2. Методы начисления и учет амортизации (износа) основных средств

В процессе эксплуатации основные средства изнашиваются. При этом следует различать два вида износа:

• физический – происходит в результате непосредственного использования основных средств в хозяйственной деятельности и определяется продолжительностью их использования, нагрузкой, условиями использования и другими факторами;

• моральный – происходит в результате технического прогресса, который приводит к созданию более продуктивных видов основных средств или более дешевых.

В любом случае в результате износа основные средства в определенный момент становятся непригодными к дальнейшему использованию по назначению или их использование становится неэффективным. Это приводит к необходимости замены основных средств. Для ее осуществления предприятия должны накопить определенные источники, что осуществляется путем ежемесячного включения в расходы предприятия сумм амортизации (износа) основных средств.

Амортизация (износ) – это систематическое распределение амортизируемой суммы актива в течение срока его полезной эксплуатации (п. 4 П(С)БУ 7).

Не начисляется амортизация на землю.

Соответственно П(С)БУ 7 «Основные средства» сумма, которая подлежит амортизации, определенная как себестоимость актива, или сумма, которая ее изменяет в финансовых отчетах, уменьшенная на ликвидационную стоимость.

Срок полезного использования – это период, на протяжении которого можно ожидать использование актива предприятием или количество единиц продукции, что предприятие ожидает получить от использования этого актива. Предприятие может изменить срок использования объекта.

Ликвидационная стоимость представляет собой сумму средств или стоимость других активов, которое предприятие ожидает получить от реализации (ликвидации) конкретного объекта по окончании срока его полезной эксплуатации за минусом ожидаемых расходов, связанных с его выбытием. Предприятие имеет право приравнять ликвидационную стоимость к нулю.

Начисляется амортизация с месяца следующего за месяцем введения в эксплуатацию на протяжении срока его использования. Начисление амортизации прекращается на период модернизации, реконструкции, консервации объекта.

Заканчивается начисление амортизации, начиная с месяца следующего за месяцем списания объекта.

Предприятиям впервые предоставлено право самостоятельно выбирать метод начисления амортизации из методов, предусмотренных П(С)БУ 7 “Основные средства”. Всего предложено 5 методов. При определении метода начисления амортизации необходимо учитывать порядок использования конкретного объекта, срок его использования и т.п..

1. Метод прямолинейного списания. При его применении амортизация начисляется на протяжении срока полезной эксплуатации объекта основных средств. Базой для начисления амортизации является амортизируемая стоимость. Итак, при использовании данного метода необходимо установить:

• срок полезного использования объекта;

• ликвидационную стоимость объекта.

Прежде всего, путем отчисления из стоимости конкретного объекта основных средств ликвидационной стоимости определяем сумму, которая подлежит амортизации. Потом полученную сумму необходимо поделить на срок полезного использования объекта. В результате этого рассчитывается годовая сумма амортизации от определенной стоимости основных средств

Положительным является то, что предприятию предоставлено право уточнять срок полезной эксплуатации и ликвидационную стоимость.

Срок полезной эксплуатации может меняться в том случае, если объект модернизован, реконструирован и в результате этого повысились его эксплуатационные возможности.

Ликвидационная стоимость может изменяться в связи с изменением цен, тарифов и т.п.

Если изменения состоялись, то корректируется сумма и норма амортизации.

2. Метод уменьшения остаточной стоимости. В этом случае сумма амортизации с каждым годом уменьшается, так как базой для ее определения является остаточная стоимость объекта. При этом ликвидационная стоимость не определяется и не применяется. Этот метод во многом аналогичный методу, предусмотренному для налогового учета соответственно пункту 8 Закона Украины «О налогообложении прибыли предприятий».

Наиболее целесообразно использовать данный метод по основным средствам, которые имеют максимальную производительность в первые годы использования. Норма амортизации, при использовании этого метода определяется по формуле:

где n – количество лет использования объекта.

Годовая сумма амортизации определяется по формуле:

Г одовая сумма амортизации = остаточная стоимость объекта на начало года х годовую норму амортизации

100

3. Метод ускоренного уменьшения остаточной стоимости. Годовая сумма амортизации, при его использовании, определяется путем умножения остаточной стоимости объекта к началу года на годовую норму амортизации, которая рассчитывается исходя из срока полезного использования объекта и удваивается. Иначе говоря сначала определяется норма амортизации за прямолинейным методом, а потом она множится на 2.

При этом следует иметь в виду, что:

• амортизация на нововведенный в эксплуатацию объект в первый год рассчитывается исходя из первичной стоимости;

• ликвидационная стоимость не рассчитывается.

4. Кумулятивный метод. Для его использования рассчитывается кумулятивный коэффициент путем деления количества лет, которые остались до конца ожидаемого срока использования объекта на общую сумму числа лет его использование. Годовая сумма амортизации определяется умножением этого коэффициента на стоимость, которая подлежит амортизации.

5. Производственный метод. В этом случае для начисления амортизации используют данные о производительности актива всего и за отдельными отчетными периодами. Основой для определения суммы амортизации является амортизируемая стоимость.

Использование данного метода позволяет при начислении амортизации учитывать нагрузку на оборудование. Наиболее приемлемый он для машин, оборудования и других аналогичных объектов.

На практике может возникнуть необходимость использования комбинации приведенных методов. Это возможно в том случае, если отдельные компоненты объекта имеют разные сроки и порядок использования.

Для учета износа основных средств предназначен счет 13 «Износ необоротных активов», субсчет 131 «Износ основных средств». Счет 131 является регулирующим, контрактивним к счету 10 «Основные средства».

По кредиту счета 131 отражается начисление износа, а по дебету – его списание. Сальдо счета кредитовое, показывает сумму износа имеющихся у предприятия основных средств и справочно отображается в 1 разделе актива баланса.

Конкретный порядок отражения в учёте начисление износа зависит от того, использует ли предприятие счета класса 8 «Расходы по элементам». В этом классе предусмотренный специальный счет 81 «Амортизация».

Следует отметить, что приведенные методы начисления амортизации основных средств можно использовать в бухгалтерском учёте. В налоговом учёте сохраняется ранее существующий порядок. Все основные средства делятся на 3 группы, по любой из которых установлены жестко регламентированные нормы амортизации:

группа 1 - 5%

группа 2 - 25%

группа 3 - 15%

группа 4

Амортизация начисляется исходя из остаточной стоимости, которая рассчитывается по формуле:

Б_(а) = Б_(а-1) + П_(а-1) – В_(а-1) – А_(а-1), где

Б_(а) – балансовая стоимость группы основных средств на начало квартала;

Б_(а-1) – балансовая стоимость группы на начало предшествующего квартала;

П_(а-1) – сумма расходов на приобретение основных средств, их ремонт, реконструкцию, модернизацию и другие улучшения за предшествующий квартал, которые за действующими нормативными документами относятся на увеличение балансовой стоимости;

В_(а-1) – стоимость списанных на протяжении предшествующего квартала основных средств;

А_(а-1) – сумма амортизационных отчислений по соответствующей группе за

предшествующий квартал.

Подобный порядок начисления амортизации для целей налогового учета рассмотрен в пункте 8 Закона Украины «О налогообложении прибыли предприятия».

Предприятия могут использовать налоговый метод начисления амортизации и в бухгалтерском учёте. Но базу для ее начисления, то есть остаточную стоимость основных средств необходимо рассчитывать в соответствии с нормативами бухгалтерского учета.