6.Аудиторлардың жауапкершілігі, міндеттері және құқықтары. Кәсіби этикалық кодексі.

Аудиторлардың жауапкершілігі құқығы және міндеттері.Аудиторлар мен аудиторлық ұйымдарға кәсіби қызметті қанағаттанғысыз дәрежеде орындамауы үшін азаматтық-қүқық-тық, экімшілік, материалдық, қылмыстық жауапкершіліктері жүктеледі. Клиенттер, оның кредиторлары мен инвесторлары, мемлекет және оларға өкілеттілігі жүретін тэртіп сақтау және басқа органдар аудиторға қарсы сот немесе төрелік сот іс қозғауы мүмкін.

Аудиторлық ұйым барлық елеулі қатынастарда экономикалық субъектінің қаржылық есеп берулерінің анықтығы туралы кәсіби пікір қалыптастыратыны және оны білдіретіні үшін жауапқа тартылады. Заңдық жауапкершілік тек келісімшарттағы міндетемелерді бүзғаны үшін ғана емес, сондай-ақ немқұрайдылық, ұқыпсыздық, алаяқтық зиян шектіру және т.б. сияқты азаматтык кұқық бұзушылық әрекеттерін тудырғаны үшін, сонымен қатар, залалға әкеп соқтыратын аудиторлық тексерулердің шалағай жүзеге асырылғаны анықталған жағдайларда қарастырылады.

Анық еместігі кейін анықталған қаржылық есептемесі негізінде қабылданған шешімнің нәтижесінде қаржылық зиян шеккен тұлға жалпы құқық бұзушылык әрекеті үшін аудиторға қарсы іс қозғайды. Сонымен бірге қаржылық есептемелерді дайындау, жасау және уақтылы ұсыну жауапкершілігі тексерілетін субъекті басшылығының мойнында болады.

Егер қайсыбір тұлға аудитор өзіне зиян шектірді деп айыптап, оған қарсы сот процесін бастайтын болса, ол міндетті түрде аудиторга жаза тартқызатын әрекеттерді - келісімшарттың бұзылуын, азаматтық қүқық бұзушылықтың болғанын, алдау және алаяқтық әрекеттерге барганын дәлелдеуі керек.

Аудиторлар клиент алдында да және оның (аудитордың) қызмет нәтижелеріне мүдделілік танытатын, яғни қызмет нэтижелерінің негізінде үшінші жақ ретінде білгілі бір шешім қабылдайтын басқа субъектілердің алдында да жауапты. Мысалы, аудиторлық фирмадан банк сол аудиторлық фирманың клиентіне кредит беру жөнінде шешім қабылдау үшін қаржылық есеп берулерді талап етуі мүмкін.

Сондай-ақ, аудиторлар өз жұмыстарының нәтижелеріне сүйенетін нақты әрі әлеуетті клиент инвесторларының алдында да жауап береді. Бұл тұлғалар аудиторларды жауапқа тартуға тырысуы мүімкін, бірақ олар оның ұқыпсыздығы мен немқұрайдылығын немесе алаяқтық жасағанын дәлелдеуі қажет.

Жауапкершілікті арттыру мен кәсіби әдепті сақтаудың маңызды аспектісіне аудиторлардың жұмыс сапасын бақылау жатады. Аудитордың жауапкершілігі мен жұмыс сапасына әсер ететін 9 позицияны бөліп көрсетуге болады:

1. қызметкерлерді жалдау;

2. жұмыс кестесін жасау;

3. біліктілікті арттыру;

4. мансап;

5. басқарушы қызметкерлерді бақылау;

6. қызмет көрсетуге клиентті қабылдау;

7. кеңес беру;

8. тәуелсіздік;

9. фирманы бақылау.

Қазіргі уақытта аудит шаруашылык жүргізуші субъектілер қызметін қаржылық бақылаудың тэуелсіз жүйесі ретінде біздің қоғамымыздың күнделікті өміріне біртіндеп еніп келеді. Сол себепті де мемлекет пен кәсіби үйымдар аудиторлық қызметпен айналысқысы келетін түлғаларды дайындау және аттестациялау ісіне жоғары талаптар қояды. Бүл талаптар әлемдік іс-тәжірибеде кең таралған Халықаралык аудит стандарттарында көрініс тапқан өлшемдерге сэйкес келіді. Аудитор кандидаттарына қажетті талаптар ҚР «Аудиторлык кызмет туралы» заңда және аудиторларды аттестациялау жөніндегі біліктілік комиссиясы туралы ережеде анықталган (11).

