46. Стандартный и альтернативный варианты отчета об изменении капитала

Форма отчета об изменении капитала может иметь несколько вариантов. Международный стандарт IAS-1 "Подача финансовой отчетности» предлагает два формата этого отчета. Первый, который можно назвать стандартным, раскрывает изменения в собственном капиталовложения-ле в таблице, столбцы которой позволяют сделать выверку между начальным и конечным сальдо каждого элемента собственного капитала. Второй подход, альтернативный, предусматривает раскрытие в отчете об изменении собственного капитала только тех элементов, которые обусловлены изменениями, а не признанными в отчете о прибылях и убытках. Концептуальный подход к формированию показателей отчета об изменении капитала приведены на рисунке первый

Как показано на рисунке 1, исходной основой для разработки национальной концепции раскрытия информации о собственном капитале должны стать два варианта, предложенные Советом по международным стандартам финансовой отчетности. Стандартный вариант предусматривает отражение движения капитала по его элементах по сравнению с остатками каждого элемента на начало и конец отчетного периода. Широко распространен вариант с использованием для каждого элемента собственного капитала отдельной графы. В сокращенном виде форма такого отчета приведена в таблице 1.

Каждый столбец в данной таблице соответствует конкретному счету, предназначенному для учета капитала. Строки раскрывают суть операций, которые обусловливают изменения собственного капитала. По каждому элементу собственного капитала на начало и конец года приводятся остатки, а также причины, обусловившие изменение. В качестве промежуточного результата определяется собственный капитал акционеров, материнской компании, затем указывается доля меньшинства и вся сумма капита-металла хозяйственной группы.

Рисунок 1 - Модель разработки национальной концепции раскрытия информации о собственном капитале

Остатки на начало периода корректируются на величину эффекта изменения учетной политики (effect of changing an accounting policy) и исправления ошибок. Обусловлено это тем, что международный стандарт IAS-8 "Учетная политика, изменения в расчетных оценках и ошибки" требует, там где это можно выполнить, как проведения ретро-спектывных корректировок (retrospective restatement) для отражения изменений в учетной политике, так и проведения операций пересчета для исправления ошибок (correc-tions of errors). Стандарт IAS-1 "Подача финансовой отчетности" требует раскрытия информации в отчете об изменении капитала по суммарной Кореков-цировцы каждого его компонента отдельно по причине изменения учетной политики и исправления ошибок. указанные корректировки

Таблица 1 - Стандартный вариант отчета об изменениях капитала, млн. руб.

Паказчыкі	Ста- тутны капітал	Эмі-сійны даход	Пера-ацэнка акты-ваў	Рэзер-вовы капітал	Нераз-мерка-ваны прыбы-так	Прыз-наныя ў капітале даходы і расходы	Рэзерв па кур-савой розна-сці	Улас-ныя акцыі (долі)	Уласны капітал акцыя-нераў	Доля мен-шасці	Усяго
1	2	3	4	5	6	7	8	9	10	11	12
1. Астатак на пача-так года	6 373	8 907	1 169	523	3 842	—	526	—	21 340	929	22 269
2. Эфект змянення ўліковай палітыкі і выпраўлення памы-лак	—	—	—	—	—	—	—	—	—	—	—
3. Перагледжаны астатак на пачатак года	6 373	8 907	1 169	523	3 842	—	526	—	21 340	929	22 269
4. Чысты прыбытак	х	х	х	х	876	3	х	43	922	86	1 008
5. Дывідэнды	х	х	х	х	(786)	х	х	х	(786)	(63)	(849)
6. Адлічэнні за кошт чыстага прыбытку	—	х	х	184	(184)	х			—	х	—
7. Павелічэнне і капіталу за кошт:
7 а) дададковага выпуску акцый	263	619	х	х	х	х	х	х	882	х	882
7 б) павелічэння на-мінальнай вартасці акцый	—	х	х	х	х	х	х	—	—	х	—
7 в) рэарганізацыі юрыдычнай асобы	—	х	х	х	х	х	х	—	—	х	—
8. Памяншэнне ве-лічыні статутнага капіталу за кошт:
8 а) памяншэння намінальнай вар-тасці акцый	—	х	х	х	х	х	х	—	—	х	—
8 б) памяншэння колькасці акцый	(20)	х	х	х	х	х	х	20	—	х	—
8 в) рэарганізацыі юрыдычнай асобы	—	х	х	х	х	х	х	—	—	х	—
9. Даацэнка маёмас-ці	х	х	372	х	х	х	х	х	372	х	372
10. Змяненне спра-вядлівай вартасці інвестыцый, прыз-начаных для про-дажу
10 а) павелічэнне	х	х	—	х	х	х	х	х	—	х
10 б) памяншэнне	х	х	(81)	х	х	х	х	х	(81)	х	(81)
11. Змяненне долі мінарытарных ак-цыянераў
11 а) павелічэнне	х	х	х	х	х	х	х	х	х	х	х
11 б) памяншэнне	х	х	х	х	х	х	х	х	х	(37)	(37)
12. Выкуп уласных акцый	х	х	х	х	х	х	х	(225)	(225)	—	(225)
13. Перавыпуск уласных акцый	Х	Х	Х	Х	Х	Х	Х	78	78	—	78
14. Аб'яднанне бізнесу	—	—	—	—	—	Х	Х	—	—	—	—
15. Курсавыя разні-цы ад пераліку спра-ваздачнасці замеж-ных падраздзялен-няў	—	—	—	—	—	Х	(474)	—	(474)	—	(474)
16. Эфект пераліку ў валюту падачы справаздачнасці	—	—	—	—	—	Х	—	—	—	—	—
17. Іншыя фактары, якія аказваюць уп-лыў на велічыню ўласнага капіталу	—	(84)	—	—	—	(43)	Х	84	(43)	—	(43)
18. Астатак на канец справаздачнага года	6616	9442	1460	707	3748	(40)	52	—	21985	915	22900

