Глава з. Анализ отчета о прибылях и убытках

3.1. Анализ структуры доходов и расходов

Финансовый результат деятельности предприятия выражается в изменении величины его собственного капитала за отчетный пе­риод. Способность предприятия в обеспечении роста собственного капитала можно оценить с помощью ряда финансовых показателей. В «Отчете о прибылях и убытках» представлены наиболее важные финансовые показатели.

Показатели финансовых результатов дают характеристику хозяй­ствования предприятия по всем направлениям его деятельности.

Эффект – это тот результат, которого достигает предприятие при осуществлении различных видов деятельности.

Эффективность - это соотношение показателей результата (эф­фекта) и затрат, используемых для его достижения.

Прибыль - это важный источник формирования доходов бюдже­та и погашения долговых обязательств организации.

Прибыль (убыток) - это разница между всеми доходами органи­зации и всеми ее расходами.

Прибыль - это положительный финансовый результат, убыток ­отрицательный финансовый результат.

Прибыль валовая - это валовой доход предприятия.

Прибыль от продаж - это финансовый результат от основной де­ятельности предприятия.

Чистая прибыль - это окончательная сумма прибыли, которая остается в распоряжении предприятия после уплаты из суммы бух­галтерской прибыли всех налогов и других обязательных платежей.

Нераспределенная прибыль - это прибыль, полученная в опреде­ленном периоде и не направленная на потребление путем распре­деления между акционерами и персоналом. Данная часть прибыли предназначена для реинвестирования.

Факторы, влияющие на прибыль организации (см. рис. 2).

Рис. 2. Факторы, влияющие на прибыль организации

При оформлении формы «Отчета о прибылях и убытках» следует применять нормы как бухгалтерского, так и налогового учета.

Основные положения, применяемые в бухгалтерской практике:

• ПБУ 9/99 «Доходы организации»;

• ПБУ 10/99 «Расходы организации»;

• ПБУ 11/2000 «Информация об аффилированных лицах»;

• ПБУ 12/2000«Информация по сегментам»;

• ПБУ 13/2000 «Учет государственной помощи»;

• ПБУ 14/2000 «Учет нематериальных активов»;

• ПБУ 15/01 «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию»;

• ПБУ 16/02 «Информация по прекращаемой деятельности»;

• ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль».

ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль» имеет ключевое значение для понимания трансформации отчета о прибылях и убыт­ках (формы №2). Данное положение увязывает показатели прибы­ли, формируемые по правилам бухгалтерского учета, с суммой при­были, отражаемой по законам налогового учета. Новая форма №2 значительно сблизилась с аналогичной формой МСФО, ГААП и ев­ропейским стандартом.

Акционерные общества (кроме кредитных организаций) долж­ны раскрывать информацию об аффилированных лицах в порядке, предусмотренном Положением по бухгалтерскому учету. «Информа­ция об аффилированных лицах» (ПБУ 11/2000) согласно, которому аффилированными признаются юридические и физические лица, способные оказывать влияние на деятельность других лиц данного предприятия.

Если организация является плательщиком экспортных пошлин, то дополнительно открывается субсчет 90-5, «экспортные пошли­ны». По аналогии может предусматриваться субсчет для учета налога с продаж и другие счета второго порядка целевого назначения.

По окончании каждого месяца сопоставляются итоги оборотов по субсчетам 90-2, 90-3, 90-4, 90-5 с кредитовым оборотом по субсчету 90-1, разность будет представлять прибыль или убыток от продаж за месяц. При наличии прибыли оформляют проводку Дебет 90-9, Кре­дит 99 «Прибыли и убытки», а при убытке - Дебет 99, Кредит 90-9. Аналогично используют счет 91 «Прочие доходы и расходы». К нему открывают субсчета: 1 «Прочие доходы», 2 «Прочие расхо­ды», 9 «Сальдо прочих доходов и расходов».

При отражении в отчете доходов, каждый которых в отдельно­сти превышает 5 % общей суммы доходов за отчетный период, в нем показывают соответствующие каждому такому доходу расходы.

