3.2 Перевірка кошторису в управлінні освіти і науки ода

Однією з важливих ділянок контролю в бюджетній установі є перевірка дотримання законодавства під час складання, розгляду, затвердження та виконання кошторису.

Передусім ревізори встановлюють, чи має бюджетна установа затверджений кошторис на відповідний рік і перевіряють його на відповідність «Порядку складання, розгляду, затвердження та основним вимогам до виконання кошторисів бюджетних установ», Зокрема ревізори зобов'язані визначити:

— чи мав право відповідний орган влади затверджувати кошторис конкретної бюджетної установи;

— чи відповідає сума надходжень із загального фонду бюджету, зазначена в кошторисі, даним лімітної довідки про бюджетні асигнування, доведеної до головного розпорядника чи розпорядника нижчого рівня Мінфіном, Міністерством фінансів Автономної Республіки Крим чи місцевим фінансовим органом;

— чи підтверджено дохідну частину спеціального фонду кошторису розрахунками доходів за всіма їх джерелами;

— чи враховано у видатковій частині кошторису об'єктивну потребу в коштах, виходячи з основних виробничих показників і контингенту, які встановлено для бюджетної установи (кількості класів, учнів у школах, ліжок у лікарнях, дітей у дошкільних закладах тощо), обсягу виконуваної роботи, штатної чисельності, необхідності реалізації окремих програм та окреслених заходів щодо скорочення витрат у плановому періоді;

— чи забезпечено першочергово бюджетними коштами видатки на оплату праці з нарахуваннями, а також на господарське утримання установи (видатки на придбання обладнання, капітальний ремонт приміщень, культурні заходи тощо, які не є першочерговими, можуть передбачатися лише за умови забезпечення коштами невідкладних витрат і відсутності заборгованості);

— чи обґрунтовано показники видатків у кошторисі відповідними розрахунками за кожним кодом економічної класифікації;

— чи правильно визначено видатки спеціального фонду кошторису, які здійснюють за рахунок власних надходжень (повинні плануватися у такій послідовності: за визначеною метою, на погашення заборгованості установи та на проведення заходів, пов'язаних з виконанням основних функцій, не забезпечених (або забезпечених частково) видатками загального фонду).

Водночас під час перевірки правильності складання та затвердження кошторису перевіряють:

— чи складено та затверджено разом з кошторисом (на підставі лімітної довідки) план асигнувань і штатний розпис установи;

— чи увідповіднено чисельність працівників установи до визначеного фонду оплати праці, а інші видатки -до інших встановлених асигнувань таким чином, щоб забезпечити виконання покладених на установу функцій.

Наступним етапом перевірки кошторису управління освіти і науки ОДА є перевірка дотримання законодавчих вимог щодо виконання кошторису.

У цій частині методами контролю досліджується, чи проводить бюджетна установа свою діяльність винятково в межах асигнувань, затверджених кошторисом і планом асигнувань, за наявності витягу, доведеного органом Державного казначейства, що підтверджує відповідність цих документів даним казначейського обліку.

Для цього ревізор зобов'язаний перевірити:

а) чи не допущено порушень під час взяття бюджетних зобов'язань, а саме:

— взяття бюджетних зобов'язань без відповідних бюджетних асигнувань;

взяття бюджетних зобов'язань понад обсяги встановлених бюджетних асигнувань;

— взяття бюджетних зобов'язань без належних повноважень;

— нереєстрація, неповна або несвоєчасна реєстрація фактично взятих бюджетних зобов'язань;

б) чи не допускається нецільове використання бюджетних коштів, зокрема:

— витрачання бюджетних коштів на цілі, що не відповідають бюджетним призначенням, установленим законом про Державний бюджет України чи рішенням про місцевий бюджет;

— витрачання бюджетних коштів на цілі, що не відповідають наданим бюджетним асигнуванням чи кошторису;

— витрачання бюджетних коштів за кодами економічної класифікації видатків, що не відповідають змісту проведеної операції;

— витрачання бюджетних коштів невідповідно до норм, встановлених Бюджетним кодексом у частині відповідності напряму видатків рівневі бюджету;

в) чи немає випадків невиконання вимог законодавства щодо зарахування доходів, зокрема:

— несвоєчасне та неповне зарахування доходів до спеціального фонду кошторису;

— надходження коштів до спеціального фонду кошторису з джерел, не визначених законом про Державний бюджет України чи рішенням про місцевий бюджет або нормативно-правовими актами, що регламентують законні джерела позабюджетних доходів бюджетних установ;

