43

1. Понятие бюджетных учреждений и особенности учета в них

В соответствии со ст. 9.2 Федерального Закона Российской Федерации «О некоммерческих организациях» от 12.01.1996 N 7-ФЗ (с изменениями на 22 июля 2010 года) бюджетным учреждением признается некоммерческая организация, созданная Российской Федерацией, субъектом Российской Федерации или муниципальным образованием для выполнения работ, оказания услуг в целях обеспечения реализации предусмотренных законодательством Российской Федерации полномочий соответственно органов государственной власти (государственных органов) или органов местного самоуправления в сферах науки, образования, здравоохранения, культуры, социальной защиты, занятости населения, физической культуры и спорта, а также в иных сферах.

Бюджетные учреждения финансируются на основе государственного задания в форме субсидии и заключают крупные сделки только с согласия учредителя (государства или региональной власти, муниципалитета).

Помимо осуществления работ (оказания услуг) в пределах установленного госзаказом норматива, бюджетные учреждения могут осуществлять эти же виды работ и сверх установленного норматива за плату. Финансовое обеспечение бюджетных учреждений, а также обеспечение госзаказа осуществляются на основе федеральных и региональных нормативов.

В бюджетных учреждениях выделяют пять уровней правового регулирования бухгалтерского учета.

На первом уровне регулирование осуществляется Бюджетным кодексом Российской Федерации, Гражданским и Налоговым Кодексами, Федеральным законом «О бухгалтерском учете», Федеральными законами, Указами президента РФ и Постановлениями Правительства РФ.

Второй уровень правового регулирования составляют нормативные правовые акты Минфина России, Инструкция о порядке составления и представления годовой, квартальной и месячной отчетности об исполнении бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, Инструкция по бухгалтерскому учету в бюджетных учреждениях.

Третий уровень формируют правовые акты, издаваемые органами, организующими исполнение федерального бюджета, бюджетов государственных внебюджетных фондов, бюджетов субъектов РФ и местных бюджетов, по вопросам бюджетного учета (например, нормативные правовые акты по вопросам составления бухгалтерской отчетности), а также правовые акты федеральных органов исполнительной власти, которым предоставлено право осуществлять правовое регулирование отдельных вопросов бухгалтерского учета.

Четвертый уровень правового регулирования составляют правовые акты, издаваемые с учетом отраслевых особенностей главными распорядителям средств бюджета соответствующего уровня в соответствии с актами органов, организующих исполнение соответствующего бюджета.

К пятому уровню относятся рабочие документы бюджетных учреждений, принятие которых предусмотрено Инструкцией по бюджетному учету. Такими документами являются: учетная политика, приказ руководителя бюджетного учреждения об утверждении графика документооборота; приказ руководителя бюджетного учреждения о порядке проведения инвентаризации; документы, устанавливающие конкретные условия отнесения расходов к распределению к отдельным видам по видам деятельности; порядок распределения накладных расходов по отдельным видам продукции.

Основными нормативными актами, регламентирующим бухгалтерский учет в бюджетных учреждениях, являются Приказ Минфина Российской Федерации от 01.12.2010 г. № 157н «Единый план счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений и Инструкция его применению» и Приказ Минфина РФ «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений и Инструкции по его применению» от 16 декабря 2010 г. № 174н.

Исходя из плана счетов имущество бюджетного учреждения может быть движимым и недвижимым.

Согласно ст. 130 ГК РФ к недвижимым вещам относятся: земельные участки, участки недр и все, что прочно связано с землей, то есть объекты, перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно, в том числе здания, сооружения, объекты незавершенного строительства, а также подлежащие государственной регистрации воздушные и морские суда, суда внутреннего плавания, космические объекты.

Вещи, не относящиеся к недвижимости, признаются движимым имуществом.

К движимому, в свою очередь, относится особо ценное и иное имущество.

Порядок отнесения имущества бюджетного учреждения к категории особо ценного движимого имущества утвержден Постановлением Правительства РФ от 26.07.2010 № 538, согласно которому виды особо ценного движимого имущества бюджетных учреждений могут определяться:

а) федеральными органами исполнительной власти, осуществляющими функции по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию, в отношении бюджетных учреждений, находящихся в ведении этих органов или федеральных служб и агентств, подведомственных этим органам, а также федеральными органами государственной власти (государственными органами), руководство деятельностью которых осуществляет Президент Российской Федерации или Правительство Российской Федерации, в отношении бюджетных учреждений, находящихся в их ведении;

б) в порядке, установленном высшим исполнительным органом государственной власти субъекта Российской Федерации в отношении бюджетных учреждений субъекта Российской Федерации;

в) в порядке, установленном местной администрацией в отношении муниципальных бюджетных учреждений.

Перечни особо ценного движимого имущества бюджетных учреждений определяются соответствующими органами, осуществляющими функции и полномочия учредителя. При определении перечней особо ценного движимого имущества бюджетных учреждений подлежат включению в состав такого имущества:

а) движимое имущество, балансовая стоимость которого превышает: для бюджетных учреждений - размер, установленный федеральными органами государственной власти, осуществляющими функции и полномочия учредителя, в отношении соответствующих федеральных бюджетных учреждений в интервале от 200 тыс. рублей до 500 тыс. рублей;

для бюджетных учреждений субъекта Российской Федерации - размер, установленный нормативным правовым актом высшего исполнительного органа государственной власти субъекта Российской Федерации в интервале от 50 тыс. рублей до 500 тыс. рублей либо государственными органами субъекта Российской Федерации, осуществляющими функции и полномочия учредителя в отношении соответствующих бюджетных учреждений субъекта Российской Федерации, в интервале, установленном нормативным правовым актом высшего исполнительного органа государственной власти субъекта Российской Федерации с соблюдением указанных ограничений, если этим нормативным правовым актом такое право будет предоставлено органам, осуществляющим функции и полномочия учредителя;

