вимоги до персоналу – аудитори повині мати відповідальну освіти, досвід роботи, дотримуються принципів аудиту, володіти технікою аудиторської перевірки, дотримуються кодексу професійної етики.

Кадрова політика здійснює вплив на систему якості аудиторських послуг. Сам персонал здійснює і аудит, і контроль його якості.

Найбільш відповідальний момант – це набор нових= співробітників.

Для анкетування претендентів в аудиторській фірмі бажано мати форми антек, текстів, тощо. При прийомі на роботу треба врахувати:

- наявніст сертифікату

- досвід роботи

- наявність публікації

- готовність до відрядження

- здатність вирішувати нестандартні ситуації

- вміння говорити,

Якщо фірма невелика і не може дозволити собі мати певну кількість високих кваліфікованих аудиторів, вони йдуть на компромісю

Але навіть коли фірма бере аудитора з невеликим досвідом роботи, то система внутнішнього контроля якості повина бути скоригована: тобто велике значення має оперативний аналіз робочих документів аудитора. Це дозволить виявити вузькі місця і спланувати додаткові перевірки для виявлення виправлень.

2 Оцінка суттєвості при підготовці підсумкових документів ( на самостійне опрацювання)

Поняття « суттєвості « - один з основних в аудиті. Чітко встановити її критерії непросто.

Згідно міжнародним стандартам аудиту № 47 «Ризик аудиту і матеріальність» визначає суттєвість: будь – яка стаття вважається суттєвою, якщо її значення є достатньо важливим, щоб вплинути на підготовку фінансової звітності.

Амеріканскі стандарти:

Суттєвість – це величина неточного чи неправильного трактування облікової інформації і судження зроблене на її основі могло б змінитися.

В національних стандартах.

Суттєва інформація – це та, відсутність або недостовірність якої може істотно вплинути на об єктивність фінансової звітності і економічного рішення користувачів, які приймаються на підставі цієї звітності.

Тобто певні дані в фінансовій звітності є більш важливими, чим інші.

Аудитор повинен зробити вибір величини суттєвості.

Це залежить від мети аудиту, від інтересів замовників:

для акціонерів – суттєва інформація про реальність активів.

Для інвесторів – суттєва інформація про фінансову стійкість підприємства, зміна попиту на продукці. Рентабельність вкладень.

При плануванні аудиту конкретного підприємства аудитор сам на підставі власного судження повинен встановити межі суттєвості тих помилок, які можуть викривляти бухгалтерську звітність.

Тобто на початку перевірки аудитор визначає ту суму помилок, яка не впливає на достовірність звітності і не впливає на рішення користувачів.

Від рівня суттєвості залежить обсяг перевірки. Якщо в якості рівня суттєвості буде невелика сума то аудитору треба отримати більше інформації, ніж у випадку встановлення більш високого рівня суттєвості.

Не можна встановити те , що один аудитор вважає суттєвим, інший оцінить як незначне.

При визначенні суттєвості має значення якість статті балансу. Наприклад: помилка 2400 грн. по «Касі» - більш суттєва (бо це вказує на замовника) , ніж по «Витратам маштабних періодів»

Трудно визначити суттєвість по порушенням, які не мають кількісного вираження наприклад: відсутність журналу реєстрації ПКО і ВКО. Це можна визначить суттєвим та несуттєвим порушенням.

Оцінка суттєвості передбачає вибір бази: тобто вибирається сума гранично – допустимою помилки. Вибирається ті показники, що мають особливу важливість для користувачів.

Суттєвість може визначатися в абсолютному і відностому значеннях. Абсолютне може (10грн.) – використовуватися дуже рідко для невеликих компаній.

Відносна може – станадрт 5% більше 5% - це суттєві відхілення (від показників фінаннсової звітності_. Діапазон 5-10%.

Є така думка, що суттєвість вигадали малограматні зарубіжні фахівці. Аулитор повинен показати всі відхілення від норм, стандартів, а замовник сам дасть оцінку суттєвості для нього цих фактів.

3 Внутрішній контроль якості аудиторських послуг ( на самостійне опрацюваня)

Підвищення якості управлінських кадрів ( менеджерів) стає дуже актуальним на сучаному етапі господарювання.

Внутрішній аудит – організаційна на підприємстві, діюча в інтересах керівництва регламентована внутрішними нормативними актами система контролю за порядком ведення обліку, складання звітності її аналізу та надійсністю функціонувальна система внутрішнього конторю.

Чому виникає потреба у внутрішньому аудиті?

1. за відсутність контролю і оцінки персонал починає працювати недбало.

2. для виявлення можливих навмисних викривлень обліку

3. власник хоче знати реальний стан справ

4. верхня ланка управління не займається контролем повсякденної діяльності. Менеджери не мають часу перевірити виконання всіх вказівок.

Потреба у внутрішньому аудиті виникає на великих підприємствах з великою кількістю філій та дочірніх підприємств. Внутрішні аудитори допомагають

- уніфікувати облікові процеси.

- Правильно формувати консолідовану звітність

- Спостерігати за дорученням готового підприємства за доцільністю і ефективністю операцій

Завдання внутрішнього аудиту .

1. забезпечити ефективність функціонування підрозділів підприємства на всіх рівнях управління захистити інтереси власників підприємства.

2. проведення перевірок виконання наказів і розпоряджекнь власника і керівництва

3. перевірка стану бухгалтерського обліку, звітності, достовірності, законності.

4. перевірка наявності, правильності оцінки майна, ефективності використання ресурсів, разрахунково – платіжної дисципліни

5. аналіз діяльності підприємства

6. розробка нових проектів, експертних висновків пов язаних зі створенням нового підприємства

7. надання керівництву пропозицій щодо удосконалення бухгалтерського обліку, покращення структури виробництва, модернізації системи контролю

8. консультування керівників, спеціалістів, працівників з питань управління права, аналізу діяльності.

9. організація підготовки до перевірок податковими органами та іншими.

10. проведення наукових досліджень з організації і методології обліку, управління, фінансового контролю.

Виходячи з наведених завдань, можна визначити предмет аудиту.

Предмет внутрішнього аудиту – вивчення економічних, організаційних і інформаційних характеристик суб єктів господарювання з метою недопущення відхілень та високої ефективності господарювання.

В сучасних умовах зростають вимоги до служб внутрішнього аудиту (щоб ефективніше прювало підприємство треба знахидити нові резерви, вирішувати нові задачі, допомагати керівнику знаходити найефективні варіанти господарської діяльності.

Для найголовнішого виконання функцій аудиту необхідно організувати апарат внутрішнього аудиту і запровадити наукову організацію праці аудиторів. Провідне місце в організації внутрішнього аудиту належить побудові його апарату.

В залежності від адміністративного порядкування розрізняють 3 типи структури апарату внутрішнього аудиту:

1) лінійно- проста,

2) лінійно- комбінована,

3) лінійно- масштабна

В залежності від розподілу праці аудиторів розглядають:

Централізована форма децентралізована форма

внутрішнього аудиту внутрішнього аудиту

При централізованій формі аудитори знаходяться в штаті бухгалтерії і підпорядковуються головному бухгалтеру .

Децентралізована форма передбачає виділення аудиторів в окремий структурний підрозділ і підпорядковуються директору підприємства.

Вимоги до внутрішніх аудиторів:

1. вища освіта

2. знання з бухгалтерського обліку аудиторів, фінансів, банківських справ, страхування, право, менеджент.

В посадових інструкціях повино, чітко бути зафіксовано їх право і обов’язки

Керівники служби внутрішнього аудиту відповідає:

- за організацію роботи відділу

- за своєчасне виконання плану роботи

- подання керівнику достатньої інформації та пропозиції

Права внутрішніш аудиторів.

1. Самостійно визначити способи і прийоми перевірки

2. Можливість отримати пояснення в письмовому або усній формі.

3. Перевірка наявності ліц, проведення контролів замірів робіт.

Обов’язки :

1. Знати Закон України постанови КМ, нормативні акти

2. Використовувати наукові методи і форми проведення аудиту

3. Належним чином перевіряти стан бухгалтерського обліку.

4. Повідомляти керівництво про виявлені недоліки і вносити пропозиції щодо їх усунення.

Склад служби внутрішнього аудиту ( рис 1.2)

Керівник

- Складає план перевірок

- Визначає склад групи

- Контолює процес підготовки, здійснення та оформлення результатів

- Здійснює аналіз

- Проводить консультації

Спеціаліст по розрахункам

Рисунок 1.2- Склад служби внутрішнього аудиту

На договірних засадах можуть залучатися до спеціалістів з оподаткування, правових питань, фінансового аналізу

Порядок організації внутрішнього аудиту:

1. підготовка до проведення визначення основних параметрів стану об єкта перевірки

2. інформаційне забезпечення перевірки: визначення документів і законодавчі акти, рекомендації внутрішнього положення, стандарти.

3. складання плану перевірки: календарний графік робіт і розподіл обов язків. Ці плани із зазанченням коштів, нееобхідних для їх виконання, керівник служби внутрішнього аудиту, подає директору підприємства на розгляд та затвердження. Підготовка робочих документів.

4. процес перевірки: перевірка первинної документації, облікових реєстрів, головної книги, фінансової звітності. Реєстрація порушень

5. обговорення попередніх висновків з керівничих служб що перевіряються: надаються попередні висновки і пропозиції

6. підготовка звіту (висновку) аудиту:

7. впровадження пропозицій за результатами перевірки: усунення недоліків.

Етичні принципи аудиту:

1. об’єктивність – роботу треба виконувати незалежно, квалфіковано, правдиво. Аудитор повинен відмовитися від перевірки якщо у керівництві цього підрозділу є родичі

2. лояльність – не повинні бути свідомо втягнуті у діяльність, що дискредитує професію аудитора, нанести шкоду підприємству.

3. відповідальність – на свої дії і в уютному за адекватну діяльність служби аудиту

4. конфеденцтність – не розголошувати результати перевірки, будь – яку інформацію на інших носіях.

Головним правилом у роботі аудиторів є стандарти професійної діяльності

Стандарти внутрішнього аудиту:

1. організаційний статус служби внутрішнього аудиту не повинен бути підзвітними виконавчим органом. Буде в такому випадку порушення об єктивності

2. компетентність внутрішнього аудитора – повинен володіти необхідними занченнями, майснерностю, дисциплинам, керівник повинен встановити критерії освіти. Керівник – це найбільш кваліфікований спеціаліст. Він має бути і бухгалтер і юристом, фінансистом упрямцем. Володіти теорією і практикою знаннями з аудиту. Розумітися на комп ютерній техніці.

3. взаємовідносини з конкретними послугами – внутрішні аудитори повині підтримувати нормативні ділові стосунки з персоналу керівником підрозділу і зовнішніми контрольами. Вони повині бути добре ознайомлені з психологією.

4. навчання – неохідно високу свою професійну підготовку відбувати професійні семінари, курси, брати учвасть у конференціях знайомитися з літературою. Огворорювати у службі нові законодавчі акти. Складат відповідні кваліфіковані заліки.

5. планування внутрішнього аудиту – керівник складжає річні плани що включають напрями, сторки і об ємних робіт, а також необхідні ресурси (кадрові, фінансові). Треба орієнтіроваться на максимальні ……. При мінімальних витрат. Пални повинні носити конфіденсійний характер для служб, які планується перевірити.

6. проведення внутрішнього аудиту – інформація з усіх питань, повина бути достовір, достатньою, необхідність,

7. звіт про результати перевірки внутрішнього аудиту – регламентує форм та порядок складання звітів. Не існує стандартної форми звітів для внутрішнього аудиту. Вона розробляється на підставі

- перелік виявлених відхилень,

- Оцінка впливу відхілень на діяльність та її результати

- Рекомендації по усуненню відхілень.

- Пропозиції щодо вдосконалення робіт підприєства

8. доведення результатів внутрішнього аудиту до зацікавлених осіб – порядок доведення результатів до замовників – до тадміністрації. Часто виникають дискусії, розбіжності. Аудитор повинен зберігати об єктивність в судженнях

9. управління аудиторською службою – структура служби вимоги до неї.

10. контроль якості роботи внутрішнього аудиту – може бути попередньо – наступним (при затвердженні висновки) керівник таким здійснює контролю за якістю роботи з виконання посадових обов язків та кодексу етики і стандартів внутрішнього аудиту.

