Выбирая тип налогообложения, государства исходят из разных соображений. Прогрессивное налогообложение привлекает возможностью увеличения взимаемого налога и психологически поддерживается низкодоходными слоями населения. Но такое налогообложение носит угнетающий характер и порождает выраженное стремление к сокрытию высоких налогооблагаемых доходов, в том числе получаемых из разных источников. Пропорциональное налогообложение обладает преимуществом простоты учета, декларирования, взимания налогов. Видимо, эти соображения были определяющими, обусловившими переход в России в 2002 г. от прогрессивного подоходного налога к пропорциональному.
Регрессивное налогообложение используется редко, только в условиях значительной заинтересованности государства в росте объекта налогообложения или по крайней мере его сохранении. Так, регрессивный налог может устанавливаться государством с целью стимулирования роста производства и продажи определенных видов товаров и услуг.
Налоги весьма разнообразны по видам и образуют довольно разветвленную совокупность. Попытки унифицировать налоги, уменьшить количество их видов пока не имели успеха. Из истории известно имя американского ученого Генри Джорджа, предлагавшего свести все налоги к одному - налогу на землю. И хотя уже более ста лет последователи Г. Джорджа, в числе которых были Лев Толстой, Уинстон Черчилль, Сунь Ятсен, настоятельно проповедуют его учение, количество видов налогов не уменьшается, а увеличивается. Возможно, это происходит потому, что правительствам удобнее вместо одного большого налога взимать множество не столь больших, в этом случае налоговые поборы становятся менее заметными и менее чувствительными для населения.
Если в качестве классификационного признака налогов рассматривается, кто есть налогоплательщик, т.е. субъект налогообложения, то различают налоги на юридических и физических лиц.
В зависимости от использования налоги бывают общие и специфические (или целевые). Общие налоги используются на финансирование расходов государственного и местных бюджетов без закрепления за каким-либо определенным видом расходов. Специальные налоги имеют целевое назначение (отчисления на социальные нужды, сбор с владельцев собак, транспортный налог и т.п.).
В принципе следует отличать собственно налоги, представляющие непосредственно изъятия, не связанные с предоставляемыми налогоплательщику в настоящем или будущем ресурсами, благами, услугами, и налоговые платежи, сборы, отчисления, изымаемые в качестве компенсации за использование налогоплательщиком природных ресурсов, за предоставление ему благ и услуг в настоящем или будущем времени, а также целевые сборы на нужды тех же налогоплательщиков.
Вся совокупность применяемых в России (как и в других странах с федеративным государственным устройством) видов налогов и сборов разделяется на три главные группы:
1) федеральные налоги, собираемые федеральными органами государственной власти и поступающие преимущественным образом в федеральный бюджет;
2) налоги субъектов Российской Федерации, собираемые органами государственной власти субъектов Федерации и поступающие в основном в бюджеты субъектов Федерации;
3) местные налоги, собираемые органами муниципальной власти и поступающие в основной массе в муниципальные бюджеты.
Дискутируется идея об однонаправленности налогов, согласно которой налоги каждого уровня должны поступать в бюджеты соответствующего уровня с минимальным последующим перераспределением.
Охарактеризуем типичные, наиболее широко используемые виды конкретных налогов.
Налог на доходы физических лиц - прямой налог, взимаемый с суммарного годового денежного дохода физического лица.
Налог на вмененный доход предпринимателя - прямой налог с дохода в малом бизнесе, взимаемый с суммы дохода, устанавливаемой (вмененной предпринимателю) органами налогообложения.
Налог на прибыль корпораций - прямой налог на прибыль предприятий, компаний, взимаемый с суммарной величины налогооблагаемой прибыли.
Налог на доходы от денежных капиталов - прямой налог на дивиденды, проценты от облигаций, проценты от вкладов в банки.
Поземельный налог - налог, исчисляемый в абсолютных суммах платы, взимаемой с единицы площади, принадлежащей налогоплательщику или постоянно им используемой. Источник уплаты налога - денежные средства собственника земельного участка. Так как объект и источник налогообложения различны, то налог можно считать косвенным.
Поимущественный налог, взимаемый с имущества налогоплательщика в соответствии с денежной оценкой имущества по годовой процентной ставке. Источник налогообложения - денежные средства налогоплательщика - не совпадает с объектом налогообложения, что позволяет считать налог косвенным.
Налог с наследства и дарений, взимаемый в виде процента от оценочной стоимости имущества налогоплательщика, передаваемого им в наследство или в дар. Так как источником уплаты налога служат денежные средства налогоплательщика, то налог правомерно отнести к косвенным.
Налог на ценные бумаги, состоящий из двух частей:
а) налог на выпуск акций, облигаций и других ценных бумаг, взимаемый в зависимости от величины их общей стоимости, выручки от продажи с эмитента ценных бумаг;
б) налог на биржевые сделки с ценными бумагами при их покупке и продаже, взимаемый с участников сделки в виде процента от объема продажи (покупки). Первая часть представляет прямой налог, тогда как вторая ближе к косвенному налогу, так как участники сделки не получают весь доход от нее в виде объема продаж.
Акциз (налог с продаж) - налог на продажу определенных товаров, взимаемый в виде процента от цены товара. Реальным источником уплаты налога служат денежные средства покупателей. Это типично косвенный налог.
Налог с оборота - взимаемый в зависимости от величины денежного оборота товаров в процентах от величины оборота налог, уплачиваемый производителями товаров и переносимый ими на цену товара, так что в конечном счете его уплачивают потребители, покупатели из своих денежных средств.
Налог на добавленную стоимость - взимаемый с производителя, но переходящий через цену товара и на потребителя налог, объектом обложения которого служит денежная стоимость, добавленная данным производителем на определенной стадии производства товара. Величина налога исчисляется в процентах от величины добавленной стоимости. Так как источником оплаты налога служат средства производителей и потребителей товара, а не сама добавленная стоимость, то налог относится к косвенным.
Полная совокупность применяемых в России налогов и сборов еще более разнообразна и насчитывает десятки наименований. Виды налогов и сборов периодически обновляются, динамичны и налоговые ставки каждого вида налога; подобные изменения отражают трансформацию налоговой политики государства, стремящегося повысить эффективность налоговой системы, сочетать ее фискальную и стимулирующую функции.
Налоги с доходов и косвенные налоги (или, как их иногда называют, потребительские налоги) по-разному воздействуют на производство и экономические процессы. Налог на добавленную стоимость, акцизы, налог с оборота, т.е. косвенные, потребительские налоги, утяжеляют налоговое бремя на малоимущие слои. В то же время такие налоги могут выглядеть более "справедливыми" в сравнении с подоходными, которые при определенных условиях становятся тормозом сбережений и мотивации к труду, так как уменьшают доходы работников. Продуманное введение косвенных налогов улучшает состояние платежного баланса, повышает гибкость всей финансовой системы. Налоги на потребление повсеместно применяются в качестве основных в Западной Европе. Американцы, хотя много лет и дебатируют вопрос о введении налога на добавленную стоимость для замены им налога на доходы корпораций, тем не менее не решаются на подобный переход. Одна из главных причин - необходимость глубокой организационно-технической подготовки, в противном случае неизбежен массовый недобор налоговых поступлений.