3.Прибыль как экономическое основание (предмет налога)

4.Налоговая база, порядок её исчисления

5.Принципы признания расходов для исчисления налоговой базы

22.10.2011 г.

Сегодня нужно найти «мимо» налога на прибыль

Доход и прибыль

За определением дохода идем в ст. 41 НК РФ. Но нам от него не легче.

Доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами "Налог на доходы физических лиц", "Налог на прибыль организаций" настоящего Кодекса.

Проще говоря – доход – это любая экономическая выгода, которую можно оценить.

Но доход считаться будет по правилам соответствующих глав НК РФ (для каждой главы свой порядок).

Прибыль – это доход «минус» (за вычетом) расход.

Расходы могут прямо связаны с доходом – тогда нужно точно вычитать. Например, покупаешь товары оптом и продаешь товары в розницу. Если не вычитать твой расход на покупка оптом, то это будет не логично.

Другая ситуация – налогоплательщик продает товары, но тратится на рекламу и т.п. (например, не очень связаны с реализацией товаров – рекламирует все фирму). И в кодексе есть усложненные правила, позволяющие сделать это соотнесение. Например, в этом году продаешь товары старые, делаешь в этом году рекламу на новые товары. Новые товары будешь продавать только в следующем году – так вот, затраты на рекламу при продаже старых товаров не сможешь вычесть – затраты на рекламу будешь вычитать при расчете дохода от продажи новых товаров.

Правила расчета налоговой базы

Посчитали все доходы, вычли все расходы.

Налоговый период. Один календарный год.

Если расходы оказались по итогам года больше, чем доходы – то это будет убыток и налоговой базы не будет.

В реальной жизни может быть такое – в бухгалтерской учетности будет больше доходов, чем расходов, а в налоговой отчетности – наоборот – больше расходов, чем доходов. Но это может быть и правильно! Налоговая база же определяется по данным налогового учета (грубо говоря при расчете прибыли и расходов смотрим правила НК РФ; но не доводи это до абсурда – ведь налоговый учет основан на бухгалтерском – если чего-то нет в БУ, то и в НУ не будет).

Если энергоснабжающая компания не располагает информацией приборов учета потребления какого-то гражданина, то компания не сможет прописать это в качестве дохода, получаемого в будущих периодах, исходя из данных «закупок» электроэнергии – ведь информация не точная. Когда компания узнает наверняка – тогда и впишет в БУ. Пока в БУ не пропишет - в НУ не появится.

Когда в БУ «плюс», а в НУ «минус» - это может быть из-за переоценки стоимости ценных бумаг – для БУ это переучитывается, а в НУ – нет. И в этой ситуации нет ничего незаконного. «Финансовый результат» по двум учетам может и не совпадать.

Не надо забывать, что внутри налогового периода есть отчетные периоды.

По кварталам – пишет налогоплательщик отчеты и платит авансовые платежи. Если удобнее платить по месяцам – можно перейти с поквартальной системы на помесячную.

Поквартальная – вроде реже нужно платить налоги в бюджет, но авансовые платежи будем платить основываясь на доходах будущих периодов. Помесячная в этом плане лучше.

Но правило такое – налоговые органы не могут проверять уплату этого налога до истечение налогового периода – ведь финальный расчет получит налоговая в конце года.

Результат считается нарастающим итогом, кумулятивным способом.

Допустим, за первый квартал налогоплательщик получил 200 р. дохода и понес 100 р. расхода. Посчитал, прослезился. Заплатил налоги с 100 р. дохода. Второй квартал – заработали 400, потратили 600. В итоге получили убыток -200 р. Но мы результат за второй квартал считаем не за второй квартал, а за полугодие! Закончили второй квартал – считаем за полугодие.

Получается, что 200+400 = 600 р. дохода за полгода. 100 + 600 = 700 р. расхода за полгода. Итого – за полгода мы в убытке на 100 рублей. И так считаем до конца года.

Вот по этой причине правильный бухгалтер скажет: не первый, второй квартал и т.п., а «доход за первый квартал, за полгода, за 9 месяцев, за год».

Компания может заниматься сразу же несколькими видами операций (сдавать недвижимость, продавать недвижимость, оказывать консультационную деятельность и т.п.) – для каждого направления деятельности будет считаться результат по доходам и расходам отдельно для себя.

Для себя компания может считать по видам деятельности, но это компания делает сама для себя. Может быть все виды деятельности – прибыльные, за исключением консультационной деятельности. В данном случае этот «убыток» немного спрячет прибыли от доходных видов деятетльности при расчете налоговой базы.