Аудитор ізденушісінің (кандидаты) мінсіз репутациясы, жоғары білімі, экономика, каржы, есептік-талдама, ревизиялық-бақылау немесе күқық салаларында соңғы жеті жыл ішіндегі 5 жылдық жүмыс тәжірибесі бар адамдар немесе жоғары оқу орнында ғылыми-оқытушылық қызметпен айналысатын соңгы және осы аталған салаларда соңғы 5 жыл ішіндегі 2 жылдық тәжірибелік еңбек стажы бар адамдар аттестациялауға жіберіледі. Олар белгіленген пэндер бойынша біліктілік емтиханын тапсырып, аттестациядан өтуі қажет.

Кэсіби аудитордың бірден-бір басты айырмашылығы -қоғам, клиент және эріптестерінің алдындағы жауапкершілігін терең сезінуі болып табылады. Ол өзінің кэсібіне деген сенімділікті жоғалтатын кез келген эрекеттер жасамайды. Аудитор өзінің қызметін мінсіз орындауға тырысқаны дүрыс, ол үшін тэуелсіз, адал эрі объективті болуы керек.

Аудиторлар мен аудиторлыц үйымдардыц мыпадай цүцьщ-тары бар:

• аудиторлық тексерулердің формалары мен эдістерін қолданыстағы нормативті-құқықтық актілер, нормалар мен стандарттар және тапсырыс берушілермен жасалатын келісім-шарттың талаптары немесе «алдын ала тергеу, прокурор, тергеуші, сот органы» мемлекеттік органдарының тапсырма мазмұны негізінде өз бетінше белгілеу;

• бухгалтерлік кітаптарды, басқа да қаржылық шаруашы-лық қызметтерінің құжаттамаларын, мүліктің бар екендігін, ақша сомасын, құнды қағаздарды тексеру, шаруашылық жүргізуші субъект басшысынан бақылау жүргізуді, өнім сапасын анықтау, орындалған жұмыс өлшемдерін, құжаттарды тексеруді жүзеге асыруға қатысты құжаттарды талап ету;

• тапсырыс берушіде де, үшінші тұлғада да болатын аудиторлық тексерулердің мазмұнына қатысты кажетті қүжаттар мен ақпараттарды, сондай-ақ тапсырыс берушінің басшылығынан және қызметкерінен жазбаша немесе ауызша түрде түсініктеме any;

• аудиторлық тексерулерді бірігіп жүргізуге дербес жұмыс істейтін немесе аудиторлық фирмаларда қызмет ететін аудиторларды, сондай-ақ тексерілетін объектілерде жұмыс істейтін, басшымен қызметте, тікелей, туыстық қатысы бар немесе ортақ қаржылық мүдделері бірге болатын тұлғалардан бөлек басқа мамандарды келісімшарт негізінде шақыру;

• тексерілетін заңды түлға есепшоттарының жағдайы мен операциялары туралы қажетті мэліметтерді банктен any және т.с.с.

Аудиторлардың осы құқықтарымен қатар қаржылық есеп берудің анықтылығын тексеруге келмейді. Олар шаруашылық қызметтерде талдау, еңбек, азаматтық, қаржылық және шаруашылық кұкық салаларындағы аудиторлық қызмет түрлерін айқындауы мүмкін.

Аудиторлар мен аудиторлық ұйымдар ҚР заңдарында және тапсырыс берушімен жасалған келісімшартта қарастырылатын өз міндеттерін біліктілікпен орындауға жауапты. Тексерулерді сапасыз жүргізіп, шаруашылык етуші субъектілерге зиян шектіретін болса, аудиторға келісімшартта қарастырылған мөлшерде материалдык жауапкершілік жүктейді. Аудитор өз жауапкершілігін аудиторлық фирманың қаражат есебінен, ал жеке аудитор - өз есебінен де, сақтандыру ұйымының есебінен де сақтандыра алады.