КОНТРОЛЬНІ ПИТАННЯ

1. Чому виникавє потреба у внутрішньому аудиті?

2. Які завдання ставлять перед внутрішнім аудитом?

3. Які види структур внутрішнього аудиту ви знаєте?

4. Які повноваження має керівник служби внутрішнього аудиту?

1 Різновиди аудиторських доказів

Аудиторські докази – інформація, що використовується аудитором при формуванні висновків, на підставі яких складається аудиторський звіт. Аудиторські дані включають інформацію, що міститься в облікових записах, які лежать в основі фінансових звітів, та інші відомості.

Достатність (аудиторських доказів) – міра кількості аудиторських доказів. Необхідна кількість аудиторських доказів залежить від результатів аудиторської оцінки ризиків суттєвого викривлення, а також від якості  таких доказів.

Відповідність (аудиторських доказів) – міра якості аудиторських доказів, а саме їх доречність та надійність у підтриманні висновків, на підставі яких складається аудиторський звіт.

Експерт від управлінського персоналу – особа або організація, що володіє експертними знаннями в інших галузях, відмінних від бухгалтерського обліку або аудиту, та діяльність якої в таких галузях використовується підприємством для допомоги у підготовці фінансових звітів.

Достатні та відповідні аудиторські докази

Аудитор повинен розробити та виконати аудиторські процедури, що в заданих обставинах відповідають меті отримання достатніх та відповідних аудиторських доказів. (п. 6 МСА 500) Аудиторські докази, необхідні для обґрунтування аудиторських висновків, отримуються головним чином за допомогою аудиторських процедур, що виконуються в процесі аудиторської перевірки. Однак такі докази можуть також включати інформацію, отриману з інших джерел (наприклад, з попереднього аудиту) або в результаті виконання процедур контролю якості (процедур прийняття клієнта або продовження співпраці з клієнтом). Важливим джерелом аудиторських доказів є облікові записи підприємства. Інформація, що використовується в якості аудиторських доказів, може також бути підготовлена за допомогою експерта від управлінського персоналу.  Аудиторські докази складаються з інформації, яка підтверджує твердження управлінського персоналу, а також з будь-яких відомостей, що суперечать таким твердженням. Крім того, в деяких випадках відсутність інформації (наприклад, через відмову управлінського персоналу надати пояснення) використовується аудитором і, таким чином, також являє собою аудиторські докази. Визначення факту отримання достатніх та відповідних аудиторських доказів для зниження аудиторського ризику до припустимо низького рівню, що дозволяє аудитору зробити помірковані висновки, на підставі яких складатиметься аудиторських звіт, - це питання професійного судження. 

Достатність та відповідність аудиторських доказів взаємозв’язані. Достатність – це міра кількості.

Необхідна кількість аудиторських доказів залежить від багатьох факторів, наприклад: - оцінки ризиків суттєвого викривлення (чим вищий ризик, тим більше доказів необхідно отримати); - характеру внутрішнього контролю: комп’ютеризований або ручний (якщо процедури внутрішнього контролю виконуються без застосування комп’ютерних систем (вручну), необхідно отримати більшу кількість аудиторських доказів); - рівня довіри до ефективності внутрішнього контролю (високий рівень довіри потребує меншої кількості доказів, що отримуються в результаті виконання процедур по суті, і навпаки, при низькому рівні довіри необхідна більша кількість аудиторських доказів, що отримуються при виконанні процедур по суті); - знань та досвіду аудитора (при первинному аудиті, як правило, треба отримати більшу кількість доказів, чим при аудиті, що проводиться не вперше); - суттєвості статей (несуттєві статті потребують меншої кількості аудиторських доказів, однак, слід зазначити, що поняття суттєвості – відносне, і то, що для одного підприємства є несуттєвим, для іншого може бути суттєвим); - знання, отримані під час аудиту (виявлені помилки можуть вимагати проведення додаткової роботи та отримання більшої кількості доказів); - джерело та надійність інформації.

Також необхідна кількість доказів залежить від якості  таких доказів (чим вище якість, тем менше доказів буде необхідно). Однак отримання більшої кількості аудиторських доказів не компенсує їхню низьку якість.

Відповідність – це міра якості аудиторських доказів, а саме:

доречність та

надійність.

Доречність залежить від мети аудиторської процедури, а також, якщо доречно, від твердження, що розглядається. На надійність доказів впливає джерело їх отримання та їхній характер, а також індивідуальні обставини отримання. Детальніше доречність та надійність інформації, що використовується у якості аудиторських доказів розглянуті нижче.

Аудитор отримує аудиторські докази для формулювання обґрунтованих висновків, на підставі яких складається аудиторський звіт, за допомогою наступних процедур:

процедур оцінки ризиків; та

наступних процедур аудиту, які складаються з:

тестів контролю, якщо  це вимагається МСА, або за рішенням аудитора;

процедур по суті, включаючи детальні тести та аналітичні процедури по суті.

Аудиторські процедури, що описані нижче, можуть використовуватися як процедури оцінки ризиків, тести контролю або процедури по суті, залежно від контексту, в якому вони застосовуються аудитором.

Перевірка

Перевірка включає вивчення записів або документів, як внутрішніх так і зовнішніх, що зберігаються у письмовій, електронній формі або на інших носіях, а також фізичний огляд активів. Перевірка записів або документів надає аудиторські докази різних ступенів надійності, залежно від їхнього характеру або джерела отримання, а також, у разі внутрішніх записів або документів, від ефективності процедур контролю за їх формуванням.

Спостереження

Спостереження включає нагляд за процесом або процедурою, що виконуються іншими особами, - наприклад, спостереження аудитора за процесом інвентаризації, що здійснюється персоналом підприємства, або за виконанням заходів контролю. Спостереження надає аудиторські докази щодо виконання процесу або процедури, але обмежується певним моментом часу, коли таке спостереження відбувається, а також тією обставиною, що сам факт спостереження може впливати на виконання процесу або процедури.

Зовнішнє підтвердження

Зовнішнє підтвердження представляє собою аудиторські докази, отримані аудитором у вигляді прямої письмової відповіді від третьої сторони (підтверджуюча сторона) у паперовій, електронній формі або на іншому носії.

Перерахування

Перерахування полягає у перевірці математичної точності документів та записів.

Повторне виконання

Повторне виконання передбачає незалежне виконання аудитором процедур або заходів контролю, які були початково виконані як частина внутрішнього контролю підприємства.

Аналітичні процедури

Аналітичні процедури  полягають в оцінці фінансової інформації шляхом аналізу правдоподібного взаємозв’язку між фінансовими та нефінансовими даними. Аналітичний метод також містить усі необхідні дослідження ідентифікованих коливань або взаємозв’язків, що суперечать іншій релевантній інформації або значно відрізняються від очікуваних показників. 

Запит

Запит полягає у пошуку фінансової та нефінансової інформації від компетентних осіб всередині підприємства або за його межами. Запит широко використовується на протязі всього аудиту на додаток до інших аудиторських процедур. Запити можуть варіюватися від офіційних письмових листів до неформальних усних розпитувань. Оцінка отриманих відповідей є невід'ємною частиною процесу запиту. Відповіді на запити можуть надавати аудитору інформацію, якою він раніше не володів, або таку, що підкріплює отримані аудиторські дані. Як варіант, відповіді можуть надавати інформацію, що значно відрізняється від інших відомостей, отриманих аудитором, - наприклад, даних стосовно можливості ігнорування заходів контролю управлінським персоналом. У деяких випадках відповіді на запити дають аудитору підстави для коригування або виконання додаткових процедур аудиту.

Хоча підтвердження даних, отримане шляхом запиту, часто має особливо важливе значення, у випадку запитів стосовно намірів управлінського персоналу інформація, що підтримує такі наміри, може бути обмеженою. У таких випадках відомості щодо попередніх дій управлінського персоналу для реалізації зазначених намірів, причин вибору конкретного методу дій, а також здатності управлінського персоналу дотримуватися певного методу дій надають достатню інформацію для підкріплення даних, отриманих шляхом запиту.

Стосовно деяких питань аудитор може вважати за необхідне отримання письмових представлень від управлінського персоналу або, якщо доцільно, вимагати від найвищого управлінського персоналу підтвердження відповідей на усні запити.

Всі процедури, що їх виконує аудитор, мають за мету отримання аудиторських доказів відсутності суттєвих викривлень як на рівні фінансової звітності в цілому, так і на рівні тверджень. Твердження, що їх використовує аудитор під час розгляду різних типів потенційних викривлень, розділяються на три категорії (МСА 315):

1) Твердження щодо класів операцій та подій: - наявність (occurrence): операції та події, відображені в обліку, дійсно мали місце (відбувалися) та мають відношення до підприємства; - повнота (completeness): операції та події, які повинні бути відображені в обліку, відображені в обліку;

- точність (accuracy): сума та інші дані, що відносяться до відображених в обліку операцій та подій, відображені відповідно;  - відсічення (cutoff): операції та події відображені у відповідному звітному періоді; - класифікація (classification): операції та події відображені на відповідних рахунках. 2) Твердження щодо залишків на рахунках: - існування (existence): активи, зобов’язання та власний капітал існують; - права та зобов’язання (rights and obligations): підприємство володіє активами або контролює активи, та зобов’язання є боргами підприємства; - повнота (completeness): віс активи, зобов’язання та власний капітал підприємства, що повинні бути відображені в обліку, відображені в обліку; - оцінка та розподіл (valuation and allocation): активи, зобов’язання та власний капітал відображені в обліку у відповідній сумі та будь-які коригування (врегулювання) відповідно відображені. 3) Твердження щодо подання та розкриття інформації: - наявність і права та зобов’язання (occurrence and rights and obligations): операції, події та інші питання, розкриті у фінансовій звітності, дійсно мали місце та мають відношення (належать) до підприємства; - повнота (completeness): всі розкриття, які повинні бути відображені у фінансовій звітності, відображені у фінансовій звітності; - класифікація та зрозумілість (classification and understandability): фінансова інформація відповідно представлена та описана, та розкриття ясно висловлюються; - точність та оцінка (accuracy and valuation): фінансова та інші інформація розкрита чесно та у відповідній сумі. Під час вибору певних процедур аудитору слід звертати увагу на те, до якого твердження будуть отримані відповідні аудиторські докази. Наприклад, перевірка матеріальних активів може надати надійні аудиторські докази щодо їх існування, але не обов'язково забезпечить надійними відомостями стосовноправ та зобов'язань чи оцінки майна. (п. А 16 МСА 500)

2 Загальні поняття та принципи складання робочих документів аудиту

Документальне оформлення аудиторських послуг складається з робочої та підсумкової документації.

Робоча документація — це записи, за допомогою яких аудитор фіксує процедури перевірки, тести, отриману інформацію і відповідні висновки, які здійснюються під час аудиторської перевірки (Національний норматив № 6). За результатами аудиторської перевірки аудитор зобов’язаний вести документацію зі справ, які стосуються прийнятих рішень за наслідками аудиту. Функції робочих документів — це обґрунтування твердження в аудиторському висновку про відповідність застосованих процедур аудиторських послуг чинним нормативам, контроль за якістю проведення аудиту, допомога в процесі роботи аудитора. Інформацію з кожного питання, яке перевіряється, відображає робоча документація. Робоча документація повинна містити опис усіх важливих моментів і обставин, які аудитор вивчав під час проведення аудиту. Вони мають бути професійно складені і забезпечити доступність для прочитування. Однак конкретні форми використаних робочих документів визначаються аудиторами (аудиторськими фірмами) з урахуванням специфіки окремих питань аудиту. Під час оформлення робочих документів необхідно додержуватися таких вимог:

- на першій сторінці кожного робочого документа повинно бути вказано найменування аудиторської фірми, яка проводила аудит, найменування підприємства-клієнта, номер та дату укладення договору, згідно з яким проводиться аудит;

- кожний робочий документ повинен мати назву та свій номерний індекс;

- сторінки кожного робочого документа мають бути пронумеровані;

- в кінці кожного робочого документа вказується прізвище аудитора, який заповнив цей документ, проставляються його підпис і дата (або період) заповнення документа.

