2.6. Учет отдельных операций в процедуре банкротства «Мировое соглашение»

На любой стадии рассмотрения арбитражным судом дела о банк­ротстве должник, конкурсные кредиторы и уполномоченные органы впра­ве заключить мировое соглашение, которое принимается собранием кре­диторов и вступает в силу со дня его утверждения. Мировое соглашение, так же как и внешнее управление, представляет собой меру, направлен­ную на предотвращение ликвидации предприятия-должника.

При мировом соглашении должник и кредиторы договариваются между собой о реструктуризации задолженности в форме:

1)Отсрочка и рассрочка

Отсрочка и рассрочка платежей − это наиболее часто используемая форма финансовой реструктуризации при осуществлении процедуры банкротства «мировое соглашение». Отсрочка представляет собой перенос срока выполнения обязательств на более поздний период. При рассрочке платежи осуществляются по частям через некоторые промежутки времени.

Фактически во время остальных процедур банкротства также осуществляется отсрочка по обязательствам должника, возникшим до возбуждения дела о банкротстве. Не уплачиваются долги, кроме теку­щих, во время процедуры «наблюдение»: Во время процедуры «внеш­нее управление» на эти долги действует мораторий, представляю пи собой отсрочку платежей на срок процедуры. При процедуре «финансовое оздоровление» выплаты осуществляются в соответствии с утвержденным графиком, т.е. фактически имеет место рассрочка платежей.

Обычно возможность оплаты товара в рассрочку или с отсрочкой платежа оформляется в договоре отдельным пунктов либо в дополни­тельном соглашении к договору, которое будет неотъемлемой частью этого договора.

Реализация имущества с предоставлением рассрочки или отсроч­ки платежа следующим образом.

Оформление в бухгалтерском учете отсрочек и рассрочек

Дебет	Кредит	Операция
62	90/1	Отражена выручка от продажи товаров
90/3	68	Начислен НДС с оборота по реализации
51	62	Получена оплата первой части по договору
51	62	Получена оплата второй части по договору (по истечении определенного срока)
62	90/1	Проценты по коммерческому кредиту за … дней зачислены в доход от выручки
90/3	68	Начислен НДС с процентов

2)Прощение и скидка с долга

Прощение долга − это освобожде­ние кредитором должника от лежащих на нем обязанностей, если это не нарушает прав других лиц в отношении имущества кредитора (ст. 415 ГК РФ). При этом между коммерческими организациями не допускается дарение на сумму, превышающую 500 руб. (п. 4 ст. 575 ГК РФ). Руководствуясь этим положением, налоговые органы зачас­тую не допускают для юридических лиц возможности осуществления прощения и скидки с долга.

В этом случае необходима ссылка на информационное письмо ВАС РФ от 21 декабря 2005 г. № 104, согласно которому прощение долга при­знается дарением лишь в случае, если будет установлено намерение кре­дитора освободить должника от обязанности по уплате долга в качестве дара, т.е. если скидка сделана в целях налаживания связей с выгодным клиентом, продажей большего объема товаров, она правомерна. В слу­чае банкротства такого не происходит, поскольку цель мирового согла­шения для кредитора — договориться с неплатежеспособным должни­ком и получить хоть что-то с него, так как при введении процедуры банкротства «конкурсное производство» у обычного кредитора, вклю­чаемого в третью очередь, мало шансов вернуть свои средства.

По мнению налоговых органов, при прощении долга основным предприятием дочернему предприятию дочерняя организация получает не средство (имущество), а право. Права требования являются имущественными правами, и прощение долга в целях налогообложе­ния прибыли рассматривается как безвозмездная передача имуще­ственных прав (<письмо> Федеральной налоговой службы Российс­кой Федерации (ФНС России) от 22 ноября 2004 г. № 02-5-11/173® «О порядке учета в целях налогообложения прибыли операции про­щения учредителем долга дочерней организации»).

В жизни имеет место две возможности предоставить скидку: в мо­мент продажи или после реализации. Очевидно, что при проведении мирового соглашения имеет место скидка после реализации товара, работы, услуги.

Что касается учета скидки с долга, то и Минфин не приходит к единому мнению по этому поводу — все зависит от конкретных ус­ловий договора (см. письма Минфина России от 24 января 2005 г. № 03-03-01-04/1/24, от 15 сентября 2005 г. № 03-03-04/1/190). Так, если продавец предоставляет клиенту скидку без изменения цены еди­ницы товара (п. 2 ст. 424 ГК РФ), он производит пересмотр суммы за­долженности покупателя по договору, т.е. освобождает клиента от обя­занности оплатить товары в размере определенного процента от общей суммы проданной продукции (или дебиторской задолженности).

В налоговом учете кредитора сумму прощенного долга (скидки без изменения цены товара) можно отнести на внереализационные расходы (подп. 19.1 п. 1 ст. 265 НК РФ) только в том случае, когда дисконт предусмотрен в договоре, а основанием для его предоставле­ния является выполнение покупателем определенных условий (пись­мо Минфина России от 2 мая 2006т. № 03-03-04/1/411). Кроме того, этот пункт Налогового кодекса не относится к юридическим лицам, выполняющим работы или услуги (письмо Минфина России от 2 фев­раля 2006 г., №03-03-04/1/70).

Во всех остальных случаях такие операции признаются безвоз­мездной передачей имущества, не учитываемой при определении на­логооблагаемой базы (п. 16 ст. 270 НК РФ, письма Минфина России от 12 июля 2006 г. № 03-03-04/1/579, ФНС России от 25 января 2005 г. №02^1-08/8®).

В налогом учете дебитора (предприятия-должника) суммы про­щенного долга включаются в прочие доходы как безвозмездно полу­ченное имущество или списанную кредиторскую задолженность (п. 8, 18 ст. 250 НК РФ). Таким образом, скидка с долга у должника будет облагаться налогом на прибыль.

Если рассматривать прощение долга как безвозмездную передачу, то кредитору следует иметь в виду, что она облагается НДС (под. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Разумеется, кредитор уже начислил НДС в мо­мент отгрузки и второй раз уплачивать его не захочет. Однако умень­шить ранее начисленную сумму НДС он не сможет, и включать вос­становленный налог в расходы нельзя. Если сумма прощенного долга учтена в доходах кредитора как списанная кредиторская задолжен­ность, НДС по долгу относится на прочие расходы (подп. 14 п. 1 ст. 265 НКРФ).

У кредитора сумма прощенного долга и скидки отражается в со­ставе прочих расходов по дебету субсчета 91-2. Если при определении базы по налогу на прибыль сумму прощенного долга не учитывают, то образуется постоянное налоговое обязательство (п. 4, 7 ПБУ 18/2002).