Согласно пункту 61 Методических рекомендаций о порядке формиро­вания показателей бухгалтерской отчетности организации в отчете о прибылях и убытках (форма №2) данные о доходах, расходах и фи­нансовых результатах представляются в сумме, рассчитанной нарас­тающим итогом с начала до конца года.

ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» выделяет и требует раздельно раскрывать, как минимум, выручку от продажи товаров, продукции, работ, услуг, проценты к получению, доходы от участия в других организациях, прочие операционные доходы, внереализационные доходы и чрезвычайные доходы.

Порядок представления данных в отчете о прибылях и убытках зависит от признания организацией доходов исходя из требований ПБУ 9/99 «Доходы организации», характера деятельности организа­ции, вида доходов, размера и условий их получения, а также от того, являются ли они доходами от обычных видов деятельности или про­чими поступлениями (операционными, внереализационными, чрез­вычайными).

Если данные за предыдущий год несопоставимы с данными за от­четный год, то первые из названных данных подлежат корректиров­ке исходя из изменений учетной политики, законодательных и иных нормативных актов. Исправительные записи в бухгалтерском учете при этом не делаются.

Данные, характеризующие расходы организации по обычным ви­дам деятельности, в группировке по элементам затрат подлежат от­ражению в приложении к бухгалтерскому балансу или в отдельном приложении к отчету о прибылях и убытках (в случае его разработки и принятия организацией самостоятельно).

Данные по показателям в «Отчете о прибылях и убытках» должны сопоставляться, как минимум, за два года - отчетный и предшеству­ющий отчетному периоду.

По статье (выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, ра­бот, услуг за минусом налога на добавленную стоимость, акцизов и других аналогичных платежей) показывают выручку от обычных видов деятельности предприятия. Это может быть выручка от про­дажи продукции и товаров, а также от выполнения работ и оказан­ных услуг. Какие виды деятельности являются обычными, органи­зация определяет самостоятельно. В отчете выручка отражается без расшифровок, то есть в общей сумме. Однако если организация хочет показать заинтересованным пользователям, сколько доходов принес тот или иной вид предпринимательства, их можно расписать, допол­нив отчет соответствующими строками.

К обязательным платежам, которые в соответствии с установ­ленным порядком не признаются доходами, относятся, в частности, суммы налога на реализацию горюче-смазочных материалов, экс­портные пошлины.

Доходы, признанные в бухгалтерском учете как доходы от обыч­ных видов деятельности (в случае их существенности или без знания о которых заинтересованными пользователями невозможна оценка финансовых результатов деятельности организации). Подлежат отра­жению обособленно в виде расшифровки к статье или в приложении к отчету о прибылях и убытках (в случае его разработки и принятия организацией самостоятельно).

Особенностью определения доходов от обычных видов деятель­ности в виде выручки является наличие трех видов поступлений, которые при определенных условиях включаются либо в состав вы­ручки от продажи, либо в состав операционных доходов. К ним от­носятся поступления, получение которых связано с предметом дея­тельности организации:

1) предоставление за плату во временное пользование своих акти­вов по договору аренды (выручкой считаются поступления, получе­ние которых связано с этой деятельностью (арендная плата);

2) предоставление за плату прав, возникающих из патентов на изо­бретения, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности (выручкой считаются поступления, получение кото­рых связано с этой деятельностью: лицензионные платежи, платежи за пользование объектами интеллектуальной собственности);

3) участие в уставных капиталах других организаций (выручкой считаются поступления, получение которых связано с этой деятель­ностью).

Одно из важных требований бухгалтерского учета для всех видов поступлений - требование существенности. Если величина одной из составляющих поступлений существенно влияет на оценку финансового положения и финансовые результаты деятельности орга­низации, движение денежных средств, то эти поступления должны формировать выручку, а не операционные доходы. В будущем аренд­ная плата будет считаться выручкой от продажи, так как деятельность организации по предоставлению за плату во временное пользование своих активов по договору аренды является по российскому законо­дательству услугой.