Аудиторлар қаржылык есептемелердің және басқа құжат-тардың заң талаптарына сәйкеспейтін тұстарын аудиттелген субъектіге хабарлауға міндетті, сонымен бірге аудиттің нэти-желері мен басқа да мэліметтердің құпиялылығын сақтауға міндетті және қолданыстагы нормативті-құқықтық актілердің талаптарына сэйкес басқа да міндеттерді орындауы керек.

«Аудиторлық қызмет туралы» заңға сәйкес біліктілік комиссиясы аудиторлық қызметпен айналысқысы келетін тұлғаны аттестациядан өткізеді. Комиссия «аудитор» атағын тиісті куэлік пен немірлік мөр береді.

Бірде бір заңды немесе жеке тұлға, егер ол белгіленген тэртіп бойынша тіркелмесе, аудиторлық қызметпен айналысуға құқық беретін біліктілік комиссиясының аттестациялауынан өтпесе, онда оған аудитор атағы берілмейді немесе өзіне аудиторлық қызметпен айналысушы ретінде сипаттама бере алмайды (11).

Аудиторлық қызметтің кадрларын қалыптастыру - бұл біздің елімізде ұзақ уақытты алатын күрделі процесс. 2010 жылға дейін аудиторлық фирма қызметкерлерінің санын 15 мың адамға жеткізу көзделіп отыр. Сөйтсе де ұзақ мерзімге елімізде тэуелсіз бақылау органдары мен нарыктық экономиканы қалыптастыру үшін шамамен 30 мың аудиторлық бейіндегі (профиль) мамандары қажет болады. Бүл мемлекетаралық іске кэсіби бухгалтерлер мен аудиторлардың институты, Т. Рысқұлов атындағы Қазақ экономикалық университеті мен бухгалтер-аудитор, сарапшы, бағалаушы, маркетолог, менеджер және қаржылық есептік-талдамалы, құкыктық, т.б. бойынша бақы-лаушылар мен кеңес беруші сияқты жоғары білікті мамандарды дайындап шығаратын бірқатар жоғары оқу орындары өз үлестерін қосуы керек.

Аудиторлардың кәсіби этикасы

Кәсіби аудиторларға этикалық тұрғыдан өзін-өзі ұстау мэнері аса маңызды болып табылады. Бизнес саласында екі әдептілік аспект бар - жалпы әдеп (рухани аспекті) және кәсіби әдеп (іс-тәжірибелік аспекті).

«Әдеп» термині ретінде біз мораль проблемаларын, оның ішінде моральдық таңдау саласын зерделеумен жүйелі түрде айналысатын белгілі бір философия саласын ұғамыз. Бұл анықтамада үш шешуші әлемент бар:

1. Шешімді таңдау проблемасы.

2. Жаман мен жақсы туралы түсінік.

3. Әдеп, адамгершілік (мораль) мәселелерін, оның ішінде моральдық шешімдерді зерделейді.

Әдеп кең мағынасында өнегелік принциптері мен нормаларының жүйесі, жеке тұлға, қандай да бір коғамның немесе кәсіби топтағы адамдардың өзін өзі ұстау әдебі ретінде баяндалды. Іс жүзінде эр түрлі әдептілік нормалары мен ережелердің түрлері, оның ішінде аудиторлардың, дэрігерлердің, заңгерлердің, әскерилердің және т.б. кәсіби кодекстері бар.

Өзін өзі ұстау әдебінің кодексі осы кәсіптің өзіндік ерекшелігі болып табылатын өзін-өзі ұстау өлшемдерін дэл анықтап, тиісті ұсыныс береді. Жалпы әдеп теориясына қарағанда кәсіби әдеп кодексінен нақты проблемалардың шешімін табуға болады, оның үстіне, онда кәсіби талаптар да бар. Белгілі бір кәсіп тұрғысынан алғанда кодекс нақты өзін-өзі ұстау декларациясы болып табылады әрі олардың орындаулына ықпал етеді. Онсыз кәсіби тәртіп болуы мүмкін емес.

