16.3.4. Постоянная (фиксированная) база

Если постоянное представительство может возникнуть только у иностранного лица, не являющегося физическим, то в отношении граждан, оказывающих профессиональные услуги или занятых другой деятельностью, не связанной с трудовыми отношениями, для налоговых целей используется институт постоянной (фиксированной) базы. Российское налоговое законодательство, как уже отмечалось, не знает такого института, но он широко применяется в налоговых соглашениях, в том числе заключенных Российской Федерацией.

Институт постоянной базы аналогичен институту постоянного представительства: доход, получаемый физическим лицом – резидентом одного договаривающегося государства от оказания профессиональных услуг или другой деятельности, облагается налогом только в государстве его резиденства, за исключением ситуации, когда для осуществления деятельности это лицо располагает регулярно доступной постоянной базой в другом договаривающемся государстве.

Если у него имеется постоянная база в другом государстве, доход может облагаться налогом в этом другом государстве, но только в той -части, которая относится к этой постоянной базе*. Термин «профессиональные услуги» включает, как правило, независимую научную, литературную, артистическую, образовательную или преподавательскую деятельность, а также независимую деятельность врачей, адвокатов, инженеров, архитекторов, стоматологов, бухгалтеров и т.п.

* См., например: ст. 14 Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Ирландии об избежании двойного налогообложения в отношении налогов надоходы//Собрание законодательства Российской Федерации. – 1996. – №14. – Cт. 1402.

Поскольку институты постоянной базы и постоянного представительства аналогичны по своему содержанию, принципы распределения прибыли между главным офисом и постоянным представительством могут применяться при распределении дохода между государством резидентства лица, оказывающего индивидуальные услуги, и государством, в котором такие услуги предоставляются, с использованием фиксированной базы.

Расходы, понесенные в целях создания такой фиксированной базы, включая административные и общие расходы, должны вычитаться при определении доходов, относящихся к постоянной базе, так же как расходы постоянного представительства.

Постоянной базой для физического лица, оказывающего услуги, могут быть, например, кабинет врача, офис архитектора или адвоката. Как правило, лицо, предоставляющее независимые личные услуги, не имеет помещения для оказания такого рода услуг в другом государстве, кроме государства его резидентства.

Глава 17. Международное многократное налогообложение

17.1. Причины возникновения многократного налогообложения

Между национальными правовыми системами в области налогообложения зачастую возникают конфликтные ситуации, связанные с многократным налогообложением. Такие ситуации обусловлены тем, что каждое государство по-своему решает вопрос о конструкции взаимосвязи таких элементов налогового обязательства, как субъект налогообложения и объект налогообложения.

Международное юридическое многократное (двойное и более) налогообложение можно определить как обложение сопоставимыми налогами в двух (и более) государствах одного и того же налогоплательщика в отношении одного и того же объекта за один и тот же период времени*. Оно может возникать в следующих случаях**:

1) если по национальному законодательству нескольких государств налогоплательщик признается резидентом и соответственно несет неограниченную налоговую ответственность перед каждым из них в отношении объектов налогообложения (одновременная полная налоговая обязанность);

2) если у резидента одного государства возникает объект налогообложения на территории другого государства, и оба государства взимают налог с этого объекта налогообложения;

3) если несколько государств подвергают одно и то же лицо, не являющееся резидентом ни одного из них, налогообложению по объекту, который возникает у налогоплательщика в этих государствах (одновременная ограниченная налоговая ответственность).

* Double Taxation Conventions and International Tax Law. Philip Baker, of Gray's Inn Barrister. – L, 1994. – P. 11.

** Ibid – P. 366.

Помимо юридического многократного налогообложения существует и экономическое многократное налогообложение. Это понятие обозначает обложение одной и той же налоговой базы сопоставимыми налогами у разных лиц. Типичным примером экономического многократного налогообложения является взимание налога с распределенной части прибыли компаний. Первоначально налогом на прибыль облагается компания. Затем налог уплачивают акционеры, получившие дивиденды.

Решение этой проблемы не является задачей международного налогового права. Она рассматривается в национальных законодательствах*.

* См.: Основы налогового права: Учебно-методическое пособие/Под ред. С.Г. Пепеляева – М.: ИнвестФонд, 1995 – С. 226–227.