— акумулювання доходів державного та місцевих бюджетів на рахунках установи, що є органом стягнення платежів до бюджетів;

г) чи не допускаються порушення порядку проведення операцій з бюджетними коштами, зокрема:

— невиконання вимог законодавства щодо повернення бюджетних коштів, одержаних на поворотній основі;

— невиконання вимог законодавства щодо застосування тендерних процедур під час закупівлі товарів, робіт і послуг за державні кошти;

— недотримання граничних норм витрат на придбання автомобілів, меблів, іншого обладнання та устаткування, мобільних телефонів і комп'ютерів;

неповернення бюджетних коштів, використаних не за цільовим призначенням упродовж бюджетного року;

— розміщення бюджетних коштів на банківських депозитах або передача їх на довірче управління (відкриття рахунків поза системою Державного казначейства України), якщо інше не передбачено законом;

— проведення попередньої оплати (авансових платежів) за товари (роботи, послуги) за рахунок бюджету з порушенням законодавства;

— недотримання умов надання гарантій щодо виконання боргових зобов'язань;

д) чи не допускаються інші бюджетні правопорушення на стадії виконання кошторису бюджетної установи, зокрема:

— здійснення бюджетною установою запозичень у будь-якій формі або надання за рахунок бюджетних коштів позики юридичним і фізичним особам;

— одержання коштів на фінансування і здійснення впродовж бюджетного періоду видатків на своє утримання водночас з різних бюджетів, якщо інше не передбачено законом;

— використання коштів на утримання інших бюджетних установ, які фінансуються з бюджетів інших рівнів;

— створення будь-яких позабюджетних фондів;

— зарахування відновлених сум видатків загального фонду на спеціальний фонд кошторису;

— недотримання вимог щодо використання коштів з резервного фонду бюджету.

На етапі перевірки правильності внесення змін до кошторису та плану асигнувань бюджетної установи перед ревізором поставлено завдання:

— пересвідчитися у наявності об'єктивної потреби у перерозподілі чи скороченні асигнувань бюджетної установи;

— перевірити, чи внесено попередньо відповідні зміни до річного розпису асигнувань бюджету, щомісячного розпису асигнувань загального фонду бюджету та бюджетного розпису з урахуванням особливостей спеціального фонду;

— проаналізувати, чи затверджено зміни до кошторису та плану асигнувань уповноваженими на це особами;

— перевірити, чи відповідає уточнений обсяг видатків зі спеціального фонду сумі уточненого обсягу доходів і залишків коштів на початок року.

Кінцевим етапом перевірки кошторису бюджетної установи є перевірка достовірності даних, внесених у звіт про його виконання.

Зокрема перевіряється, чи дотримано розпорядником бюджетних коштів терміну подання фінансової звітності та чи відповідають дані, наведені у цій звітності, даним бухгалтерського обліку.

За результатами контрольних заходів, здійснених органами ДКРС, найчастіше складають акт ревізії (довідку перевірки). Ці підсумкові документи обов'язково мають складатися з таких частин:

— вступна;

— описова;

— підсумкова.

Вступна частина акта ревізії (довідки перевірки) повинна містити такі дані:

— дату підписання акта ревізії (довідки перевірки) посадовими особами органу ДКРС, які проводили ревізію (перевірку);

— номер акта ревізії (довідки перевірки) - присвоюється під час реєстрації його у відповідному органі ДКРС;

— назву місця проведення ревізії (перевірки);

— назву акта (довідки) - зазвичай повинна відображати тему ревізії (перевірки);

— підставу для проведення ревізії (перевірки);

— повну та скорочену назву об'єкта контролю відповідно до установчих документів (положення);

— склад ревізійної групи (із зазначенням дати та номера посвідчення на проведення ревізії);

— період, за який перевірялася фінансово-господарська діяльність об'єкта контролю;

— дату початку та закінчення ревізії (перевірки) - визначається згідно з відповідними посвідченнями;

— прізвища та ініціали посадових осіб, які відповідали за фінансово- господарську діяльність об'єкта контролю впродовж періоду ревізії (перевірки);

— дані про категорію ревізії (перевірки) - комплексна, тематична, зустрічна тощо;

— юридичну адресу об'єкта контролю із зазначенням його основних реквізитів, дійсних на момент ревізії (перевірки);

— стислі дані про дату, виконавців і тему попередньої ревізії (перевірки).