Но из этого правила есть исключения:

• Если компания – не профессиональный участник на РЦБ, то ей не разрешают свои расходы от этой «спекуляиции» учитывать при расчете налоговой базы (т.е. не вычтешь из дохода от основных видов деятельности). Правило введено по той причине, что налоговый орган не всегда сможет проверить цену ценной бумаги (если она на бирже не обращается).

• То же самое правило действует и по отношению к финансовым инструментам срочных сделок.

Итого: не профессиональный участник РЦБ – не лезь.

В бюджетной сфере: все расходы и все доходы от всех видов деятельности считаются раздельно. То есть там, где, например, МГУ учит студентов за счет государства – это доходы не облагаемые, но и это расходы, которые не уменьшают налоговую базу. Там где университет учит студентов за деньги – там он отдельно считает доходы и отдельно считает расходы (расходы, связанные с бюджетной деятельностью, не должны быть вычитаться при расчёте дохода от коммерческой деятельности).

Нужно все доходы от коммерческой деятельностью посчитать, потом все расходы от коммерческой деятельности посчитать – уплатить налог. И расход от некоммерческой деятельности не учитываешь (такая ситуация может быть, когда бюджета не хватает).

Это не очень справедливое правило. От коммерческой деятельности уплатил налог, а от «бюджетной деятельности» - расход жуткий (не дает денег государство). Итого и там расход, и от коммерческой деятельности «обобрали». Это превращает жизнь некоммерческих организаций в сплошной налоговый учет.

Кассовый метод или метод начисления?

Метод начисления действует применительно к налогу на прибыль – не когда доходы реально получены, а когда у тебя возникло право на получение дохода. Отправили товары, а контрагент должен заплатить 5 числа месяца. Придется признать доход, даже если еще не знаешь – заплатит тебе контрагент или нет. Это не приятно! Но то же правило действует и в отношении расходов – возникло право «на расход» - тут же и учел его, не зависимо от того, произведешь потом или нет.

Но для самого предприятия этот метод не самый удобный – менеджмент должен видеть «реальное» количество денежных средств «в кассе предприятия». Поэтому еще в компании ведется кассовый метод. Но иногда и налоговый учет разрешает вести кассовый метод (для маленьких компаний). См. ниже.

Может быть так – по кассе много, по методу начисления – мало. Как? А просто – должны были заплатить 3 года назад 1 млрд. рублей – но не платили. Уже этот доход признали, уже налог уплатили. Не платили мне, не платили, а потом через 3 года пришел миллиард – «касса просто разрывается», а по методу начисления уже ничего не надо учитывать.

• В БУ – всегда метод начисления.

• В НУ – по большей части метод начисления, но для маленьких компаний (ежеквартальная выручка – 1 млн руб. вроде бы – проверить) – то для них допускается кассовый метод.

Допустим дочка получает займ от своей мамы. Начисляем мы проценты (которые увеличивают сумму долга) на этот займ ежемесячно, а платить будем эту сумма по истечении 10-ти летнего периода. Компания-дочка сказала – у нас метод начисления, поэтому мы эти «проценты» уже учитываем как расход. ВАС сказал – не пойдет, так, братцы, не можете вы такой расход учитываться «у вас и обязанности не возникло уплатить, вы же платить будете через 10 лет» (мол, не известно, будет ли вообще этот налог через 10 лет). Это решение очень сильно ругают, но делать не чего, приходится очень аккуратно обращаться с методом начисления теперь.

Ошибки и документы, полученные позже

Допустим, компания потребляет электроэнергию в течение года. И приходит счет фактура только в январе. Т.е. у них «учетный документ» появился по истечении налогового периода налога на прибыль. Что делать бухгалтеру?

Нужно исправлять ошибку или учитывать документы в том периоде, к которому относится данный налоговый документ. Если налоговую декларацию уже подал – придется подавать уточненную налоговую декларацию.

Никто не радуется. Представь себе – недисциплинированный поставщик. Он «протормозил на полгода» с учетными документами. Допустим, консультация была в 2010 году, а учетные документы пришли в 2011 году. Почему беда? Потому что уточненная декларация открывает новую точку отсчета на камеральную проверку. Отправили уточненную декларацию? Молодцы сейчас мы к вам приедем и проверим вас.

Был забавный случай, когда на задворках завода нашли танк. Есть правило - если вы не можете определить, к какому периоду относятся доходы или расходы – то учитывай их к тому периоду, в котором они «обнаружились». Вот нашли танк на какой-то макаронной фабрики при инвентаризации. На балансе появился танк – а он стоит миллионы. Получили доход, а с него нужно платить налог на прибыль! Пришлось платить налог на прибыль в том периоде, в котором обнаружили танк. Доинвентаризировались.