должны раскрываться за каждый предыдущий период (prior period) и на начало текущего периода (beginning of the period).

Разность от пересчета валют (exchange difference) возникает в Кансай-лидаванай отчета при обобщении нескольких отчетов за-граничащих подразделений организации, поданных в валютах, отличных от валюты консолидированной отчете. В том случае, если валюта подачи (presentation currency) отчета об изменениях в собственном капитале в формате международных стандартов отличается от валюты, в которой ведется учет по национальным пра-лах, возникает эффект пересчета в валюту подачи (effect of translation to the presentation currency) отчетности. Для отображения указанного эффекта в отчет об изменениях в собственном капитале вводится отдельная позиция.

Чистая прибыль (net income) приводится как конечный показатель отчета о прибылях и убытках за отчетный период. Изменяет капитал и увеличение или уменьшение стоимости от переоценки (increases or decreases resulting from revaluations). Дооценку имущества увеличивает капитал, а сумма уценки уменьшает его. Кроме того, измен ния собственного капитала могут возникать в результате расчетов с особен-никами по дивидендам и эмиссии акций, получения доходов или убытков, которые не признаны в отчете о прибылях и убытках, изменений в учетной политике и других факторов.

Альтернативный подход предполагает подачу в отчете об изменении капитала только результатов влияния чистой прибыли, доходов и расходов, которые ведут к изменению собственного капитала, однако не признаются в отчете о прибылях и убытках, а также воздействие изменений в учетной политике. В сокращенном виде форма такого отчета приведена в таблице 2.

Таблица 2 - Альтернативный вариант отчета об изменениях капитала

Паказчыкі	Справаздачны год	Мінулы год
1	2	3
1. Прырост (памяншэнне) ў выніку пераацэнкі маёмасці
2. Прырост (памяншэнне) ў выніку пераацэнкі інвестыцый
3. Курсавыя рознасці ад пераліку даных фінансавай справаздачнасці, пададзенай у замежнай валюце
4. Прыбытак, не адлюстраваны ў справаздачы аб прыбытках і стратах
5. Чысты прыбытак за перыяд
6. Усяго прызнаных прыбыткаў і страт, якія аказваюць уплыў на змяненне капіталу
7. Уплыў змяненняў ва ўліковай палітыцы

Международные стандарты финансовой отчетности не предусматривают обязательное использование ни стандартной, ни альтернативной формы отчета об изменении капитала. Они только концептуально раскрывают возможные варианты, оставляя соответствующим органам право самим выбирать и конструировать нужные формы отчета об изменении капитала, которые, тем не менее, должны соответствовать принципиальным основам международных стандартов. На практике обычно предпочитают варианта, который раскрывает все изменения нарисовали-ного капитала, поскольку он более удобен для пользователей. Его преимущество заключается в том, что по каждому элементу собственного капиталовложения-лу, указанный в столбцах отчетной формы, можно видеть все типы операций, приведенные по строкам таблицы, которые обусловили изменение собственного капитала в отчетном периоде. При использовании альтернативного варианта всю эту информацию приходится раскрывать в примечаниях к финансовой отчетности.