Інформація, яка вноситься в робочі документи аудитора, має бути достатньо повною і конкретною, викладатися ясно і не допускати різних тлумачень. Повнота розкриття фактів та інформація, яка міститься у робочих документах, має бути достатньою для того, щоб:

- забезпечити можливість контролю керівником аудиту за проведенням його в поточному році;

- підтверджувати обґрунтування аудиторського висновку; - підтверджувати узгодженість проведеного аудиту з прийнятими аудиторами стандартами та професійними критеріями;

- забезпечувати ефективну допомогу аудиторам у плануванні та проведенні наступних аудитів цього суб’єкта;

- служити аудитору довідковим матеріалом, у разі потреби надавати будь-які пояснення за змістом проведеного аудиту.

До робочої документації аудитора відносять: плани і програми проведення аудиту; копії засновницьких та інших внутрішніх документів клієнта (протоколів, договорів, контрактів тощо); матеріали вивчення й оцінки систем бухгалтерського обліку і внутрішнього контролю (схеми документообігу, описи тощо); результати аналізу господарських операцій і показників діяльності підприємства (розрахунки, таблиці, графіки та ін.); записи про характер і обсяг проведених аудиторських процедур та їх результати; копії переписки з клієнтом і третіми особами; висновки експертів; копії бухгалтерських та інших фінансових документів клієнта; інформацію для керівництва підприємства-клієнта; висновки і рекомендації аудитора та ін.

Після завершення аудиту робочі документи залишаються в аудитора. Вони є його власністю, і на їх підставі він має складати довідки. Проте право власності аудитора обмежене етичними нормами та умовами конфіденційності.

Аудитор повинен забезпечити надійне зберігання робочих документів. Термін їх зберігання визначається як практикою аудиторської діяльності, так і юридичними вимогами, а в разі потреби також іншими міркуваннями і нормативними документами.

2. Види та склад робочих документів ( на самостійне опрацювання )

У спеціальній економічній літературі одні автори класифіку­ють робочі документи аудитора за: часом ведення і використання; способом і джерелами отримання; характером інформації; при­значенням; ступенем стандартизації; формою подання; технікою скла­дання. Інші додатково виділяють такі ознаки класифікації; за рі­внем відповідальності того, хто склав документ; за строком скла­дання; за змістом.

Вивчення МСА та економічної літератури дає змогу узагальни­ти і запропонувати класифікацію робочих документів аудитора за такими ознаками: стадіями аудиторської перевірки; терміном використання; способом і джерелами отримання; характером інфо­рмації; призначенням; змістом; ступенем стандартизації; технікою складання; формою подання; часом зберігання (таб.1).

Залежно від стадії аудиторської перевірки робочі документи аудитора можна класифікувати на документи початкової, дослідної та завершальної стадії процесу аудиту. До документів початкової стадії відносять: договір на аудиторську перевірку, загальний план і робочу програму тощо. Документи дослідної стадії процесу ауди­ту — це первинні документи, реєстри бухгалтерського обліку, фі­нансова звітність, аудиторські тести, аналітичні таблиці тощо. До документів завершальної стадії належать аудиторський висновок, звіт аудитора перед замовником, акт виконання робіт.

За терміном використання робочі документи поділяють на доку­менти довгострокового і нетривалого використання. До довгостро­кових аудиторських документів можна віднести документи, які аудитори використовують впродовж тривалого періоду, наприклад, типові аудиторські програми, тести та ін.

Аудиторські документи, що зберігаються в аудиторській фірмі до року, називають документами короткострокового (нетривалого) використання. Це, наприклад, анкети опитування персоналу, анкети зустрічної звірки.

За способом і джерелами отримання виділяють робочі документи аудитора, отримані від: підприємства - клієнта; третіх сторін; складені самим аудитором. Аудитор у процесі перевірки використовує первинні документи, реєстри бухгалтерського обліку, фінансову звітність підприємства — клієнта. До документів, отриманих від третіх сторін, належать одержані акти - звірки і довідки від по-купців і замовників, постачальників, банків, страхових компаній.

У процесі перевірки аудитор здійснює різні розрахунки, складає порівняльні й аналітичні таблиці, проводить групування, тестування. Заповнені таблиці, розрахунки, тести і є своєрідними документами, складеними аудитором. Найважливіший документ робочої документації — аудиторський висновок.

За характером інформації робочі документи аудитора поділяють на документи: нормативно-правового характеру; організаційно-установчі; про структуру і діяльність підприємства; про систему обліку і внутрішнього контролю; організаційно-функціональні документи; оцінки системи внутрішнього контролю й аудиторського ризику; перевірки статей і показників фінансової звітності; підсумкові документи тощо.

Аудиторські документи залежно від призначення поділяють на документи, які використовують аудитори та власники (керівники) підприємства. Для власників і керівників підприємства передбачається складання аудитором висновку і звіту перед замовником. Як відомо, звіт перед замовником складається за довільною формою у вигляді "Акта про проведення аудиту" , "Зауваження та рекомендації за результатами аудиторської перевірки", "Листа — інформування клієнта". Інші аудиторські документи призначені для використання безпосередньо самими аудиторами.

За змістом аудиторських процедур робочі документи аудитора поділяють на оглядові, інформативні, підтверджувальні, розрахункові, аналітичні, документи перевірки. В оглядових робочих документах наводиться загальна характеристика підприємства — клієнта або загальний огляд його фінансової звітності. Інформативні документи розкривають інформацію про господарські процеси та операції. Підтверджувальні аудиторські документи дають аудитору відповіді на запити від третіх осіб, які підтверджують або не підтверджують конкретні господарські факти і явища.

Беручи до уваги термін зберігання робочих документів аудитора, частину з них можна віднести до документів тривалого зберігання, а інші — до короткострокового зберігання. До документів довгострокового зберігання можна віднести догопори, укладені зі замовниками, акти виконання робіт, аудиторські висновки.

Отже, науково обгрунтована класифікація аудиторських документів дає аудитору змогу глибше зрозуміти їх зміст і форму, тривалість використання, термін зберігання та інші чинники, що безпосередньо впливають на ефективність аудиторської перевірки.

Розрахункові — це відповідні розрахунки аудитора, які дають змогу оцінити показники фінансової звітності. Аналітичні документи — це відомості, здобуті методами аналізу, що допомагають визначити фінансовий стан підприємства та його основних показників.

Відомості, отримані внаслідок проведення аудиторських процедур, належать до документів перевірки. Ці документи можуть бути складені аудитором за довільною програмою і мати різний зміст. Вони мають найбільше інформаційне навантаження щодо аудиторських доказів.

За ступенем стандартизації аудиторська документація поділяється на стандартизовану ( відповідно до вимог МСА) і складену за довільною формою.

Залежно від способу складання робочі документи аудитора можуть бути складені вручну або отримані за допомогою комп'ютера (машинограми, інформація, записана на дискеті та ін).

За формою подання робоча документація аудитора може бути у вигляді графіків, таблиці, тексту або у комбінованому варіанті. Наприклад, графічно можна відобразити динаміку основних показ-ників, що характеризують фінансовий стан підприємства.

Висновки

Робоча документація - це записи, за допомогою яких аудитор фіксує проведені процедури перевірки, тести, отриману інформацію і відповідні висновки, що здійснюють­ся під час проведення аудиторської перевірки. До робочої докумен­тації вводиться інформація, яка, на думку аудитора, важлива для того, щоб правильно виконати аудиторську перевірку, і яка повин­на підтвердити висновки та пропозиції в аудиторському висновку. Робоча документація може бути оформлена у вигляді стандартних форм і таблиць на папері або зафіксована на електронних носіях інформації.

Аудитор зобов'язаний вести документацію справ, які стосуються прийнятих рішень за результатами проведеної аудиторської перевірки і які, в свою чергу, будуть покладені в основу аудиторського вис­новку.

Під час планування та проведення аудиту робоча документація допомагає краще здійснювати аудиторську перевірку та контроль над процесом її проведення. В ній реєструються результати аудиторсь­ких експертиз, виконаних для підтвердження прийнятих аудитором рішень.

Робоча документація виконує такі функції:обґрунтовує твердження в аудиторському висновку та засвід­чує відповідність зроблених процедур аудиту прийнятим нормати­; полегшує процес керування, нагляду та контролю за якістю проведення аудиторської перевірки; сприяє виробленню методологічного підходу до процесу ауди­ торської перевірки; допомагає аудиторові в роботі. Робоча документація має містити: методику проведеної аудиторської перевірки;

проведені під час перевірки тести; зроблені аудитором висновки та прийняті рішення і пропози­ції.

Залежно від способу складання робочі документи аудитора можуть бути складені вручну або отримані за допомогою комп'ютера .За формою подання робоча документація аудитора може бути у вигляді графіків, таблиці, тексту або у комбінованому варіанті.

Після завершення перевірки робочі документи залишаються в аудитора. Робочі документи є власністю аудитора, він має право складати різноманітні довідки на підставі витягів зі своїх робочих документів. Однак його право власності обмежене етичними норма­ми та зобов'язанням конфіденційності перед клієнтами. Робочі документи не можна вимагати або вилучати в аудитора, за винятком тих випадків, коли це передбачено українським законодавством, тобто коли на ауди­торську фірму буде заведено кримінальну справу.

Аудитор повинен забезпечити надійне зберігання робочих доку­ментів. Мінімальний термін зберігання документації повинен бути не менше ніж три роки з моменту надання аудиторського висновку клієнтові.

Склад, кількість і зміст робочих документів аудитора визначають, зауважуючи:

стан бухгалтерського обліку і звітність клієнта; надійність системи внутрішнього контролю; вид аудиторських послуг; характер та складність господарської діяльності суб'єкта аудиторської перевірки; необхідний рівень керівництва і контроль за роботою персона­лу аудиторської фірми при виконанні окремих процедур контролю.

Робочі документи аудитора класифікують за такими ознаками: стадіями аудиторської перевірки; терміном використання; способом і джерелами отримання; характером інфо­рмації; призначенням; змістом; ступенем стандартизації; технікою складання; формою подання; часом зберігання.

Контрольні питання

1. Дайте визначення аудиторського доказа

2. Що означає відповідність та достатність доказів?

3. Охарактеризуйте аудиторські процедури отримання аудиторських доказів

4. Яким чином здійснюється запит?

5. Що означає доречність інформації?

6. В яких випадках проводять тестування?

7. Що робити у випадку розбіжностей в аудиторських доказах?

1 Аудит основних засобів

Метою аудиту операцій з основними засобами є встановлення достовірності і первинних даних щодо руху основних засобів; повноти і своєчасності відображення первинних даних у зведених документах та облікових регістрах; правильності ведення обліку та оподаткування операцій з невідповідності методики обліку та оподаткування операцій з необоротними активами чинному законодавству.

Завданнями аудиту операцій з основними засобами є:

- встановлення правильності документального оформлення надходження, переміщення, використання та списання необоротних активів;

- перевірка ефективного їх використання та збереження;

- встановлення правильності визначення строку корисності експлуатації (використання) основних засобів, інших основних засобів;

- перевірка правильності нарахування зносу основних засобів;

- підтвердження достовірності відображення в бухгалтерському обліку первісної та ліквідаційної вартості основних засобів, а також результатів їх переоцінки;

- перевірка доцільності проведення ремонту основних засобів та правильності відображення в бухгалтерському обліку понесені витрат;

- вивчення законності проведення операцій, пов’язаних зі списанням основних засобів внаслідок непридатності їх до використання та ліквідації;

- підтвердження законності і правильності відображення на рахунках бухгалтерського обліку операцій з основними засобами.

Предметом аудиту операцій з основним засобами є господарські процеси та операції, пов’язані з наявністю, рухом і використанням основних засобів, а також відносини, що виникають при цьому всередині підприємства і за його межами.

Джерелами інформації для аудиту операцій з основними засобами є:

1. Наказ про облікову політику підприємства з відповідними додатками.

2. Первинні документи з обліку основних засобів

3. Облікові регістри, що використовують для відображення господарських операцій з обліку основних засобів

4. Акти та довідки попередніх ревізій, аудиторські висновки та інша документація, що узагальнює результати контролю

5. Звітність (таблиця 3).