Інформацію про об'єкт контролю, як-от: дані про відкриті в установах банків розрахункові (поточні) рахунки, статутні положення, виробничо-фінансові показники тощо - доцільно зазначити в додатках до основного акта ревізії (довідки перевірки) за підписами керівника чи одного з членів ревізійної групи від однієї сторони та головного (старшого) бухгалтера чи іншого головного спеціаліста об'єкта контролю - від другої.

Описова частина акта ревізії (перевірки) повинна містить повний, систематизований виклад виявлених фактів порушень і вад і пов'язаних з ними суттєвих обставин, необхідних для ухвалення обґрунтованих рішень за результатами ревізії (перевірки).

Описи виявлених фінансових порушень у бюджетних установах викладаються, зазвичай, у порядку, що відповідає черговості кодів бюджетної класифікації.

Описова частина акта ревізії (довідки перевірки) повинна відповідати таким вимогам:

1) Об'єктивність та обґрунтованість інформації.

За кожним виявленим ревізійними діями фактом порушення в акті ревізії (довідці перевірки) необхідно:

— зазначити дані про метод ревізійних дій за ступенем охоплення первинних документів (суцільний, вибірковий) та основні види перевірених документів;

— чітко викласти зміст порушення з покликанням на конкретні статті та пункти законодавчих та інших нормативних актів; спосіб його вчинення; період фінансово-господарської діяльності, в якому це порушення сталося. Покликання на підзаконні акти наводять лише у випадках, якщо законом відповідну норму не встановлено;

— зазначити первинний документ бухгалтерського обліку, бухгалтерські проведення відображення відповідних операцій у регістрах та облікових документах та інші докази, що вірогідно підтверджують наявність факту порушення. Після викладення в акті (довідці) кожного факту порушення необхідно зазначити, які документи (належно засвідчені їх копії) додаються на підтвердження цього факту;

— оцінити кількісні та сумарні розбіжності звітних і фінансово-економічних показників за даними об'єкта контролю та фактичними даними, встановленими під час ревізії (перевірки); навести розрахунки розміру наслідків порушень (суми зайво виплаченої зарплати, заниження бази оподаткування тощо). Ці розрахунки можуть бути внесені до акта ревізії (довідки перевірки) або зазначені серед додатків до них.

Не допускається внесення до акта (довідки) різного роду висновків, пропозицій, не підтверджених ревізійними діями даних, суб'єктивних припущень ревізорів, а також юридичної кваліфікації (оцінки) дій посадових осіб об'єкта контролю.

Наприклад, ревізорам заборонено робити в акті висновок про неефективне використання бюджетних коштів, оскільки це не є бюджетним правопорушенням.

З огляду на зазначене вище, «неефективне використання бюджетних коштів» доцільно трактувати не як операцію з їх обігу, а лише як оцінку того, що бюджетні кошти не були витрачені раціонально та економно.

Оскільки така оцінка є суб'єктивною (бо ревізор одноосібно визначає критерії та оцінює наслідки фінансово-господарських операцій) неприпустимим є внесення до актів ревізій і перевірок, що є двосторонніми документами, такої оцінки діяльності розпорядника чи одержувача бюджетних коштів.

Записи про те, що бюджетні кошти використано неефективно, можна робити лише в інформаціях, підготовлених за результатами контрольних заходів (листах-вимогах до об'єктів контролю, інформаціях на адресу органів влади та правоохоронних органів).

Та навіть у цих інформаціях доцільно робити певні застереження такому оцінюванню використання бюджетних коштів, наприклад: «на нашу думку, зазначене свідчить про неефективне використання бюджетних коштів у сумі ...».

2) Повнота, комплексність і системність викладу в акті (довідці) всіх суттєвих обставин, які стосуються справи.

Кожний встановлений факт порушення треба всебічно перевірити для повного з'ясування його суті.

В акті (довідці) повинно забезпечуватися відображення всіх суттєвих обставин, що стосуються виявлених порушень, наприклад інформації про джерела оплати здійснених витрат, ринки придбання та збуту продукції (робіт, послуг), правильність і повноту відображення господарських операцій в обліку тощо.

Зазначаючи в акті (довідці) порушення, необхідно вказати, за чиїм розпорядженням здійснено дії чи операції, які призвели до цього порушення (номер і дата наказу, листа, резолюції тощо).

Виявлені під час ревізії (перевірки) порушення повинні бути згруповані за ознаками їх однорідності. Такими ознаками, зокрема, можуть бути:

— конкретна норма закону чи підзаконного акта;

— період вчинення порушень;

— вид фінансово-господарської операції;

— посадова особа, яка вчинила порушення.

