5. Системы управленческого учета затрат
5.1. Система учета «стандарт-кост»
Понятие «стандартные (нормативные) затраты», лежащие в основе данной системы, в широком смысле подразумевает себестоимость, установленную заранее (в противоположность себестоимости, данные о которой собираются). То есть в учет вносится то, что должно произойти, а не то, что произошло, и затем обособленно отражаются возникшие отклонения.
Система «стандарт-кост» - инструмент управления для планирования затрат и контроля за ними. Она может использоваться и при позаказном, и при попроцессном (попередельном) методах калькулирования себестоимости. Система «стандарт-кост» представляет собой целостную концепцию. Если ее применяют в полном объеме, то все данные о фактических производственных затратах замещаются нормативными (стандартным и значениями). Такие счета, как «Материалы», «Незавершенное производство», «Готовая продукция» (и по дебету, и по кредиту), ведут с использованием нормативных, а не фактических затрат. Бухгалтер ведет отдельные счета фактических затрат, чтобы в конце учетного периода сравнить их. Разница между нормативными и фактическими затратами называется отклонением.
Основная задача, которую ставит перед собой данная система, - учет потерь в прибыли предприятия. В ее основе лежит четкое, твердое установление норм затрат материалов, энергии, рабочего времени, труда, зарплаты и всех других производственных расходов. Другими словами, небольшой перерасход более приемлем, чем экономия. При обнаружении отклонения бухгалтер должен выяснить причину его происхождения. Этот процесс, известный как анализ отклонений, эффективный инструмент контроля и всей системы управления.
Нормативные затраты представляют собой тщательно рассчитанные предопределенные затраты, которые обычно выражаются на единицу готовой продукции, т. е. текущие (действующие) нормы затрат с поправками на изменение технологии.
Нормативные затраты на единицу производственного продукта состоят из шести элементов:
нормативная цена основных материалов;
нормативное количество основных материалов;
нормативное рабочее время (по прямым трудозатратам);
нормативная ставка прямой оплаты труда;
нормативный коэффициент переменных общепроизводственных расходов;
нормативный коэффициент постоянных общепроизводственных расходов.
Для организаций, оказывающих услуги, применяются только последние четыре, т. к. эти организации не используют сырье и материалы в своих операциях.
Несмотря на некоторую схожесть, следует различать учет нормативных материальных затрат и учет накладных по нормативам. Нормативные затраты основаны на инженерных оценках и расчетах, прогнозных данных о потреблении, изучении трудовых операций, зависят от типа и качества используемых материалов. Нормативы накладных расходов основаны на более простых предположениях на базе данных о прошлых затратах.
Нормативные затраты основных материалов определяются умножением нормативной цены этих материалов на их нормативное количество. Нормативная цена основных материалов представляет собой тщательную оценку затрат определенного вида основных материалов на следующий учетный период. Ответственность за установление нормативных цен на все основные материалы несет агент по закупкам; определяя нормативные цены, он должен учесть все возможные увеличения цен, количественные изменения на рынке материалов, новые источники поставок, также он совершает все фактические закупки.
Нормативное количество основных материалов – оценка ожидаемого количества, которое будет использовано. Такая оценка является одной из наиболее трудных задач в установлении нормативов. На нее оказывают влияние специфика конструкции изделий, качество основных материалов, возраст и производительность машин и оборудования, квалификация и опыт рабочих. Определенный брак и потери неизбежны, и это необходимо учитывать при расчете нормативного количества материалов. Обычно эти нормативы устанавливают менеджеры, отвечающие за производство, или бухгалтер, ведущий учет затрат, привлекая дач их разработки инженеров, агентов по закупке материалов и машинных операторов.
Применительно к системе нормативного учета затрат «интегрированное управление» означает не только системный бухгалтерский учет оперативно выявленных отклонений по затратам и связанных с ними объемов выпуска, но и возможность анализа возникающих отклонений в разрезе различных объектов учета. Такую возможность предоставит информационная база нормативного метода. Ее формат зависит от структуры центров затрат, центров ответственности, объективно разработанной шкалы отклонений, а также от Целенаправленного взаимодействия функционально обособленных производственных, обслуживаю их И управленческих звеньев: как по вертикали — между уровнями управления (предприятие — цех участок — рабочее место), так и по горизонтали — между функциональными отделами и службами.
Оперативно выявленные отклонения на счетах управленческой бухгалтерии дают основу для анализа и своевременного решения раз личных проблем. Задача финансовой бухгалтерии — выявить и отразить в учете реальное состояние средств и источников, определить финансовые результаты деятельности.
Учитывая специфику технологического процесса конкретного предприятия, целесообразно нормировать затраты, связанные как с производством, так и с реализацией продукции. При этом в расчет необходимо брать не только производственную себестоимость, но и все прочие факторы, влияющие на доходность, например: объемы продаж, коммерческие и административные расходы. Результатом должна стать стандартная (нормативная) себестоимость, т. е. проектные затраты на единицу продукции или единицу исполненной функции при избрании их в качестве объекта нормирования для центра затрат.
Данный процесс, как правило, состоит из нескольких этапов:
Все операции, связанные с изготовлением изделия или исполнением функций, шифруются и классифицируются по статьям расхода.
Определяется перечень сдельных и повременных работ, приходящихся на данное изделие. Расходы на повременные работы определяются умножением стандартного времени, необходимого для выполнения операции, на стандартную часовую ставку.
Стандартная стоимость материалов рассчитывается как произведение стандартной цены на стандартный расход. В качестве стандартных цен, как правило, используются рыночные цены. Они рассчитываются из условий франко-станция назначения.
Определяется ставка распределения косвенных расходов.
Нормативный метод калькулирования, как и любой другой, не исключает и не может исключить учета фактических затрат, отражение которых будет производиться на счетах управленческого учета. Но при этом возникает потребность в аналитическом учете затрат на производство (по объектам калькулирования или другим признакам локализации) и по нормативной себестоимости. Для этого необходимо использовать специальный счет, например, счет 38 Выпуск продукции (работ, услуг) по нормативной себестоимости», для отражения в учете готовой продукции по нормативной (плановой) себестоимости в течение отчетного периода. Этот счет является операционно-результатным, на нем формируется информация о выпущенной из производства продукции в двух оценках: по дебету — фактическая производственная себестоимость, по кредиту нормативная (плановая) себестоимость.
Система «стандарт-кост» дает возможность детально и своевременно учитывать (выявлять) отклонения каждого центра ответственности по элементам затрат или по статьям калькуляции, указывает менеджерам на возникшие отклонения в целях принятия необходимых управленческих воздействий, регулирующих уровень затрат.
Создание и применение системы учета «стандарт – костинг» привело к тому, что себестоимость продукции стала объектом управления. Возник новый метод регулирования процесса формирования себестоимости - управление по отклонениям.
При использовании нормативного метода все затраты подразделяются на нормируемые и ненормируемые. В качестве нормируемых затрат, как правило, выступают прямые затраты.
Для учета отклонений в бухгалтерском учете используется счет 40 (выпуск продукции, товаров, услуг). Счет 40 предназначен для обобщения информации о выпущенной продукции, (работах, услугах) за отчетный период, а так же выявления отклонений фактической производственной себестоимости от нормативной (плановой) себестоимости. По дебету счета 40 отражается фактическая производственная себестоимость выпущенной из производства продукции (работ, услуг). По кредиту счета 40 отражается нормативная (плановая) себестоимость. В конце отчетного периода (месяца) счет 40 закрывается, сальдо списывается на финансовый результат (счет 90).