Основна мета інвентаризації основних засобів полягає у виявлені фактичної наявності основних засобів, перевірці правил їх утримання та експлуатації, відповідності облікової і справедливої вартості таких основних засобів:

Об’єктами інвентаризації необоротних матеріальних активів є:

- Основні засоби (земельні ділянки, капітальні витрати на покращення земель, будинки та споруди, машини та обладнання, транспортні засоби, інструменти, прилади та інвентар, робоча і продуктивна худоба, багаторічні насадження, інші основні засоби);

- Інші необоротні матеріальні активи (бібліотечні фонди, малоцінні необоротні матеріальні активи, тимчасові (не титульні) споруди, природні ресурси, інвентарна тара, предмети прокату, інші необоротні матеріальні активи);

- Капітальні інвестиції (капітальне будівництво, придбання (виготовлення) основних засобів, інших необоротних матеріальних активів та нематеріальних активів).

Особливості проведення інвентаризації основних. До початку проведення інвентаризації необхідно перевірити: наявність і стан інвентарних карток, описів та інших регістрів аналітичного обліку, а також технічних паспортів, іншої технічної документації; наявність документів на основні засоби, що були здані або отримані підприємством на правах оренди (лізингу), на зберігання або тимчасове користування. За відсутності документів потрібно забезпечити їх отримання та оформлення.

Таким чином, комісія перевіряє дані про наявність основних засобів, вивчає записи про рух і технічний стан окремих об’єктів в інвентаризаційних картках або інших документах, а також перевіряє наявність документів, що характеризують окремі об’єкти основних засобів (технічні паспорти, плани з кожного поверху будівель тощо), наявність документів на земельні ділянки, водоймища та інші об’єкти природних ресурсів, що підтверджують право власності підприємства на них.

Під час інвентаризації будинків, споруд та іншої нерухомості комісія перевіряє наявність документів, що підтверджують перебування таких об’єктів у власності підприємства.

Перевірку наявності основних засобів проводять у наступних розрізах: власні основні засоби, основні засоби на відповідальному зберіганні, основні засоби в ремонті, основні засоби, передані або прийняті в оренду (лізинг).

Орендовані основні засоби підлягають інвентаризації орендодавцем із складанням окремого опису, в якому дається посилання на документи, що підтверджують прийняття цих об’єктів на відповідальне зберігання або оренду, та відомості про строк оренди. Орендовані основні засоби відображаються в інвентаризаційних описах окремо за кожним орендодавцем. Один примірник опису до складання річного звіту надсилають орендодавцю.

Основні засоби, що на момент інвентаризації знаходяться за межами підприємства (морські та річні судна в далеких рейсах; залізничний рухомий склад; автомашини; відправлені на капітальний ремонт машини та обладнання тощо) інвентаризують до моменту їх тимчасового вибуття.

Основні засоби, що перебувають в лізингу, ремонтні тощо, вносять до інвентаризаційного опису на підставі актів, накладних, квитанцій та інших документів, які засвідчують приймання вказаного майна переробними, ремонтними, обслуговуючими та іншими підприємствами.

Під час проведення інвентаризації основних засобів треба пам’ятати, що:

- Обов’язковій перевірці підлягає наявність не тільки самих об’єктів основних засобів, але й технічної документації на них (наприклад, технічного паспорту, технічних умов експлуатації тощо);

- Потрібно перевіряти власні основні засоби та ті, що прийняті або здані в оренду, на зберігання або у тимчасове використання;

- Відповідно до чинного законодавства інвентаризацію будівель, споруд та інших нерухомих об’єктів основних фондів проводять один раз на три роки, а бібліотечних фондів – один раз на п’ять років.

Після детального вивчення облікової інформації члени комісії поводять огляд об’єктів в натурі з метою перевірки їх фактичної наявності у визначених розпорядчими документами керівника місцях експлуатації та встановлення ступеню їх придатності для подальшого використання за прямим призначенням. 

2 Аудит нематеріальних активів ( на самостійне вивчення )

Аудит нематеріальних активів, як і інших об’єктів обліку, має здійснюватися відповідно до аудиторських стандартів, де сформульовані єдині базові вимоги до якості аудиту, що забезпечують при їх дотриманні рівень гарантії результатів аудиторської перевірки. Аудитору слід пам’ятати, що перевірка нематеріальних активів здійснюється тільки в грошовому (вартісному) вираженні на підставі первинних документів. Проведення інвентаризації нематеріальних активів починається з визначення правильності віднесення сум, що обліковуються на рахунку 12 «Нематеріальні активи», саме до складу нематеріальних активів, після чого проводиться перевірка обґрунтованості їх оприбуткування, наявності документів, на підставі яких оформлені придбані майнові права. Аудитору слід перевірити, щоб до складу визнаних підприємством необоротних активів не були включені створені підприємством об’єкти, які не визнаються як необоротні активи (гудвіл, газетні заголовки, назви видань, список клієнтури та інші об’єкти).

Щодо інших нематеріальних активів, то аудитор повинен проаналізувати процес їх створення за фазами дослідження і розробки з метою правильності їх визнання як активів підприємства. При цьому аудитор має врахувати, що будь-які нематеріальні активи, отримані в результаті дослідження, не визнаються як активи підприємства, і тому витрати на проведення дослідження мають бути списані й відображені у складі інших витрат операційної діяльності в тому періоді, в якому вони виникли. Перевірка визнання нематеріальних активів, отриманих у результаті розробки, здійснюється через встановлення дотримання визначених умов. За відсутності таких умов витрати, понесені підприємством у процесі розробки, відображуються в складі інших витрат операційної діяльності підприємства. Аудитор має перевірити факт наявності об’єктів нематеріальних активів документації, в якій цей об’єкт описаний, зображений або іншим способом зафіксований на матеріальних носіях інформації. Головним критерієм на даному етапі аудиту є можливість ідентифікації об’єкта і встановлення факту його наявності в документації підприємства. Необхідно перевірити наявність документів, що підтверджують права на їх використання, а також правильність і своєчасність відображення нематеріальних активів на балансі підприємства.

Характерною особливістю об’єктів промислової власності є наявність охоронних документів, які підтверджують права на них; патентів на винаходи і промислові зразки, свідоцтв на корисні моделі, програми ЕОМ, топологій інтегральних та інших мікросхем. Тому наступним етапом аудиту є перевірка реальності охоронних документів.

Перевірка реальності охоронних документів потребує участі кваліфікованих фахівців-консультантів, спроможних здійснити їх об’єктивну експертизу.

Наступним етапом аудиту є перевірка документів, що підтверджують права підприємства на дані об’єкти промислової власності. При цьому можливі три основних варіанти появи прав на об’єкти промислової власності:

- об’єкти були створені безпосередньо на підприємстві або на його замовлення (при фінансуванні розробок підприємством) і тому спочатку підприємство володіє правом власності (майновими правами) на дані об’єкти та винятковими правами на їх використання;

- об’єкти були створені на іншому підприємстві, а потім права на них були повністю передані даному підприємству;

- підприємство отримало від інших патентовласників офіційний дозвіл (ліцензію) на право використання об’єктів промислової власності. У цьому випадку необхідна наявність ліцензійних угод (договорів). Основним змістом даного етапу є перевірка дійсності прав підприємства на інтелектуальну власність, обсягу прав підприємства (передається об’єкт у власність підприємства або тільки у тимчасове використання), строків володіння правами й інших основних договірних умов використання таких об’єктів.

Аудитор повинен встановити правильність оцінки нематеріальних активів. За даними бухгалтерського обліку досліджується вартість нематеріальних активів з урахуванням того, що первісна вартість їх складається із фактичних витрат на придбання та приведення у стан готовності до використання. Слід звернути увагу, що витрати на сплату відсотків за кредит згідно з П(С)БО 8 «Нематеріальні активи» не включаються до первісної вартості нематеріальних активів. Важливим для аудиту є правильність відображення в обліку та звітності операцій, придбання (за плату та безоплатно) нематеріальних активів з урахуванням нарахованого й сплаченого податку на додану вартість. Аудитор перевіряє вихідні документи про надходження нематеріальних активів, правильність їх оцінки, встановлення норм амортизаційних відрахувань, а також відповідність підтверджувальних документів на майнові права підприємства. Перевіряється правильність оприбуткування нематеріальних активів, внесених засновниками в рахунок їх вкладень до статутного капіталу підприємства, встановлюється повнота вкладень та правильність їх оцінки, законність віднесення на рахунки бухгалтерського обліку.

Особливе місце під час аудиторської перевірки нематеріальних активів відводиться нарахуванню та відображенню їх накопиченої амортизації. Згідно з П(С)БО 8 «Нематеріальні активи» нарахування амортизації по нематеріальних активах здійснюється протягом строку їх корисного використання, який встановлюється підприємством при визнанні цього об’єкта активом (при зарахуванні на баланс), але не більш як 20 років. Аудитор встановлює правильність переліку нематеріальних активів, на які підприємство нараховує амортизацію, визначення норми амортизацію за строком їх корисного використання, перевіряє правильність нарахування накопиченої амортизації і достовірність відображення у бухгалтерському обліку.

По всіх нематеріальних активах необхідно перевірити наявність розпорядчого документа підприємства про затвердження корисного строку їх використання. На підприємстві має бути встановлена наявність документів з докладним описом кожного нематеріального активу та порядку його використання.

Завдання аудитора полягає у встановленні правильності визначення підприємством нематеріальних активів, на які не нараховується амортизація, а також їх списання та віднесення на рахунки бухгалтерського обліку. Об’єктом аудиторської перевірки є правильність списання нематеріальних активів з неповним нарахуванням накопиченої амортизації. Особливо ретельно перевіряють відображення у бухгалтерському обліку результатів інвентаризації нематеріальних активів. У разі виявлення недостач необхідно встановити розмір збитку від крадіжок, знищення, псування нематеріальних активів, а також винних у цьому осіб та з’ясувати правильність нарахування сум для утримання й відображення їх на рахунках бухгалтерського обліку. За кожним напрямом перевірки нематеріальних активів і гудвілу аудитор має встановити правильність бухгалтерських записів

3 Типові порушення обліку необоротних активів ( на самостійне вивчення )

Умовно усі порушення можна поділити на дві групи: умисні і неумисні. Умисні ж в свою чергу можна класифікувати на дві групи: отримання злочинного доходу і легалізація злочинного доходу.

Отже, розглянемо спочатку основні джерела формування злочинних доходів. Це заволодіння акти вавами зареєстрованих суб'єктів господарювання та держави. З точки зору дотримання фінансово-бюджетного законодавства значна частина цих способів може бути абсолютно легальною.

1. Крадіжки активів - у найпростішому варіанті крадіжка (нестача ) не приховується і виявляється при проведенні інвентаризації або іншої перевірки фактичної наявності активів. Існуючі види крадіжок можна згрупувати так:

-  приховані крадіжки на етапі надходження - до них зокрема належать: завищення ціни на одиницю необоротних активів, в результаті чого загальна вартість активів залишається незмінною, а кількість їх зменшується; неоприбуткування активів, що надходять у формі благодійної допомоги тощо.

- прихованні крадіжки на етапі передачі необоротних активів - у цьому випадку імітується передача активів іншим юридичним чи фізичним особам;

2.Списання активів з обліку без офіційної передачі їх іншим юридичним особам - списання активів відбувається з дозволу власника або особи, уповноваженої власником на розпорядження відповідними активами. На практиці таке майже не трапляється. Факт вилучення активу при списанні може приховуватися двома способами:

-   списання з обліку активів, які стали непридатними - таке списання може бути проведене під виглядом списання активів пошкоджених унаслідок надзвичайних ситуацій; списання активів, які стали непридатними у зв'язку з тривалим використанням ремонт яких економічно недоцільний.

3. Передача активів іншим юридичним особам або громадянам - активи офіційно передаються, відбувається проста безвідплатна та безумовна передача активів, яка може супроводжуватись передачею права власності на актив або проводитись без передачі такого права:

-  передача активів на неіснуючих підставах;

- передача активів без виконання іншою стороною договірних або інших зобов'язань;

-  надання благодійної або спонсорської допомоги;

- передача активів під виглядом сплати членських внесків - участь у різних організаціях часто пов'язана зі сплатою членських внесків, що може стати засобом прихованого виведення активів підприємства, якщо воно не отримує адекватних вигід від участі в таких організаціях.