Якщо ревізією (перевіркою) встановлено більше десяти однорідних порушень, то їх рекомендується викласти в окремих відомостях, таблицях або розрахунках, які долучити до акта (довідки) як додатки за підписами керівника чи одного з членів ревізійної групи, з однієї сторони, та керівника і головного (старшого) бухгалтера чи іншого головного спеціаліста об'єкта контролю - з другої. В акті (довідці) докладно описують не менше трьох найбільш характерних і значущих прикладів порушень, зазначають загальну суму спричинених цим видом порушень збитків і покликаються на відповідний додаток. Однак ця рекомендація не поширюється на ревізії, що проводяться за дорученнями правоохоронних органів, під час яких в акті треба описувати всі факти встановлених порушень.

За відсутності або незадовільного ведення об'єктом контролю бухгалтерського обліку цей факт фіксують в описовій частині акта (довідки) із зазначенням передбачених чинними нормативними актами конкретних документів, яких немає на момент ревізії (перевірки) або які перебувають у незадовільному стані.

3) Чіткість, лаконічність і доступність викладу.

У складанні акта (довідки) треба дотримуватися точності, зрозумілості описів виявлених порушень, що унеможливлювало б подвійне тлумачення наведених фактів і, мірою змоги, було б доступним для осіб, які не мають спеціальних знань з питань бухгалтерського обліку. Неприпустимо переобтяжувати описову частину акта викладом фактів, що не стосуються виявлених порушень.

Підсумкова частина акта ревізії (довідки перевірки) містить такі дані:

— кількість складених примірників акта (довідки);

— прізвище, ініціали та підписи керівника ревізійної групи (ревізора) або всіх її членів;

— прізвище, ініціали та підписи керівника і головного (старшого) бухгалтера або особи, на яку покладено обов'язки з ведення бухгалтерського обліку;

— дані (дати, прізвища) про ознайомлення, за потреби, з актом (довідкою) інших відповідальних (в тому числі - колишніх) працівників перевіреного об'єкта, підтверджені підписами;

— дані (дати, прізвища, посади) про надання примірника акта (довідки) керівництву об'єкта контролю або в його канцелярію, підтверджені підписами або відповідними штампами.

Документування контрольних заходів і їх результатів у протоколах регламентується Порядком складання, передачі за належністю протоколу про бюджетне правопорушення, затвердженим наказом Мінфіну від 26.02.2002 №129.

Зокрема цим документом, зареєстрованим у Мін'юсті, визначено, що протокол про бюджетне правопорушення - це документ, яким засвідчується факт недотримання учасниками бюджетного процесу встановленого Бюджетним кодексом України та іншими нормативно-правовими актами порядку складання, розгляду, затвердження, внесення змін, виконання бюджету чи звіту про виконання бюджету.

Протокол оформляється працівниками органів державного фінансового контролю на підставі довідок, що складені за результатами проведених відповідно до законодавства перевірок і засвідчують факт бюджетного правопорушення, та матеріалів звітності, за аналізом яких виявлено бюджетні правопорушення.

У протоколі зазначають:

— дату і місце його складання;

— посаду та персонали особи, яка склала протокол;

— відомості про учасника бюджетного процесу, яким вчинено бюджетне правопорушення (повну назву, місце розташування, інші реквізити (номер рахунку в банку чи в органі Державного казначейства тощо); його підпорядкованість; персоналії керівника; реквізити відповідного бюджету);

— час вчинення і суть бюджетного правопорушення із зазначенням положень законодавчих або інших нормативно-правових актів, які було порушено;

— пояснення керівника (або особи, яка виконує його обов'язки) органу, установи, організації, підприємства, де вчинене бюджетне правопорушення;

додаток до протоколу (довідка перевірки, інші матеріали з питань, що перевірялися).

Акт ревізії (довідку перевірки) складають не менш як у двох примірниках, один з яких передають керівництву підконтрольного об'єкта, а інший - зберігають у контролюючому органі. Якщо ж під час ревізії (перевірки) виявлено правопорушення, про які необхідно докладно інформувати правоохоронні органи чи ініціаторів її проведення, складають три-чотири примірники акта (довідки).

Протокол про бюджетне правопорушення відразу складають у чотирьох примірниках.

Документування контрольних заходів, проведених під час аудиту ефективності виконання бюджетної програми (використання бюджетних коштів), і їх результатів здійснюють в аудиторському звіті, який за формою і змістом має суттєві відмінності від акта ревізії (довідки перевірки).