6. Проверка операций по начислению амортизации основных средств

Вопросы проверки операций по амортизации основных средств относятся к значимым областям аудита, оказывающим существенное влияние на достоверность финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Выполняя процедуру проверки, аудитору необходимо ответить на следующие вопросы:

Порядок начисления и учета амортизации, для целей бухгалтерского учета, соответствует положениям нормативных актов?

Порядок начисления и учета амортизации, для целей налогообложения прибыли, соответствует положениям нормативных актов?

Подробные комментарии и нормативные документы к вышеуказанным вопросам, описание методики аудита, а также классификатор типовых нарушений смотри в программе автоматизации аудита ЭкспрессАудит:ПРОФ.

Порядок проведения аудита операций по начислению амортизации основных средств, как нам представляется, включает ряд последовательных этапов.

Проверка правильности применения способов начисления амортизации

При проведении аудита необходимо установить выполняются ли требования нормативных актов о порядке применения способов начисления амортизации основных средств для целей бухгалтерского и налогового учета.

Для целей бухгалтерского учета, согласно п. 18 ПБУ 6/01, начисление амортизации объектов основных средств в бухгалтерском учете производится одним из следующих способов:

линейный способ;

способ уменьшаемого остатка;

способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;

способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

При проверке необходимо установить соответствует ли фактический способ начисления амортизации для целей бухгалтерского учета, способу, утвержденному в учетной политике организации. Соответствует ли порядок начисления амортизации, порядку, утвержденному в нормативных актах.

При проверке достоверности расчета сумм амортизации необходимо выборочным методом проверить правильность арифметических расчетов начисленных сумм амортизационных отчислений.

Для целей налогового учета согласно ст. 259 НК РФ, для целей налогообложения существует два метода начисления амортизации основных средств:

линейный;

нелинейный.

Обратите внимание: Федеральным законом от 22.07.2008 N 158-ФЗ в НК РФ с 1 января 2009 г. в ст. 258, 259 и 322 изложены в новой редакции. Глава 25 дополнена ст. 259.1-259.3.

Вне зависимости от установленного налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения метода начисления амортизации линейный метод начисления амортизации применяется в отношении зданий, сооружений, передаточных устройств, входящих в восьмую - десятую амортизационные группы, независимо от срока ввода в эксплуатацию соответствующих объектов. В отношении прочих объектов амортизируемого имущества независимо от срока введения объектов в эксплуатацию применяется только метод начисления амортизации, установленный налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения.

Изменение метода начисления амортизации допускается с начала очередного налогового периода. При этом налогоплательщик вправе перейти с нелинейного метода на линейный метод начисления амортизации не чаще одного раза в пять лет.

Амортизация начисляется отдельно по каждой амортизационной группе (подгруппе) при применении нелинейного метода начисления амортизации или отдельно по каждому объекту амортизируемого имущества при применении линейного метода начисления амортизации.

Линейный метод. С 1 января 2009 г. порядок расчета сумм амортизации при применении линейного метода начисления амортизации регулируется ст. 259.1 НК РФ.

Сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества определяется как произведение его первоначальной (восстановительной) стоимости и нормы амортизации, определенной для данного объекта.

Норма амортизации по каждому объекту амортизируемого имущества определяется по формуле: 1

К= --------- х 100% ,

n

где K - норма амортизации в процентах к первоначальной (восстановительной) стоимости объекта амортизируемого имущества;

n - срок полезного использования данного объекта амортизируемого имущества, выраженный в месяцах (без учета сокращения (увеличения) срока в соответствии с абзацем вторым пункта 13 статьи 258).

Нелинейный метод. Согласно ст. 259.2 НК РФ, начиная с 1 января 2009 г. амортизация начисляется отдельно по каждой амортизационной группе (подгруппе) при применении нелинейного метода начисления амортизации или отдельно по каждому объекту амортизируемого имущества при применении линейного метода начисления амортизации.

Проверка правильности применения повышающих (понижающих) коэффициентов к норме амортизации для целей налогового учета

При проведении аудита необходимо установить выполняются ли требования нормативных актов о порядке применения повышающих (понижающих) коэффициентов к норме амортизации для целей налогового учета.

С 1 января 2009 г. порядок применения повышающих (понижающих) коэффициентов к норме амортизации для целей налогового учета регулируется положениями ст. 259.3 НК РФ.

Допускается начисление амортизации по нормам амортизации ниже установленных настоящей статьей по решению руководителя организации-налогоплательщика, закрепленному в учетной политике для целей налогообложения (п. 10 ст. 259 НК РФ). Использование пониженных норм амортизации допускается только с начала налогового периода и в течение всего налогового периода.

Проверка правильности начисления амортизационной премии для целей налогового учета

При проведении аудита необходимо установить выполняются ли требования нормативных актов о порядке начисления амортизационной премии для целей налогового учета.

С 1 января 2006 г. организации получили право в целях налогообложения прибыли единовременно списывать на расходы до 10% суммы произведенных капитальных вложений (так называемая амортизационная премия).

Налогоплательщик имеет право включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10% расходов, понесенных в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств (п. 9 ст. 258 НК РФ).

Амортизационная премия списывается на расходы в месяце, следующем за месяцем ввода основного средства в эксплуатацию.

В этом месяце в расходы включается и амортизационная премия, и первая сумма амортизации по данному основному средству. При этом амортизация начисляется на стоимость, уменьшенную на величину списанных единовременно капитальных расходов.

Поскольку в ПБУ 6/01 начисление данных расходов в бухгалтерском учете не предусмотрено, расхождения приводят к возникновению налогооблагаемых временных разниц (п. 12 ПБУ 18/02). Налогооблагаемые временные разницы, в свою очередь, приводят к образованию отложенных налоговых обязательств (ОНО) (п. 14 ПБУ 18/02), которые должны быть отражены в текущем бухгалтерском учете (кредит счета 77).

По результатам аудита следует подготовить мнение аудитора по вопросам:

правильности применения декларированных в учетной политике способов начисления амортизации основных средств для целей бухгалтерского и налогового учета;

правильности документального оформления операций по начислению амортизации основных средств;

правильности отражения хозяйственных операций по начислению амортизации основных средств в бухгалтерском и налоговом учете;

правильности отражения операций по начислению амортизации основных средств в бухгалтерской отчетности.