Ми розглянули основні види умисних порушень. На мою думку задля уникнення таких зловживань з боку вище стоячих організацій потрібно проводити чіткий контроль за об'єктами, вартість яких перевищує 10 тисяч гривень.

Розглянемо тепер порушення, які умовно можна віднести до ненавмисних (здійснених ненамірено). До таких порушень належать:

1. Установою не назначено матеріально-відповідальну особу за збереження активів, тому із нею не заключений договір про повну індивідуальну матеріальну відповідальність - усть проблеми полягає в тому, що при виявлення нестач установа не має достатніх юридичних прав для подачі позову в суд про відшкодування суми збитків;

2.  Установою не застосовуються типові форми обліку основних засобів - таке порушення сприяє незаконному або неправильному використанні об'єктів необоротних активів;

3.На об'єктах необоротних активів відсутні інвентарні номери - таке порушення значно погіршує проведення інвентаризації;

4.Вартість проведено капітального ремонту об'єкту основних засобів віднесена на збільшення первинної вартості - капітальні ремонти не пов'язані з доукомплектацією, реконструкцією, модернізацією, які призвели до заміни запчастин,мають бути віднесенні не на збільшення вартості активу, а на витрати по відповідному КЕКВу;

5. Знос на необоротні активи, що зберігались на складах не нараховувався - навіть якщо об'єкт НА фактично не експлуатується, а знаходиться на складі, на нього повинен нараховуватись знос в загальному порядку.

В обліку необоротні активи підлягають відображенню за залишковою вартістю на дута балансу. Під час ревізії слід перевірити правильність включення відповідних витрат підприємства до необоротного активу і правильність його оцінки.

Перевіряю чому слід з'ясувати достовірність встановлення вартості придбаного необоротного активу і конкретну економічну вигоду від реалізації або використання його для підприємства, провести суцільну інвентаризацію необоротних активів та перевірити стан відображення їх у бухгалтерському обліку щодо повноти вартості, а також ліквідності, що зробить неможливим різноманітні маніпуляції із вартістю майна.

Висновки. Можна зауважити, що наскільки динамічно змінюються економічні відносини між суб'єктами господарювання, настільки динамічно змінюються способи здійснення порушень як навмисних, так і ненавмисних. Тому це вимагає від працівників контрольно-ревізійних органів постійного удосконалення власних знань та навичок, нестереотипного підходу до проведення аналізу фінансово-господарської діяльності об'єктів контролю.

Незважаючи на те, що впродовж тривалого часу у зв'язку із браком бюджетних коштів в Україні не відбулося прориву в розвитку науки, органам управління державним майном слід звернути увагу та докласти зусиль задля розв'язання нагальних потреб у відповідних галузях. Настав час вжити заходів щодо підвищення ефективності використання та забезпечення збереження державного майна заради майбутнього.

Контрольні питання

1. Які джерела інформації використовуються при аудити необоротних активів?

2. Вкажіть послідовність аудиту основних засобів

3. Яким чином аудитор перевіряє нематеріальні активи?

4. Які існують основні порушеня при обліку необоротних активів ?

1. Аудит виробничих запасів

До предмета аудиту виробничих запасів належать процеси та явища, відображені документально, пов’язані з рухом виробничих запасів, їх залишками, оцінкою тощо.

Об’єктами аудиту виробничих запасів є:

1) кількісне та якісне приймання запасів від постачальника, а також при внутрішньому переміщенні в міжцеховому напрямку, між матеріально відповідальними особами, складами та виробництвом. При цьому досліджується: повнота оприбуткування запасів за даними бухгалтерського обліку; їх відповідність за кількістю та якістю за даними супровідних приймальних документів і складених матеріально відповідальними особами, а також повнота оприбуткування запасів, які надійшли без супровідних документів;

2) умови зберігання запасів і закріплення матеріальної відповідальності. Досліджується, чи відповідає стан складського господарства вимогам зберігання запасів (наявність вагів та час їх клеймування, обладнання складів полицями, шафами, контейнерами, протипожежним обладнанням). Закріплення матеріальної відповідальності перевіряється за даними договорів про матеріальну відповідальність, укладених між адміністрацією підприємства та конкретними працівниками;

3) норми витрат сировини і матеріалів на виробництво та їх дотримання – перевіряється обґрунтованість затвердження норм та їх застосування в лімітно-забірних картках і відомостях на витрачання матеріалів;

4) первинна документація з обліку запасів досліджується в частині достовірності відображених у ній господарських операцій;

5) бухгалтерський облік та звітність вивчаються в частині достовірності даних щодо залишків та руху виробничих запасів, відображених у них;

6) примітки до фінансової звітності. Досліджується інформація про: методи оцінки запасів; балансову (облікову) вартість запасів у розрізі окремих класифікаційних груп; балансову (облікову) вартість запасів, відображених за чистою вартістю реалізації; балансову (облікову) вартість запасів, переданих у переробку, на комісію, в заставу; суму збільшення чистої вартості реалізації, за якою проведена оцінка запасів відповідно до п. 28 П(С)БО 9;

7) брак та пошкодження запасів – досліджуються причини, які зумовили виникнення негативних явищ, розмір невиробничих витрат, встановлюються особи, винні в злодіянні шкоди;

8) недостача цінностей та шкода, виявлені при інвентаризації, їх обґрунтованість і відповідальні особи – узагальнюється дослідження інших об’єктів, де виявлена шкода, перевіряється, чи підтверджується їх розмір даними бухгалтерського обліку та іншими зібраними доказами, наскільки правильно встановлену матеріальну відповідальність конкретних працівників і розмір їх відшкодування.

Джерела інформації аудиту виробничих запасів являють собою предметну область дослідження. Це нормативні документи, облікова політика підприємства та джерела, в яких зафіксована інформація, що характеризує залишки і рух виробничих запасів.

Для узагальнення інформації про наявність та рух належних суб’єкту господарювання предметів праці, призначених для обробки, переробки, використання у виробництві й для господарських потреб, призначений бухгалтерський рахунок класу 2 «Запаси», а для узагальнення інформації про наявність та рух належних підприємству виробничих запасів призначено рахунок 20 «Виробничі запаси».

Здійснюючи аудиторське дослідження, аудитор вивчає документи, за допомогою яких відтворює ланцюг господарських фактів від придбання запасів, їх зберігання і до списання. Дослідження не обмежується вивченням бухгалтерських документів. Аудит виробничих запасів не може здійснюватися без досліджень оперативного обліку, інформації з діловодства (накази про зміну матеріально відповідальних осіб;про проведення ревізій, інвентаризацій; про розгляд результатів ревізій та інвентаризацій тощо), висновків спеціалістів (щодо якості та придатності запасів, доцільності їх придбання, списання).

У ході аудиту використовуються акти ревізій та перевірок запасів, складені відповідними контролюючими органами, а також інформація, одержана в ході попереднього аудиту. Ці джерела інформації мають допоміжний характер, проте, їх дослідження дає можливість встановити місця підвищеного інформаційного ризику.

Предметна область дослідження виробничих запасів включає:

1. Внутрішні нормативні та загальні документи клієнта.

2. Облікову політику клієнта з питань обліку виробничих запасів.

3. Договори з матеріально відповідальними особами.

4. Договори з контрагентами.

5. Документацію суб’єктів внутрішнього контролю з питань контролю за раціональним використанням та збереженням виробничих запасів.

6. Первинні документи та реєстри обліку по рахунках, призначених для ведення бухгалтерського обліку виробничих запасів.

7. Регістри зведеного синтетичного обліку (Головна книга), оперативну, статистичну та фінансову звітність.

8. Інші документи, що відображають факти господарської діяльності, пов’язані з придбанням та списанням виробничих запасів.

9. Місця зберігання виробничих запасів, включаючи ваговимірні пристрої.

10. Технологічний процес виробництва, а саме, інформаційні потоки щодо руху сировини і матеріалів від складу матеріалів до складу готової продукції, тобто проходження матеріалів від однієї стадії виробництва до іншої, їх перетворення на готову продукцію.

Вивчаючи внутрішні нормативні та загальні документи клієнта, можна одержати інформацію про: підприємство; його діяльність; особливості технології; перелік виробничих запасів, їх потребу та наявність; кількість місць зберігання. Особлива увага приділяється вивченню наказів про призначення та просування по службі матеріально відповідальних осіб, а також наказів про проведення тих чи інших заходів внутрішнього контролю – ревізії та інвентаризації. Це дасть змогу аудитору встановити обсяг інформації, що підлягає дослідженню, оцінити власні можливості, а також час, необхідний для проведення перевірки.

При дослідженні внутрішніх нормативних та загальних документів аудитор визначає питання, на яких необхідно загострити свою увагу при подальшому вивченні інформації. Так, якщо в результаті дослідження аудитор дійшов висновку, що окремий вид сировини є дефіцитним, то виникає необхідність прослідкувати її рух та визначитися, чи не допускалися випадки її недовкладення або підміни іншою із зниженням якості виготовленої продукції. Аналіз інформації з наказів про призначення МВО та їх характеристик за даними особової справи дає можливість сконцентрувати увагу на ступені довіри до них. Наявність наказів про проведення контрольних заходів щодо збереження виробничих запасів, про одержані результати ревізій та інвентаризацій формує думку аудитора щодо довіри до системи внутрішнього контролю.

Вивчення договорів (індивідуальних та колективних) із МВО дає можливість аудитору скласти думку про дотримання вимог чинного законодавства клієнтом у роботі з цією категорією працівників.

Аудитор у процесі свого дослідження повинен чітко відслідковувати інформаційні потоки, пов’язані з господарськими діями чи подіями, від прийняття рішення про здійснення господарської операції до відображення факту здійснення в первинних документах, зведених документах, регістрах обліку та звітності.

Аналіз облікової політики дає змогу встановити, яких методів дотримується підприємство з питань первісної оцінки виробничих запасів, їх переоцінки та методу оцінки виробничих запасів.

Таким чином, можна зробити висновок, що виходячи з вимог чинного законодавства, метою аудиту виробничих запасів є висловлення аудитором думки про те, чи відповідає фінансова інформація щодо руху і залишків виробничих запасів на підприємстві в усіх суттєвих аспектах нормативним документам, які регламентують порядок її підготовки і надання користувачам.

Бухгалтерський облік забезпечує відображення господарських фактів, а аудит підтверджує їх достовірність, законність та повноту відображення. Розглядаючи завдання аудиту виробничих запасів, необхідно пам’ятати, що область аудиторського дослідження виходить за межі бухгалтерського обліку.

Згідно з Законом України «Про аудиторську діяльність» поняття аудиту розглядається як перевірка публічної бухгалтерської звітності, обліку, первинних документів та іншої інформації щодо фінансово-господарської діяльності суб’єктів господарювання з метою визначення достовірності їх звітності, обліку, його повноти і відповідності чинному законодавству та встановленим нормативам.

Загальне визначення завдання аудиту виробничих запасів полягає у встановленні достовірності й повноти відображення в бухгалтерському обліку та звітності всіх господарських фактів відносно залишків і руху виробничих запасів.

2 Аудит грошових коштів

Важливою складовою аудиторської перевірки фінансово-господарського стану підприємства є аудит грошових коштів, який проводиться за такими напрямками:

1.аудит касових операцій;

2.аудит операцій на поточному рахунку;

3.аудит операцій на валютному та інших рахунках у банках.

Досліджуючи ці напрямки, можна зробити висновок про доцільність та ефективність використання грошових коштів клієнтом.

У процесі аудиту операцій з грошовими коштами необхідно розв’язати такі основні завдання:

1) ознайомитися з умовами зберігання готівки та інших грошових документів у касі;

2) вивчити фактичний порядок документального оформлення операцій з надходження і вибуття грошових коштів, ведення касової книги та книги реєстрації грошових документів, обліку касових операцій;

3) установити законність і достовірність операцій з надходження і списання коштів з банківських рахунків та правильність їх відображення.

Також завданням аудиту і контролю касових операцій є перевірка:

- забезпечення умов зберігання готівки та інших цінностей в касі;

- дотримання встановленого порядку зберігання чекових книжок, виписки чеків і отримання по них готівки;

- дотримання порядку документального оформлення надходження грошей до каси та їх видачі;

- дотримання ліміту каси;

- своєчасності та повноти оприбуткування готівки;

- стану обліку касових операцій;

- відповідності сум залишків і оборотів по виписках банку сумам в доданих первинних документах, облікових реєстрах та звітності;

- правильності використання грошових коштів суворо за цільовим призначенням;

- своєчасності розрахунків з бюджетом, цільовими фондами та іншими контрагентами;

- величини, характеру і динаміки дебіторської і кредиторської заборгованостей та причин їх утворення.