Пример был и с нефтяной компанией – провели инвентаризацию и имущества прибавилось на 15 млн (или млрд) – нефть новую обнаружили. Это же катастрофа – столько налогов махом придется уплатить после такого «обнаружения». И выкрутились – сказали, что нефть «неизвестного клиента», надо подождать пока она объявится.

Доходы, учитываемые и не учитываемые при расчете налоговой базы

Есть доходы внешне похожие на доходы, но ими являться не будут.

Доходы, участвующие в формировании налоговой базы		Доходы, не участвующие в формировании налоговой базы
Доходы от реализации работ и услуг Они запускают механизм связанных с ними прямых расходов. Дивиденды Сдача и имущества И тп. Они запускают механизм связанных с ними прямых расходов. Это деление нужно не столько для доходов, сколько для определения потом связанных с ними расходов. Допустим, есть дворово-подзаборный ВУЗ. Сдает помещения (т.е. имущество) для склада – вот это будет внереализационный доход. Если же компания, которая постоянно сдает имущество (это ее основная деятельность) – это будет «доход от реализации».	Внереализационные доходы	Оплата и авансы у тех налогоплательщиков, которые действую на системе метода начисления (этот доход включится потом) Залог и задаток Взносы и вклады в уставный капитал – доходы вроде как возникают (деньги получили – да!), но это не доход – а как бы основа для дальнейшего получения дохода Целевое финансирование (по-сути это такая же выручка), но т.к. это из бюджета финансирование, то его не учитывают. Займы и кредиты Поступившие займы и кредиты не учитываются, они считваются отдельно (получение займов и кредитов – не увеличивает размер дохода, уплата – не увеличивает расход). Другое дело с процентами – они и как доход, и как расход учитываются. Помощь от дочки к маме и от мамы к дочке – не облагается налогом (в налогооблагаемую базу не включается). Если имущество получено российской компанией от иностранной – то это правило не действует. Материнская компания должна иметь 50% и более в дочерней компании, чтобы это правило работало. Т.е. есть два условия: 1) 50% и более материнского участия в дочерней компании; 2) обе компании российские. Физическое лицо может помочь своей компании – и не будет это облагаться налогом, но компания «не может помочь» своему учредителю и профинансировать его так, чтобы он еще и налогов не платил.

Расходы, учитываемые и не учитываемые при расчете налоговой базы

Расходов много. Налогоплательщик хочет признать все расходы, чтобы максимально уменьшит налогооблагаемую базу.

3 варианта (в разных юрисдикциях):

1. Вычет любых расходов, связанных с коммерческой деятельностью.

Если американский юрист сходил поесть с клиентом и заплатил сам, то он предъявит чек от ресторана – ему компенсируют эти расходы, и компания вычтет эти «расходы» из налоговой базы.

Если клиент заплатил сам – тогда он может сделать то же самое (он же с юристом поел, хорошие отношения наладил – тоже связано с коммерческой деятельностью).

Это в США. У нас такого нет.

В США – критерий связи оценочный, налогоплательщик сам это определяет. Если будет конфликт с налоговым органом – тогда нужно уже разрешать его.

Это Европа, США, Великобритания. Но такое правило может и в России сработать. Иностранные компании теребят свои правительства – и межправительственные соглашения дополняются протоколами: «Если российская компания на 100% принадлежит иностранной компании (ну или на 50% и более), тогда такая российская компания может признавать при налогообложение любые затраты, лишь бы они были связаны с коммечреской деятельностью (грубо говоря, прямо так, как и у нас)».

Есть такое межправительственное соглашение с Германией, Францией (но нужно обязательно перепроверять). Если проценты за заемный капитал уплачиваются в адрес материнской компании – то получается, что и налогооблагаемая база уменьшается и налогов не платим (все из-за этого «протокола»). Налоговая ругается и т.п. Но через суд «со скрипом» доказывается.

2. (обратное правило) Вообще-то расходы запрещено вычитать, за исключением тех, которые можно вычитать на основании закона.

Это у нас такая система была в 90-е годы. Налогоплательщик может учесть в себестоимости работ и услуг понесенные затраты в соответствии со специальным законом. Его так и не появилось. Было Постановление Правительства № 552 – вот все на нем и работали.

А там затрат-то было мало указано. Писали абы как. Затраты на управление производства делили на затраты по управлению производства и на затраты по управлению производства – без всяких комментариев, а в отношении каждой из этих двух групп действовали разные правила.

И вот под это постановление было невозможно подогнать под новые виды деятельности.

3. Смешанная система.