Әдептің негізгі максаттарының біріне шешім қабылдауда басшылық жасау жатса да, шешім қабылдаушы тұлғаның функциясы (қызметі) осымен толық бітпейді, яғни оның кэсіби міндеттері мұнымен ғана шектеліп қалмайды.

Әрбір адам - тек жеке тұлға ғана емес, ал, сонымен бірге, қандай да бір кәсіптің өкілі және қоғамның мүшесі. Тәуелсіз коғамдық бухгалтерлер мен аудиторлар да «өз әріптестері қабылдайтын шешімдерді» қадағалаушы кеңес берушілер (өз әріптестерімен бірге), оқытушылар, сарапшылар болып табылады. Осы функциялардың барлығы кәсіби этика тұрғысынан қарағанда маңызды (36, 60-61 б.).

1988 жылы АІСРА мәжілісінде бухгалтер-аудиторлардың өзін-өзі ұстаудың кәсіби Кодексінің жаңа нұсқасы қабылданды, оның ішінде олардың кәсіби тәртібін көрсететін мынадай 6 жағымды ережелер қамтылған:

1. Міндеттері. Аудиторлар өз міндеттерін орындауда жоғары кэсіби және моральдық сапаларын танытуы керек, өз қызметінің барлық түрінде дэл эрі жан-жақты ойластырылған өз пікірін қалыптастыруы қажет.

2. Қогамның мүдделері. Аудиторлар өзіне мынадай мінде-темелер жүктеуі тиіс. Қоғам мүддесіне қарай эрекет-қызмет етіп, оның сенімін ақтап, жоғары кэсіби шеберлігін көрсету керек.

3. Адалдъщ. Қоғамның сеніміне ие болуы үшін аудиторлар өзінің кәсіби міндеттерін адал эрі мінсіз орындауы қажет.

4. Объективтілігі және тәуелсіздігі. Аудиторлар объективтілігін сақтай отырып, мүдделер қақтығысынан бойларын аулақ салғаны жөн. Аудиторлық жұмыстарды жүзеге асыруда олар мәні (яғни табиғи мінез-қүлқымен) бойынша және көрер көзге де (формально) тәуелсіз болғаны абзал.

5. Тиісті (жете ынта-ықылас аудару). Аудиторлар кәсіби стандарттарды сақтауы қажет, өз білімдерін жогарылату және кәсіби міндеттерді толық орындап, қызмет сапасын ұдайы жақсартып отыруға ұмтылуы тиіс, сондай-ақ қабілеттері мен қасиеттерін ең жоғары мүмкіндік деңгейінде пайдаланғаны жөн.

6. Қызмет көлемі мен сипаты. Аудиторлар көрсетілетін қызметтің көлемі мен түрін анықтап, өзін-өзі ұстаудың кэсіби кодексінің принциптерін сақтауы керек.

Әрбір аудитор өзін-өзі ұстау мәнерінің негізгі ережелерін үйреніп, кез келген жагдайда болу мүмкін проблемаларды анықтауда негізгілер ретінде қолдануға тиіс. Олардың аудиторлық ұғымдағы ең маңыздыларын қарастырайық:

А. Тәуелсіздігі. Бұл қасиет аудиторлық кәсіптің негізгі іргетасы болып табылады, өйткені тәуелсіз аудиторлық тексерудің мақсаты - қаржылық есеп беруге деген сенімділікті қалыптастыру. Аудиторлар клиент басшылығымен де, тексерілетін экономикалық бірліктермен де ешқандай байланысы болмауы керек.