Освоєння методики аудиту касових операцій є важливим, виходячи з таких причин: грошові кошти є найбільш ліквідними і такими, що швидко реалізуються активами клієнта, вони мають масовий і поширений характер, рух готівки відбувається через касові операції, тому під час аудиту вони досліджуються суцільним методом. Особлива увага приділяється питанню забезпечення збереження грошей і дотримання касової дисципліни.

З метою контролю за наявністю готівкових коштів на підприємствах проводяться інвентаризації кас. Для проведення інвентаризації каси, що має здійснюватися згідно з наказом керівника підприємства, призначається комісія, яка після закінчення інвентаризації каси складає акт.

У строки, що встановлені керівником, на кожному підприємстві проводиться інвентаризація каси з покупюрним перерахуванням усіх готівкових коштів і перевіркою інших цінностей, що зберігаються в касі. Залишок готівки в касі звіряється з даними обліку за касовою книгою. Готівка, що зберігається в касі, але не підтверджена прибутковими касовими ордерами, вважається надлишком готівки в касі. При застосуванні підприємством у розрахунках РРО звіряється наявна готівка на місці проведення розрахунку касиром-оператором РРО із сумою, зазначеною в денному звіті РРО. У разі виявлення під час інвентаризації нестачі або надлишку цінностей у касі в акті зазначається сума нестачі або надлишку і з’ясовуються обставини їх виникнення. При цьому сума нестачі стягується з винної особи, а надлишок оприбутковується в касу та зараховується в дохід підприємства.

Основні порушення - зловживання, розкрадання, помилки в обліку операцій можуть бути кваліфіковані наступним чином:

1) Пряме розкрадання грошових коштів;

- нічим не приховане;

- приховане неоформленими документами і розписками.

2) Неоприбуткування і привласнення грошових сум, що не надійшли:

- з банку;

- від різних фізичних і юридичних осіб по прибуткових ордерах;

- від різних юридичних осіб за домовленістю.

4) Надлишкове списання грошей по касі:

- повторне використання одних і тих самих документів;

- неправильний підрахунок підсумків в касових документах і звітах;

- списання сум без підстави чи за фальсифікованими документами;

- підробка в законно оформлених документах із збільшенням суми списання.

5) Привласнення сум, законно нарахованих різним особам і організаціям:

- привласнення депонованої заробітної плати і коштів, нарахованих на інших підставах;

- привласнення сум, які належать іншим підприємствам.

6) Розрахунки сумами готівкових грошових коштів, які перевищують граничну величину:

- з іншими юридичними особами і підприємцями, діючими без утворення юридичної особи;

- які надходять в касу підприємства, що перевіряється.

7) Розрахунки з населенням готівкою за готову продукцію, товари, виконані роботи і надані послуги:

- без застосування реєстраторів розрахункових операцій;

- без реєстрації реєстраторів розрахункових операцій в податковій службі.

8) Перевищення ліміту готівки каси на кінець дня.

9 ) Несвоєчасні звіти підзвітних осіб за використані грошові кошти.

На відміну від контролюючих органів аудитор повинен дотримуватися принципу конфіденційності, всі встановлені порушення фіксувати в Звіті керівництву клієнта та, при необхідності, в аналітичній частині аудиторського висновку, але не розголошувати інформацію і не сповіщати податкові органи.

Аудитор зобов'язаний повідомити клієнта про можливі стягнення за виявлені порушення і допомогти їх усунути.

На досліджуваному підприємстві аудиторський контроль ще ні разу не проводився. Це пояснюється тим. що це підприємство має невелику історію функціонування – півтора року. Проведення незалежного аудиторського контролю планується у листопаді цього року, що обумовлено вимогами іноземних засновників.

3 Аудит готової продукції і її реалізації

Збільшення обсягів виробництва та насичення ринку товарами з платоспроможним попитом є одним з найважливіших завдань усіх галузей господарства України на етапі реформування еко­номіки. Тому основним завданням контролю у сучасних умовах є активний вплив на процеси виробництва з метою забезпечення споживачів високоякісними товарами (роботами, послугами).

Основні завдання аудиту готової продукції та операцій з продажу товарів (робіт, послуг) є:

1) перевірка правильності та своєчасності оформлення документів про рух

2) готової продукції і товарів у матеріально відповідальних осіб;

3) контроль за відвантаженням продукції та розрахунками з покупцями відповідно до укладених контрактів;

4) контроль за операціями з продажу товарів;

5) перевірка правильності оформлення операцій у бухгалтерському і податковому обліку та точності визначення результату з продажу продукції (товарів, робіт, послуг).

Основними джерелами інформації аудиту готової продукції та операцій з продажу товарів є:

- акти здавання-приймання, здавальні накладні, накладні;

- вантажні декларації, рахунки-фактури, митні декларації;

- матеріали інвентаризацій;

- картки складського обліку, сортові оборотні відомості;

- картки кількісно-сумового обліку, матеріальні звіти;

- оборотні відомості (у розрізі матеріально відповідальних

- осіб і номенклатурних номерів);

- журнали реєстрації доручень;

- відомості аналітичного обліку з покупцями та замовниками;

- журнал-ордер № 5;

- головні книги;

- баланси підприємства та форми звітності.

 У зв'язку з цим першим етапом аудиту готової продукції є перевірка достовірності даних первинних документів, які підтверджують здання готових виробів на склад. Тут слід установити, чи не були зараховані до складу готової продукції вироби, обробка яких не була закінчена в звітному періоді. Це можна виявити, переглядаючи документи з обліку виробничих витрат, і встановити, чи не списувалися матеріали і чи не нараховувалася заробітна плата на доводку виробів, які були відображені у минулому періоді як готова продукція.

Готова продукція в синтетичному обліку оцінюється за фактичною виробничою її собівартістю. Однак ця фактична собівартість визначається тільки в кінці місяця, а надходить готова продукція на склад щоденно. Тому на підприємствах зі значною номенклатурою поточний облік її руху ведеться за твердими обліковими цінами - оптовими, роздрібними, договірними, плановими. При цьому окремо визначаються відхилення фактичної виробничої собівартості від її вартості за обліковими цінами. Ці відхилення відображаються в облікових регістрах не за кожною позицією, а за окремими групами готової продукції. Залежно від цього аудитору слід перевірити точність оцінки окремих видів готової продукції.

Облік готової продукції на складах здійснюється в кількісному виразі в картках складського обліку, сортових оборотних відомостях чи матеріальних звітах. Відповідальність за наявність, збереження та рух готової продукції покладається на матеріально відповідальних осіб (завідувач складу, комірник тощо). Аудитор повинен перевірити, чи укладені з цими особами договори про повну матеріальну відповідальність, бо саме вони підписують прибуткові та видаткові документи про рух готової продукції на складі.

У деяких випадках підприємства можуть приховувати вироблені чи придбані для продажу товари. Тому під час аудиту необхідно провести повну чи часткову інвентаризацію товарів і го­тової продукції. Методика проведення такої інвентаризації аналогічна методиці інвентаризації виробничих засобів.

Фактичний обсяг відвантаженої покупцям продукції перевіряється за даними відомості аналітичного обліку розрахунків з покупцями та замовниками. На основі аналітичних даних аудитор має не тільки визначити загальний обсяг поставок продукції підприємства в цілому, але й перевірити розрахунки з окремими покупцями і встановити, чи не відвантажувалася продукція підприємствам, які мають велику дебіторську заборгованість. Також слід перевірити, чи всі документи про відвантаження готової продукції включені до цієї відомості. У разі встановлення невідповідності даних аналітичного обліку про обсяги відвантаженої продукції даним первинних документів аудитор повинен встановити та зазначити це у акті.

Аудитору також слід перевірити дотримання на підприємстві контрольно-пропускного режиму, вибірково зіставляючи за даними пропусків найменування і кількість продукції та тари, що були вивезені з підприємства з відповідними показниками рахунків-фактур та іншими вантажними документами. За необхідності аудитор повинен особисто провести раптову перевірку вантажів, що відправляються з підприємства, зокрема установити відповідність (невідповідність) показників супровідних товарно-транспортних документів фактичної кількості та асортименту вантажу в транспортному засобі, а також перевірити комплектність продукції, її упаковку, тару тощо. Організація такого контролю дозволяє попередити випадки розкрадання готової продукції засобом надлишкового вкладення її в тару. Ефективним засобом виявлення приписок в обсягах продукції, яка була відвантажена, є зіставлення даних рахунків фактур з даними про завантаженість транспортних засобів, якими відправлено цю продукцію.

Під час аудиту слід перевірити й матеріали інвентаризації дебіторської заборгованості з відвантаженої продукції. При цьому особливу увагу приділяють перевірці товарів, які не оплачені покупцями у визначені договорами строки, і товарів, які перебувають на відповідальному зберіганні.

КОНТРОЛЬНІ ПИТАННЯ

1. Які джерела інформації аудитор використовує при перевірці оборотних активів ?

2. Які способи перевірки аудитор використовує при перевірці запасів?

3. Вкажіть основні напрямки аудиту грошових коштів

4. Які етапи можна виділити в аудиті готової продукції?

1 Аудит розрахунків з постачальниками, покупцями, різними дебіторами та кредиторами

Аудит розрахункових операцій слід починати з аналізу правильності оплати за відвантажені матеріальні цінності, а також повноти списання відвантажених цінностей.

Під час перевірки необхідно встановити, чи правильно відображені за статтями балансу відповідні залишки заборгованості. Для цього порівнюють залишки за кожним видом розрахунків на одну і ту саму дату за даними аналітичного обліку із залишками за синтетичним рахунком 36 "Розрахунки з покупцями та замовниками", Головною книгою і балансом. За наявності розходжень слід перевірити реальність і документальну обґрунтованість заборгованості за кожним покупцем чи замовником. Такі розходження - наслідок занедбаності обліку розрахункових операцій або результат зловживань.

Кожна сума дебіторської заборгованості на окремих рахунках розглядається з погляду виникнення боргу, причини і давності створення заборгованості, реальності її одержання. Під час аудиту дебіторської заборгованості розрізняють такі її категорії: поточну (або нормальну); неоплачену в строк; заборгованість за строком давності, що минув; спірну; безнадійну.

Під час перевірки розрахунків із покупцями встановлюють, чи укладені договори поставки продукції, чи правильно вираховуються суми, належні підприємству за прийняту покупцем продукцію. Перевіряють повноту і своєчасність розрахунків покупців за прийняту ними продукцію. З цією метою проводять інвентаризацію розрахунків, висилають копії картки аналітичного обліку розрахунків (контокорентні виписки) при розрахунках з іногородніми покупцями (орга-нізації-кредитори висилають організаціям-дебіторам). Підприємство-дебітор повертає картку протягом 10 днів із дня одержання. З покупцями з цього самого міста складається акт взаємозвірки.

Метою аудиту розрахунків є встановлення правильності ведення розрахунків з постачальниками за отримані товарно-матеріальні засоби, послуги, підтвердження законності виникнення дебіторської і кредиторської заборгованості, її достовірності і реальності погашення на підставі показників фінансової звітності відповідно до чинного законодавства. Завданнями аудиту розрахунків з постачальниками є:

1) встановлення наявності і правильності оформлення документів з поставки ТМЦ (договорів, рахунків-фактур, актів звіряння розрахунків);

2) встановлення правильності здійснення вказаних операцій та відображення їх у обліку, а також перевірка своєчасності, правильності та достовірності здійснених розрахунків грошовими коштами, законності, достовірності та правильності відображення в обліку здійснених розрахунків з використанням векселів та товарообмінних операцій;

3) визначення правильності оцінки отриманих товарів при бартерних (товарообмінних) операціях;

4) підтвердження повноти і своєчасності оприбуткування отриманих товарів і обліку виконаних робіт;

5) встановлення правильності оформлення та відображення в обліку виданих авансів, пред’явлення претензій;

6) встановлення правильності відображення за відповідними статтями дебіторської чи кредиторської заборгованості в балансі підприємства;

7) встановлення причин та строків виникнення заборгованості по розрахунках, визначення реальності та шляхів її погашення.