В отчете о финансовом состоянии и отчета об изменениях капитала раскрывается минимальный объем информации об элементах собственного капитала. Международный стандарт финансовой отчетности IAS-1 "Подача финансовой отчетности рекомендует расширение информации о капитале в результате включения непосредственно в баланс или указания в примечаниях и приложениях к нему следующей информации. Акционерные общества должны раскрывать информацию о номинальной стоимости акций или информировать о том, что акции не имеют нами-нальной стоимости, а также о правах, привилегиях и ограничениях, связанных с владением соответствующим видом акций, включая ограничения на распределение дивидендов и возмещение капитала.

В разрезе видов акций раскрывается информация о количестве разрешенных для выпуска акций и фактически выпущенных, полностью оплаченных и выпущенных, однако оплаченных не полностью. Предусматривается также приведение данных об акциях, принадлежащих самой организации, ее дочерним и ассоциированным компаниям, а также об акциях, зарезервированных для выпуска или продажи по договорам опциона, с указанием условий опциона и грусть. Поскольку в большинстве случаев хранение и учет движения акций ведется депозитариями в отчетности необходимо привести информацию о результатах сверки количества акций в обращении на начало и конец отчетного периода.

Мижнардныя стандарты не регламентируют форму раскрытия дополнительной информации об изменениях собственного капитала. Организации самостоятельно разрабатывают нужные форматы подачи материала в табличной или текстовой форме. Примерные форматы подачи такой информации приведены в таблице третье

Таблица 3 - Инвестированы собственниками капитал в акционерное общество

Паказчыкі	Намі-нальная вартасць, тыс. руб.	Колькасць акцый, штук		Сума інвесці-раванага капіталу, млн. руб.
		дазволе-ных для выпуску	Выпушча-ных, якія знаходзяц-ца ў абара-чэнні
1. Прывілейныя акцыі	60	50 000	41 500	2 490
2. Звычайныя акцыі акцыяне-раў мацярынскай кампаніі	10	450 000	387 300	3 873
3. Звычайныя акцыі мінарытарных акцыянераў	10	Х	36 400	364
4. Капітал, атрыманы звыш намінальнай вартасці звычайных акцый (эмісійны даход)	х	х	Х	8 907
5. Уласныя выкупленыя акцыі (мінус)	10	х	14 100	141
6. Капітал, выплачаны звыш намінальнай вартасці ўласных выкупленых акцый (мінус)	х	х	х	273
7. Укладзены акцыянерамі капітал	х	х	х	15 220

Рух за справаздачны год неразмеркаванага прыбытку можа быць раскрыты наступным чынам (табліца 4).

Табліца 4 — Змяненне неразмеркаванага прыбытку за справаздачны год

Паказчыкі	Сума, млн. руб.
1. Неразмеркаваны прыбытак на пачатак года	3842
2. Чысты прыбытак справаздачнага года	876
3. Дывідэнды па прывілейных акцыях	357
4. Дывідэнды па звычайных акцыях	429
5. Накіравана на павелічэнне рэзервовага фонду	184
6. Неразмеркаваны прыбытак на канец года (рад. 1 + рад. 2 – рад. 3 – рад. 4 – рад. 5)	3748

В примечаниях к финансовой отчетности раскрывается и информация о политике управления капиталом. Это способы достижения поставленных целей по управлению капиталом, наличие внешних ограничений, которые тычуцца принятия управленческих решений по операциям с капиталом и последствия нарушения этих ограничений. Пользователей интересует и другая информация, которая раскрывает динамику и структуру собственного капитала, раскрытие которой тем не менее может нанести значительный ущерб организации.

Изменение капитала затрагивают и другие международные стандарты финансовой отчетности. Например, международный стандарт финансовой отчетности IAS-12 "Налоги на прибыль" требует обособленного отражения совокупных текущего и отложенных налогов, относящихся к статьям, отраженным в балансе как капитал.