Тәуелсіздік мына жағдайларда бұзылады. Егер аудитор:

• клиенттің қайсыбір мүлкін иеленетін болса;

• таза табысы немесе фирмасының пайдасы тексерілетін компанияның инвестициясымен тығыз байланысты болса, не болмаса компаниямен бірлескен инвестициясы бар болса;

• компаниядан несие алса немесе берсе (бұл тыйым әдеттегі тәртіппен қаржы институттарынан алынатын кредитке қатысты болмайды);

• тексерілетін компаниямен қүрылтайшы ретінде байла-ныста болса;

• компанияның Директорлар кеңесінің мүшесі болып табылғанда;

• компанияның есептік жазбаларын жүргізіп, есеп сала-сында шешім қабылдайтын болса, ал компания басшылығы қаржылық есеп беру туралы ақпаратпен оған негізгі жауап-кершілікті көтеретіндей шамада ақпарат алмаса;

• егер компания басшылығы аудиторлық жұмыста олқы-лықтары үшін аудиторды сот процесімен қорқытатын болса немесе аудитор компания басшылығын алаяқтық пен жалған деп айыптап, сот процесімен қорқытатын болса;

• клиент инвестор болатын болса, онда инвестор (инвестор-дағы) - кәсіпорында аудитордың қаржылық мүдделілігі болады;

• егер аудитор отбасының немесе туыстарының бір адамы) клиент ісін тікелей қатысты (мүдде жағынан) немесе онымен (клиентпен) кэсіпорынды басқару ісіне байланысты болатын болса және т.б.

Кәсіпорын басшылар аудиторларды «сатып алатын» жағымсыз оқиғалар да болып түрады, мүндайда аудитор олардың өздері көргісі келетін қаржылық есепте ақпаратты анық мазмүндап, білікті есеп жасап береді.

Б. Стандарттарды сацтау. Аудитор стандарттар мен олардың интерпретациясын (түсіндірулерін) сақтауы керек. Осыған сэйкес олар өз қүзыретіндегі қызметтерді ғана көрсеткені дүрыс. Кэсіби қызметті атқару кезінде ол баса назар аударып, қызмет етуді жоспарлау және бақылау; үсыныстар жасап, қорытынды шығару үшін қажетті егжей-тегжейлі ақпарат болуы керек.

В. Қүпияны сщтау. Аудитор клиенттің ерекше рүқсаты болмайынша ешқандай кұпия ақпаратты жарияламауы керек және мамандығына нүқсан келтіретін эрекеттерге бармауы керек. Атап айтқанда:

• клиент талап етсе де, оған бухгалтерлік және басқа да қүжаттарды қайтарып беруден бас тарту;

• кәсіби қызмет барысында нэсілдік, жыныстық, үлттық белгілері мен ұстанатын діни сенімдеріне қарай кемсітушілікті (дискриминация) жүзеге асыру;

• тексеру барысында егер клиент аудитордан мемлекеттік аудиторлық стандарттарды және нормаларды сақтауын өтінетін болса, онда клиенттің тілегіне қарсы мемлекеттік стандарттар мен нормаларды сақтамауы керек. Себебі, нағыз шынайы фактілерді ашуда мемлекеттік стандарттар мен нормалар дәрменсіздік танытуы ықтимал. Аудитор кейбір жағдайда шынайы фактілерді әдеттен тыс әдістермен ашуы мүмкін;

• бухгалтерлік есеп пен қаржылық есептемесінің тіркелі-міне жалған жазбаларды енгізуге келісім бермеуі керек;

• басқа тұлға туралы ақпаратты тапсырғаны үшін клиенттен комиссиялық алым алу немесе клиенттерді тартқаны үшін басқа біреуге төлеу;

Г. Жарнаманы шектеу. Аудиторлар өзінің қызметін немесе фирма атауын жарнамалау арқылы клиенттерді мазалап, адам-дарды адастыру арқылы өз қызметін мәжбүрлеп өткізуге немесе алаяқтық жасамауға тиіс.

Қазақстан Республикасы Үкіметінің уэкілеттілік берілген лицензия беруші (лицензия) мемлекеттік орган қоғамдық аудиторлар үйымымен бірлесіп осы кәсіп түрі бойынша лицензия алган түлғаның аудиторлық қызметін реттейді. Лицензия беруші аудиторлық қызметтерді бақылап, аудиторлар мен аудиттенетін субъектілердің қатынасын қарастырып, лицензия үстаушыға ескерту жасауына болады, тіпті болмаған жағдайда лицензияның іс-эрекетін тоқтатады, Бүл - өте қатаң жаза, өйткені лицен-зиясынан айырылған түлға аудиторлық біліктіліктен және аудиторлық есептілігіне қол қою қүқығынан қоса айырылады.