Для досягнення поставлених завдань необхідно отримати аудиторські докази, використовуючи різні прийоми і джерела отриманої інформації. Джерелами інформації для перевірки вказаних розрахунків є:

- законодавчі і нормативні акти, що регулюють питання організації обліку і оподаткування розрахункових операцій (Закон України «Про податок на додану вартість», П(С)БО 7 «Основні засоби», 8 «Нематеріальні активи», 9 «Запаси», 10 «Дебіторська заборгованість», 16 «Витрати», План рахунків бухгалтерського обліку, Інструкція щодо застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку тощо);

- наказ про облікову політику підприємства;

- договірна документація на постачання товарно-матеріальних засобів, виконання робіт і послуг;

- журнал реєстрації рахунків-фактур постачальників;

- рахунки-фактури постачальників;

- журнал реєстрації довіреностей на отримання товарно-матеріальних засобів;

- акти звіряння розрахунків;

- акти інвентаризації розрахунків;

- копії платіжних доручень;

- книга придбання товарно-матеріальних засобів;

- бухгалтерська звітність, облікові регістри, обігові відомості, журнали-ордери 6 с.-г., 7 с.г., 8 с.-г., Головна книга.

Для ефективності проведення аудиту розрахунків з постачальниками і підрядниками аудитору необхідно визначити, які методи та прийоми будуть використовуватись ним для отримання аудиторських доказів, та скласти програму розрахунків з постачальниками. Під час аудиту вказаних операцій аудитором можуть застосовуватись прийоми:

— правова оцінка укладання договорів на постачання продукції;

— застосування письмового підтвердження від третіх осіб;

— перевірка документів, отриманих суб’єктами підприємницької діяльності від третіх осіб;

— застосування прийому інспекції та аналітичних процедур.

При проведенні розрахунків з постачальниками аудитору перш за все необхідно оцінити систему внутрішнього контролю на підприємствах. При цьому можуть також застосовуватись прийоми опитування (письмові чи усні) працівників підприємства. Для цього можна вивчити такі питання:

1) чи існують у наявності договори на поставку продукції;

2) чи проводяться звіряння з постачальниками (щоквартально, на кінець року);

3) на скільки відсотків охоплюють такі звіряння всі операції по розрахунках з постачальниками;

4) кому надано право на отримання довіреностей, чи зафіксовано прізвище особи в наказі про облікову політику підприємства;

5) чи реєструються рахунки-фактури постачальників в окремому журналі;

6) чи мають місце факти неповернення невикористаних довіреностей на отримання товарно-матеріальних запасів;

7) чи своєчасно пред’являються претензії постачальникам;

8) чи існують постійно діючі комісії з встановлення розбіжностей між фактично отриманими товарно-матеріальними запасами і даними, що вказані в супроводжувальних і первинних документах;

9) чи завжди задовольняються пред’явлені постачальниками претензії;

10) чи застосовуються штрафні санкції до постачальників за невиконання ними договірних зобов’язань;

11) чи документально оформляється повернення матеріальних цінностей, що не відповідають якості, яка вказана в супроводжувальній документації;

12) чи здійснюється завезення матеріальних цінностей постачальниками на підприємство без наявності договорів;

13) чи розроблена для працівників бухгалтерії типова схема кореспонденції рахунків по розрахунках з постачальниками;

14) чи своєчасно надходять у бухгалтерію документи постачальників на оприбуткування товарно-матеріальних запасів від матеріально відповідальної особи;

15) чи здійснює бухгалтер перерахунок сум, що вказані в рахунках;

16) чи звіряє бухгалтер ціни, що вказані в документах, рахунках-фактурах, накладних, товарно-транспортних накладних, актах прийому-передачі.

2 Аудит розрахунків з персоналом по оплаті праці

На першому етапі аудиту розрахунків з оплати праці аудитор повинен ознайомитися з формою та системою оплати праці, яку застосовують на даному підприємстві, з’ясувати, чи існує внутрішнє положення про оплату праці працівників та трудова угода; вивчити та ознайомитись з обліковими працівниками, що здійснюють контроль за нарахуванням оплати праці (посада, освіта, досвід роботи, родинні зв’язки тощо); які нормативні документи використовує аудитор на даній ділянці обліку, кому він підпорядкований та хто перевіряє якість його роботи. Для цього аудитор повинен вивчити та оцінити систему внутрішнього контролю, його сильні сторони з метою визначення аудиторської вибірки. Для визначення ефективності системи внутрішнього контролю вивчаються такі фактори:

- коло працівників, що беруть участь у формуванні інформації;

- наявність у них посадових інструкцій та матеріальної відповідальності за виконані роботи;

- наявність технічних засобів формування облікової інформації та здійснення контролю на підприємстві;

- наявність технології контролю.

Система внутрішнього контролю передбачає наявність компетентного персоналу з чітко визначеними правами та обов’язками, дотримання необхідних процедур при здійсненні господарських операцій, наявність контролю за збереженням документації про виконану роботу та нараховану заробітну плату і належну перевірку виконання обов’язків працівниками підприємства.

Виявити сильні сторони внутрішнього контролю можна за такими питаннями:

1. Облік заробітної плати ведеться окремо від обліку кадрів і обліку робочого часу (ні).

2. Табелі обліку робочого часу підписує визначене коло осіб (так).

3. Скарги працівників з приводу оплати праці розглядаються періодично і по них приймаються рішення. На всі скарги є заяви (так).

4. Списки прийнятих і звільнених працівників відділ кадрів своєчасно передає до бухгалтерії (так).

5. Посадові оклади встановлюються наказом керівника і передбачені штатним розкладом (так).

6. Розрахунки з оплати праці перевіряють особи, що не мають відношення до їхнього здійснення (ні).

7. Підсумкові дані у відомості звіряють із підсумковими даними про виплату оплати праці, відображеними в Головній книзі (ні).

8. Періодично визначається правильність розподілу оплати праці по об’єктах затрат (центрах виникнення) (ні).

9. Витрати на оплату праці зіставляються із собівартістю продукції, робіт і послуг (ні).

10. Усі нарахування й утримання перевіряє наприкінці місяця внутрішній аудитор (ні).

11. Оплата праці нараховується (так), виплачується (ні) і в обліку відображається щомісяця (так).

Оцінивши систему внутрішнього контролю, аудитор перевіряє достовірність первинних документів щодо виконаних робіт та відпрацьованого часу, їх відповідність нормативним документам з нарахування і виплати заробітної плати. При цьому він має звернути увагу на наявність і правильність заповнення реквізитів підприємства, наявність відповідних підписів, відсутність виправлень і підчисток. Перевірці підлягають: табелі обліку робочого часу Ф-64, облікові листки цілодобових і внутрішньозмінних простоїв Ф-64а, облікові листи тракториста-машиніста Ф-67, 67б, подорожні листи трактора Ф-68, облікові листи праці та виконаних робіт Ф-66, 66а, розрахунково-платіжні відомості П-49, книга обліку розрахунків з оплати праці Ф-44, наряди на відрядні роботи Ф-70, 70а тощо. Ці документи підлягають вибірковій перевірці. Аудитор встановлює також реальність виконаних робіт. При цьому можна використовувати прийоми зустрічної перевірки документів з обліку затрат праці і її оплати та даних документів про виконання робіт і оприбуткування продукції.

Аналіз отриманих матеріалів перевірки надає можливість узагальнити всі недоліки і порушення щодо використання трудових ресурсів і розрахунків з оплати праці по таких напрямках:

неправильне визначення обсягів виконаних робіт. Для цього порівнюють обсяги виконаних робіт, що вказані в первинних документах з обліку праці та її оплати, з аналогічними показниками технологічних карт, довідками норм виробітку, а також контрольними замірами фактично виконаних робіт. У разі необхідності аудитор особисто перевіряє обсяг виконаних робіт.

Аудитору необхідно:

1) встановити, що вказані в документах з обліку праці та її оплати роботи в дійсності не виконувались. Для цього аудитор перевіряє і зіставляє дані документів у порядку, що вказаний вище, а також опитуванням відповідних осіб та перевіркою виконаної роботи;

2) встановити відсутність повторного включення робіт у документи з обліку праці і її оплати або повторне нарахування сум за раніше оплаченими первинними документами. Необхідно звернути увагу на розрахунки з оплати праці з працівниками, які прийняті на роботу за трудовою угодою. Часто такі угоди оформляються заднім числом, носять фіктивний характер і тому аудитору необхідно встановити, за що, за яку роботу або обсяг виконаної роботи нарахована така оплата праці, якими документами підтвер­джується обсяг виконаних робіт і розмір нарахованої заробітної плати;

3) перевірити застосування норм виробітку, тарифних ставок, посадових окладів і розцінок;

4) звернути увагу на наявність і відповідність внутрішньо-розпорядчих документів на підприємстві з нарахування заробітної плати;

5) встановити правильність і відповідність таксування окремих документів з обліку праці та її оплати;

6) перевірити визначення підсумкових сум у первинних документах з нарахування оплати праці;

7) встановити, чи включено до первинних документів з обліку праці осіб, які не брали участь у виконанні цих робіт («мертві души»). Це порушення виявляють шляхом порівняння прізвищ працівників зі списковим складом бригади, підрозділу, а також шляхом опитування окремих осіб, шляхом звіряння підписів у трудовій книжці, заяві про приймання на роботу та платіжних документах;

8) перевірити, як застосовуються доплати та надбавки до заробітної плати. При цьому звернути увагу, що нарахування премії має бути підтверджене наказом керівника підприємства або обумовлене в трудовій угоді, контракті тощо. Відповідно до чинного законодавства з заробітної плати робітників і службовців бухгалтерія підприємства утримує:

— прибутковий податок;

— суми по виконавчих листах;

— страхові платежі;

— грошові нарахування, що накладаються державними органами контролю;

— штрафи тощо.

При цьому аудитору необхідно перевірити, чи правильно визначений сукупний оподатковуваний дохід громадян. Перевірити, чи не включаються до сукупного доходу громадян допомога по вагітності і пологах, одноразова допомога при народженні дитини, допомога при догляді за дитиною до 3-х років, допомога при догляді за дитиною-інвалідом, на поховання, суми отриманих аліментів, державні пенсії та компенсаційні виплати в грошовій та натуральній формі.

Сукупний оподатковуваний дохід додатково зменшується також на суму, що не перевищує за 1 місяць встановленого розміру одного неоподатковуваного мінімуму на кожну дитину у віці до 16 років для одного з її батьків, якщо місячний сукупний дохід його не перевищує розміру десяти мінімальних розмірів заробітної плати. Сукупний оподатковуваний дохід зменшується до 10 неоподатковуваних мінімумів для громадян, що постраждали від наслідків Чорнобильської катастрофи і віднесені до 1 або 2 категорії. Але при цьому необхідно звернути увагу на те, що загальна сума всіх утримань із заробітної плати працівника не повинна перевищувати 50 % місячної заробітної плати;

- перевірити правильність відображення сум з нарахування та утримань із заробітної плати в облікових регістрах по відповідних кореспондентських рахунках. Окремо аудитором перевіряються суми виплат, що не включаються до розрахунково-платіжних відомостей і не входять до фонду оплати праці. Ці суми визначаються окремо по платіжних відомостях або за видатковими касовими ордерами;

- перевірити розрахунки з депонентами: встановити причини і реальність виникнення заборгованості, правильність відображення її в обліку та законність списання депонованої заборгованості. Для цього необхідно здійснити взаємозвіряння реєстру депонованих сум, книги обліку розрахунків з депонентами, а також розрахунково-платіжними відомостями з нарахування і виплати таких сум, та здійснити вибіркове звіряння підписів у документах з виплати депонованої заробітної плати з підписом у трудовій книжці, заяві про приймання на роботу та платіжних відомостях за попередні періоди. За необхідності запрошуються окремі депоненти для підтвердження ними окремих депонованих сум.