При этом расшифровывают только существенные доходы. Уро­вень существенности организация определяет самостоятельно в сво­ей учетной политике. Минфином России этот показатель рекомен­дован в размере 5 % от общей суммы доходов (пункт 1 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности).

При расчете выручки нужно учесть:

1) суммовые разницы (возникают, когда товары, цена которых выражена в условных единицах, отгружают раньше, чем поступает оплата за них);

2. различные скидки или наценки;

3) проценты, причитающиеся с покупателя за рассрочку платежа. Выручку от реализации надо уменьшить на сумму НДС, акцизов, экспортных пошлин. Кроме того, не являются доходами денежные средства, полученные посредником от покупателей за товары, при­надлежащие комитенту (принципалу или доверителю), полученные авансы и суммы, поступившие в качестве залога и др.

Чтобы сформировать показатель для заполнения отчета, находят разницу между кредитовым оборотом субсчета «Выручка» счета 90 и дебетовыми оборотами субсчетов (налог на добавленную стои­мость», Акцизы», Экспортные пошлины» счета 90).

По статье «Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг» отражаются учтенные затраты на производство продукции, работ, услуг в доле, которая относится к проданным в отчетном пе­риоде продукции, работам, услугам.

Организации, которые осуществляют торговую деятельность, от­ражают по данной статье покупную стоимость товаров, выручка от продажи которых отражена в данном отчетном периоде.

Если организация использует для учета затрат на производ­ство счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг»), сумма превыше­ния фактической производственной себестоимости выпущенной из производства продукции, сданных работ и оказанных услуг над нормативной (плановой) их себестоимостью включается в статью «Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг». Если фактическая производственная себестоимость ниже нормативной себестоимости, то сумма данного отклонения уменьшает данные по данной статье.

В случае признания организацией, в соответствии с установленным порядком, управленческих расходов полностью в себестоимости проданных товаров, работ, услуг. В качестве расходов по обычным видам деятельности по данной статье отражаются затраты на про­изводство проданной продукции, работ, услуг без учета общепроиз­водственных расходов. Общепроизводственные расходы отражаются по статье «Управленческие расходы».

Организации, которые заняты производством промышленной продукции, при продаже своей продукции через торговые точки, на­ходящиеся на территории и за пределами организаций, и состоящие на ее балансе. Отражают эту продажу в бухгалтерском учете как про­дажу сторонним лицам. При продаже через указные торговые точки приобретенных на стороне проданных товаров по статье «Себестои­мость проданных товаров, продукции, работ, услуг» такие организа­ции показывают их покупную стоимость как организации, занятые торговой деятельностью.

В случае признания организацией, в соответствии с установлен­ным порядком, управленческих расходов полностью в себестоимости проданных товаров, работ, услуг. В качестве расходов по обычным видам деятельности по статье «Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг» отражаются затраты на производство про­данной продукции, работ, услуг.

В случае признания организацией, в соответствии с установлен­ным порядком, коммерческих расходов полностью в себестоимости проданных в отчетном периоде товаров, продукции, работ, услуг. В качестве расходов по обычным видам деятельности расходы ор­ганизации по сбыту продукции, издержки обращения (у организа­ций, осуществляющих торговую деятельность, оказывающих услуги общественного питания) отражаются по статье «Коммерческие рас­ходы». По данной статье показываются затраты, которые связаны со сбытом (продажей) продукции (работ, услуг) как у производите­лей, так и у организаций, занятых торговой деятельностью.

Данные статьи «Валовая прибыль» раздела «Доходы и расходы по обычным видам деятельности» отчета о прибылях и убытках определяются как разница между данными статьи «Выручка (нетто) от продажи товаров, услуг, работ» (за минусом налога на добавленную стоимость, акцизов и аналогичных обязательных платежей) и дан­ными статьи «Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг».

Статья «Валовая прибыль» используется в расчетах ряда показа­телей для управления затратами.

В разделах «Операционные доходы и расходы», «Внереализаци­онные доходы и расходы» отражаются доходы и расходы, которые признаются организацией в бухгалтерском учете как прочие. В соот­ветствии с условиями, определенными для признания в ПБУ 9/99 «Доходы организации» и Положения по бухгалтерскому учету ПБУ 10/99 «Расходы организации», и в сумме в соответствии с требовани­ями указанных положений.

