16.3.2. Формы постоянных представительств

Постоянные представительства можно разделить на имущественные и субъектные. При этом к имущественным относятся все формы представительств, которые возникают в результате наличия на территории другого государства постоянного места деятельности иностранной организации. К ним относятся филиалы иностранных компаний, представительства, различного рода офисы, строительные площадки, места добычи полезных ископаемых и т.п. К субъектным формам представительства относятся представительства, возникающие в результате деятельности зависимого агента (схема V1-10).

Схема VI-10

16.3.2.1. Строительная площадка

Одним из наиболее распространенных видов постоянного представительства являются строительные площадки (а также сборочные или монтажные объекты). Строительная площадка, не являясь ни филиалом, ни представительством иностранного лица, образует тем не менее постоянное представительство и соответственно имеет особый налоговый статус.

Согласно п. 1.8 Инструкции Госналогслужбы России № 34 «О налогообложении прибыли и доходов иностранных юридических лиц» каждая строительная площадка с момента начала работ рассматривается как образующая отдельное постоянное представительство.

Все действующие налоговые соглашения устанавливают, что строительные площадки, сборочные или монтажные объекты образуют постоянное представительство только в том случае, если они существуют дольше определенного времени. Обычно этот срок устанавливается в 12 месяцев. Постановке на налоговый учет в Российской Федерации подлежит каждая строительная площадка, даже если одно и то же иностранное юридическое лицо осуществляет строительство нескольких объектов на территории одного субъекта Федерации.

Начало существования строительной площадки как постоянного представительства – момент подписания акта о передаче ее подрядчику, момент окончания (в соответствии с Инструкцией № 34) –дата подписания акта о сдаче объекта в эксплуатацию. Очевидно, что, если работы на площадке прекращаются, подрядчик должен незамедлительно подписать соответствующий акт с заказчиком, чтобы избежать возможных разногласий по поводу периода существования объекта.

Работы по строительному подряду, как правило, выполняются несколькими организациями, в том числе генеральным подрядчиком и субподрядчиками. Согласно п. 3 ст. 706 ГК РФ генеральный подрядчик несет перед заказчиком ответственность за последствия неисполнения и ненадлежащего исполнения обязательств субподрядчиками, а перед субподрядчиками – ответственность за неисполнение или ненадлежащее исполнение обязательств заказчиком.

Деятельность генерального подрядчика, отвечающего и перед заказчиком, и перед субподрядчиками, наиболее длительна по времени и образует постоянное представительство с момента передачи площадки первому субподрядчику до момента подписания акта сдачи-приемки заказчиком по окончании работ последним субподрядчиком.

Если, например, срок выполнения работ, при котором строительная площадка не образует постоянного представительства, установлен двусторонним соглашением в 12 месяцев, а работы выполнены за 370 дней, то срок существования представительства будет при этом 370 дней. Если в течение этого периода постоянное представительство получило прибыль, она подлежит обложению налогом в государстве местонахождения строительной площадки.