для муниципальных бюджетных учреждений - размер, установленный нормативным правовым актом местной администрации в интервале от 50 тыс. рублей до 200 тыс. рублей либо органами местного самоуправления, осуществляющими функции и полномочия учредителя в отношении соответствующих муниципальных бюджетных учреждений, в интервале, установленном нормативным правовым актом местной администрации с соблюдением указанных ограничений, если этим нормативным правовым актом такое право будет предоставлено органам, осуществляющим функции и полномочия учредителя;

б) иное движимое имущество, без которого осуществление бюджетным учреждением предусмотренных его уставом основных видов деятельности будет существенно затруднено;

в) имущество, отчуждение которого осуществляется в специальном порядке, установленном законами и иными нормативными правовыми актами Российской Федерации, в том числе музейные коллекции и предметы, находящиеся в федеральной собственности и включенные в состав государственной части Музейного фонда Российской Федерации, а также документы Архивного фонда Российской Федерации и национального библиотечного фонда.

Ведение перечня особо ценного движимого имущества осуществляется бюджетным учреждением на основании сведений бухгалтерского учета государственных (муниципальных) учреждений о полном наименовании объекта, отнесенного в установленном порядке к особо ценному движимому имуществу, его балансовой стоимости и об инвентарном (учетном) номере (при его наличии).

Бюджетное учреждение вправе вводить дополнительные аналитические коды счетов, обеспечивающих формирование в бухгалтерском учете дополнительной информации, необходимой внутренним, внешним пользователям бухгалтерской отчетности бюджетных учреждений. При отсутствии в Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений от 16 декабря 2010 г. № 174н корреспонденций счетов бухгалтерского учета по хозяйственной операции, производимой бюджетным учреждением в соответствии с законодательством Российской Федерации, бюджетные учреждения имеют право по согласованию с финансовым органом, на счете которого ему открыты лицевые счета (органом, осуществляющим в отношении бюджетного учреждения функции и полномочия учредителя), определять необходимую для отражения в бухгалтерском учете корреспонденцию счетов в части, не противоречащей этой Инструкции.

Данные проверенных и принятых к учету первичных документов систематизируются по датам совершения операций (в хронологическом порядке) и отражаются накопительным способом в регистрах бюджетного учета. Состав и порядок заполнения первичных документов и учетных регистров регулируется Приказом Минфина России от 15 декабря 2010 г. N 173н «Об утверждении форм первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета, применяемых органами государственной власти (государственными органами), органами местного самоуправления, органами управления государственными внебюджетными фондами, государственными академиями наук, государственными (муниципальными) учреждениями и Методических указаний по их применению».

Правила составления бухгалтерской отчетности установлены Инструкцией о порядке составления, представления годовой, квартальной бухгалтерской отчетности государственных (муниципальных) бюджетных и автономных учреждений, утвержденной Приказом Минфина РФ от 25 марта 2011 г. № 33н.

Согласно п.6 Инструкции № 157н бюджетные учреждения в целях организации ведения бухгалтерского учета, руководствуясь законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, нормативными актами органов, регулирующими бухгалтерский учет, а также самой Инструкцией № 157н, формируют свою учетную политику, исходя из особенностей своей структуры, отраслевых и иных особенностей деятельности учреждения и выполняемых им в соответствии с законодательством Российской Федерации полномочий.

  Согласно Приказу Минфина РФ «Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации (ПБУ 1/2008)» от 06.10.2008 №106н учетная политика организации представляет собой принятую совокупность ведения способов ведения бухгалтерского учета - первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности. При формировании учетной политики организации по конкретному вопросу учета осуществляется выбор одного способа из нескольких, допускаемых законодательством Российской Федерации и (или) нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету. Если по конкретному вопросу в нормативных правовых актах не установлены способы ведения бухгалтерского учета, то при формировании учетной политики осуществляется разработка организацией соответствующего способа, исходя из действующих положений по бухгалтерскому учету, а также Международных стандартов финансовой отчетности. Таким образом, в своей учетной политики бюджетное учреждение должно отразить только те элементы учета, в части которых Инструкция № 157н предоставляет учреждению возможность выбора одного из нескольких возможных вариантов учета или не содержит конкретного порядка учета хозяйственных операций. Причем в последнем случае бюджетное учреждение должно само определить порядок учета и закрепить его в своем нормативном документе.

Бюджетное учреждение должно формировать учетную политику как для целей бухгалтерского учета, так и для целей управленческого и налогового учета.

Если основная цель учётной политики бухгалтерского учёта – выбрать и документально закрепить выбранный бюджетным учреждением один из допускаемых общепринятыми стандартами способ ведения учёта, то предназначение учётной политики для целей управленческого учёта - обеспечение адекватного и стандартизованного отражения в учёте и отчетности особенностей учреждения и его подразделений, при этом должен быть расширен перечень первичных документов, предназначенных для системы управленческого учёта, последовательно решаться вопросы определения ответственности за предоставление первичных документов и методологическое сопровождение, закрепления функций оформления и занесения в виде записей на счета управленческого учета первичных документов, и т.д.

 Учетная политика для целей налогообложения должна систематизировать объекты налогообложения, правила исчисления налогов,  моменты, в отношении которых глава 25 НК РФ не содержит одновариантных методов учета, либо не дает каких-либо четких правил исчисления налога на прибыль.