По статье «Проценты к получению» раздела «Операционные до­ходы и расходы» отражаются операционные доходы в сумме, причи­тающихся в соответствии с договорами процентов по облигациям, депозитам, по государственным ценным бумагам, за предоставление в пользование денежных средств организации, за использование кредитной организацией денежных средств, которые находятся на счете организации в этой кредитной организации.

Доходы, которые связаны с участием в уставных капталах других организаций и подлежащие получению по сроку в соответствии с учредительными документами отражаются в составе прочих в части операционных по статье «Доходы от участия в других организациях» указанного раздела.

По статье «Проценты к уплате» отражаются операционные рас­ходы в сумме причитающихся в соответствии с договорами к уплате процентов по облигациям, акциям, за предоставление организации в пользование денежных средств (кредитов, займов).

Остальные доходы и расходы, которые относятся в соответствии с установленным порядком к операционным доходам и расходам, отражаются по статьям «Прочие операционные доходы» или «Про­чие операционные расходы». По статье «Прочие операционные рас­ходы» отражаются расходы, связанные с получением операционных доходов, отраженных по статьям «Проценты к получению», «Доходы от участия в других организациях». По статье «Прочие операцион­ные доходы» отражается прибыль, которая получена организацией в результате совместной деятельности. При этом результат от пере­дачи имущества в счет вкладов по договору простого товарищества, выявленный на счетах бухгалтерского учета операций по передаче этого имущества (с учетом расходов по передаче имущества, оста­точной стоимости передаваемого объекта в случае его амортизации), отражается в составе прочих операционных доходов или расходов. По статье «Прочие операционные доходы» отражается также сумма вознаграждения за переданное в общее владение или пользование имущество или возврат имущества при его разделе сверх величины вклада.

По статье «Прочие операционные доходы» отражается сумма до­ходов, которая определена к получению в соответствии с условиями договора продажи основных средств и иных активов (с учетом сум­мовых разниц).

Если операционные расходы и связанные с ними доходы, кото­рые возникли в результате одного и того же факта хозяйственной деятельности, не являются существенными для характеристики фи­нансового положения организации или правила бухгалтерского уче­та не запрещают это, они могут не показываться развернуто по от­ношению к соответствующим доходам.

Организация может приять решение о свертывании в отчете, о прибылях и убытках данных об операционных расходах и доходах.

По статье «Прочие внереализационные расходы» отражаются расходы, связанные с оплатой услуг, расходы организации по со­держанию законсервированных производственных мощностей и объектов, расходы, связанные с аннулированием производственных заказов, расходы, связанные с обслуживанием ценных бумаг. В со­ставе прочих операционных расходов отражаются суммы, которые причитаются к уплате отдельных видов налогов и сборов за счет фи­нансовых результатов в соответствии с законодательством Россий­ской Федерации.

По статье «Внереализационные доходы» в отчете о прибылях и убытках отражаются штрафы, пени и неустойки за нарушение усло­вий договоров. По которым получены решения суда об их взыскании. Суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которым истек срок исковой давности, курсовые разницы, которые возникли при переоценке имущества и обязательств.

По внеоборотным активам, которые приобретены за счет бюд­жетных средств и подлежат амортизации, начисляются амортизаци­онные отчисления.

Если выделение бюджетных средств связано с выполнением определенных условий, то период, в течение которого производится списание суммы со счета учета целевого финансирования, должен определяться исходя из времени признания отдельных видов расходов.

По статье «Прибыль (убыток) от налогообложения» отражается суммарная прибыль (убыток) по всем видам деятельности организа­ции, которая исчисляется в соответствии с законодательством Рос­сийской Федерации. По статье «Текущий налог на прибыль» отражается начисленная сумма налога на прибыль (доход), в том числе задолженность по этому налогу перед бюджетом. По статьям «От­ложенные налоговые активы» и «Отложенные налоговые обязатель­ства» отражаются показатели субсчетов 09 и 77 соответственно.