В обов’язковому порядку аудитор перевіряє відповідність сальдо за рахунком 66 «Розрахунки з оплати праці» даним регістрів синтетичного обліку, Головної книги та балансу підприємства. Вибірково перевіряється правильність перенесення залишків на початок місяця. На практиці зустрічаються випадки, коли на початок періоду під час відкриття оборотних відомостей працівники бухгалтерії роблять помилки при перенесенні залишків: замість колонки «за робітником» дебету рахунку ставлять суму в колонку «за підприємством» кредиту рахунку. Для виявлення помилок необхідно зіставити окремо залишки за дебетом та кредитом рахунків окремо на початок та на кінець звітного періоду.

3 Аудит розрахунків з бюджетом

Велика кількість податків і зборів, недосконалість податкового законодавства, великий податковий тиск на підприємства, необхідність різного відображення однієї і тієї ж операції в бухгалтерському і податковому обліку, що залежить від розбіжностей у законодавстві тощо, збільшують властивий ризик підприємства. А з урахуванням великих штрафів, які накладаються на підприємства за порушення податкового законодавства, та пені, що стягується за прострочення платежів, аудиторський ризик збільшується.

Тому аудит розрахунків із бюджетом є одним із найтрудомісткіших, найскладніших і найвідповідальніших в аудиторській практиці.

Основне завдання аудиту розрахунків з бюджетом — ретельна перевірка: правильності нарахування податків і зборів та своєчасності їх сплати до бюджету, підтвердження перевіреної інформації висновком.

Функціональні завдання — консультування платників податків і зборів з питань оподаткування з метою своєчасних і правильних розрахунків з бюджетом, а також з метою уникнення переплат та попередження фінансовихсанкцій з боку фіскальних органів держави; надання консультацій у разі встановлення порушень в оплаті податків щодо їх виправлень; допомога в організації оптимального оподаткування

При проведенні аудиту слід керуватися законами України та іншими нормативними документами, що регулюють питання податків, які діяли на час нарахування та сплати податків.

Аудитору слід первірити правіильність ведення обліку за податками на рахунку 64 . За кредитом рахунку 64 «Розрахунки за податками і платежами» відображаються нараховані платежі до бюджету, за дебетом — належні до відшкодування з бюджету податки, їх сплата, списання тощо.

З метою визначення суми валових доходів бухгалтери ведуть, а аудитории перевіряють Книгу обліку валових доходів . Облік у книзі ведеться за двома подіями по кожній господарській операції:

Ще до початку роботи аудитору з метою зниження свого підприємницького ризику необхідно обумовити всі питання перевірки цих розрахунків із клієнтом і відбити їх у договорі, в загальному плані та програмі.

Слід чітко встановити і погодити обсяг перевірки (період, що перевіряється, види податків тощо) та метод організації перевірки (суцільний, вибірковий). Зазвичай, правильність нарахування податків і зборів та своєчасність їх сплати проводять суцільним методом. Суцільний метод організації перевірки дає змогу максимально знизити ризик, але потребує багато часу і трудозатрат, що. в свою чергу, збільшує плату за аудит.

Підприємство може забажати проведення аудиту шляхом вибіркової перевірки. У такому разі аудитор повинен провести вибірку відповідно до національного нормативу МСА 530 "Аудиторська вибірка та інші процедури вибіркової перевірки" і обов'язково документально оформити всю проведену роботу відповідно до національного нормативу МСА 230 "Документація".

При проведенні аудиту розрахунків із бюджетом слід:

1) установити перелік податків і зборів, які сплачує підприємство;

2) досконало вивчити нормативні документи щодо кожного зі сплачуваних податків і зборів;

3) установити предметну область досліджень;

4) перевірити повноту і правильність відображення бази оподаткування щодо кожного податку чи збору;

5) перевірити правильність застосування ставок податків і зборів, а також арифметичні розрахунки з нарахування податків;

6) перевірити законність та обґрунтованість застосування пільг щодо податків і зборів;

7) перевірити повноту і своєчасність сплати платежів і зборів до бюджету;

8) перевірити правильність складених декларацій, розрахунків за платежами до бюджету і своєчасність їх подачі до податкового органу;

9) перевірити правильність відображення розрахунків із бюджетом у системі бухгалтерського обліку та фінансовій звітності;

10) надати клієнту інформацію про результати роботи з детальним викладенням виявлених помилок і фактів обману та рекомендації щодо їх виправлення;

11) залежно від мети перевірки, виду аудиту та завдань, одержаних від клієнта, підготувати висновок (якщо перевірялося лише одне питання) або інформацію

12) для складання загального висновку (при загальному аудиті) відповідно до вимог МСА 700 "Аудиторський висновок про фінансову звітність" або МСА 800 "Аудиторський висновок при виконанні завдань аудиту спеціального призначення";

- скласти й підписати акт про виконану роботу;

- обговорити з клієнтом питання щодо продовження співпраці.

Контрольні питання

1 Якими джерелами інформації користується аудитор при перевірці розрахунковимх операцій?

2. Які методи та прийому використовуються при аудиті розрахункових відносин?

3. Вкажіть в якій послідовності аудитор перевіряє розрахунки з постачальниками , покупцями?

4. Яким чином аудитор перевіряє правильність нарахування та утримань із заробітної плати?

5. Яку методику застосовує аудитор при перевурці правильності нарахування податків ?

1 Методика аудиту доходів

Метою будь-якої підприємницької діяльності є одержання прибутку. Доходи виникають у результаті проведення операцій, спрямованих на збільшення економічних вигод. Економічною вигодою є прибуток. Звідси отримання доходів прямо пропорційно впливає на суму отриманого прибутку, тобто на досягнення основної мети підприємництва. Тому всі об`єкти підприємницької діяльності прагнуть одержати якнайкращі результати за цими показниками, а вони в свою чергу стають предметами аудиторських перевірок, які потребують детального вивчення.

Предметом аудиту операцій з обліку доходів є господарські операції, які пов'язані з формуванням дохідної частини всередині підприємства та за його межами.

Під час перевірки доходів аудитор, як правило, ставить перед собою такі завдання :

- аудит правильності розподілу доходів за класифікаційною групою;

- перевірка правильності визнання та оцінки доходів;

- перевірка правильності відображення доходів у відповідному періоді;

- перевірка правильності формування прибутку у звітному періоді;

- достовірність даних у первинних документах і на рахунках бухгалтерського обліку операцій з формування доходу;

- правильне ведення обліку доходів діяльності та відповідності їх прийнятій обліковій політиці підприємства;

- законність і правильність відображення доходу у звітності бухгалтерії;

- перевірка правильності розкриття доходів в примітках до фінансової звітності.

Також аудитор повинен одержати достатні та відповідні аудиторські докази, щоб мати змогу сформулювати обґрунтовані висновки, на яких ґрунтуватиметься думка аудитора.

Обїєкти аудиту доходів представлені на рис 1.1

Рисунок 1.1- Об єкти аудиту доходів

До проведення аудиту доходів за окремими їх групами здійснюють перевірку доходів щодо відповідності класифікації, оцінки та умов визнання цих доходів.

Наступним кроком аудиту доходів є перевірка відповідності класифікації доходів вимогам П(с)БО. Визнані доходи класифікуються в бухгалтерському обліку за такими групами :

1) дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг);

2) інші операційні доходи;

3) фінансові доходи;

4) інші доходи;

5) надзвичайні доходи.

Після перевірки правильності класифікації доходів аудитор здійснює детальну перевірку кожної групи доходів, враховуючи їх особливості.

2 Аудит витрат підприємства

Аудиторська перевірка виробничих витрат є досить трудомістким процесом, що вимагає від аудитора знання, крім безлічі нормативних та інструктивних матеріалів, також і особливостей обрахунку собівартості продукції в окремих галузях і видах господарської діяльності. Тому до початку документальної перевірки аудитору необхідно вивчити організаційні і технологічні особливості підприємства, спеціалізацію, масштаби і структуру кожного виду його виробничої діяльності. На основі аналізу облікової політики й особливостей виробництва аудитор з’ясовує обґрунтованість застосовуваного на практиці методу обліку виробничих витрат і варіанта зведеного обліку витрат.

Якщо в процесі перевірки встановлено, що в обліковій політиці обґрунтований метод обліку витрат, що відповідає вимогам технологічного процесу, а фактично використання елементів цього методу не здійснюється, аудитор повинен зафіксувати дане відхилення в робочих документах і визначити його вплив на формування собівартості продукції. Якщо описаний в обліковій політиці метод обліку витрат не відповідає особливостям технологічного процесу, то аудитор може порекомендувати клієнту ряд змін, що дозволять організувати виробничий облік відповідно до вимог нормативних документів.

Для підтвердження первісної оцінки систем внутрішнього контролю і бухгалтерського обліку витрат на виробництво продукції аудитор на основі отриманої інформації заповнює заздалегідь розроблені тести.

За результатами тестування встановлюється оцінка надійності систем і порівнюється з первісною оцінкою, отриманої на стадії планування аудиту. Якщо така оцінка виявляється нижчою первісної, то необхідно скорегувати обсяг і порядок проведення інших аудиторських процедур. Аудитор визначає для себе об’єкти підвищеної уваги при плануванні контрольних процедур і уточнює аудиторський ризик [9:276].

Підтверджуючи вірогідність оформлення і відображення в обліку прямих і накладних витрат, аудитор з’ясовує обґрунтованість віднесення кожного виду витрат на собівартість продукції, правильність розмежування витрат по звітних періодах і об’єктах обліку, відповідність виконаних кореспонденцій рахунків бухгалтерського обліку встановленими нормативними документами. При цьому вивчаються робочі документи, вже сформовані аудитором при перевірці операцій по заготовленні та витратах, з коштами, розрахункових операцій.

Перевіряючи, чи обґрунтовано віднесені витрати на собівартість продукції, аудитору варто керуватися «Положенням про склад витрат…» і галузевими Інструкціями. Причому усі витрати, передбачені зазначеними нормативними документами, відносяться на собівартість у повному обсязі, але для цілей оподаткування по податку на прибуток деякі з них приймаються тільки в межах установлених норм (командировочні витрати, витрати на підготовку кадрів, на оплату відсотків по позиках банків, на рекламу, представницькі витрати, компенсація за використання особистих легкових автомобілів для службових поїздок та інші). Названі витрати, як правило, відносяться до управлінських. Тому аудитору необхідно проаналізувати організацію аналітичного обліку по рахунку 91 «Загальновиробничі витрати». У процесі такого аналізу встановлюється фактичний спосіб обліку нормативних витрат для цілей оподаткування: у рамках системи бухгалтерського обліку чи позасистемний. Перший спосіб припускає виділення на рахунку 91 чи субрахунків статей аналітичного обліку для роздільного відображення витрат у переділах норм і витрат понад норми. При другому способі нормовані витрати відображаються на рахунку 91 загальною сумою без виділення витрат понад норми, що реєструються в окремих довідках (відомостях). Аудитор встановлює загальну суму кожного виду нормованих витрат, виконує арифметичний розрахунок цих витрат у межах норм і понад норми і порівнює отримані значення з аналогічними показниками в обліку (і окремих довідках).

Аудитор повинен з’ясувати: правильність розподілу виробничих витрат по звітних періодах: дотримання обраного методу і точність оцінки матеріальних ресурсів, що списуються на витрати виробництва, правильність включення у собівартість амортизації основних засобів, нематеріальних активів і МШП, інших видів витрат, в тому числі пов’язаних з управлінням виробництвом, обґрунтованість розподілу загальновиробничих витрат за об’єктами калькуляції, організацію обліку зворотних відходів і браку та інші.

Аудитору варто уважно проаналізувати склад загальновиробничих витрат, які враховуються відповідно на рахунку 91. У першу чергу на підставі первинних документів потрібно перевірити правильність розподілу по конкретних рахунках витрат на опалення, освітлення, утримання і оренду приміщень, заробітну плату адміністративно–управлінського персоналу підрозділів та підприємства в цілому тощо.

Значна частка витрат припадає на оплату комунальних послуг. Вивчаючи первинні документи і ознайомлюючись з організацією на підприємстві обліку витрат теплої води, електричної енергії, аудитор повинне перевірити, чи не включаються до собівартості реалізованої продукції адміністративні витрати та витрати на збут.

Аудитору необхідно також вивчити правильність формування різних резервів майбутніх витрат (на оплату чергових відпусток співробітників, на виплату винагород за підсумками роботи за рік, на ремонт основних засобів та інші).

Суми витрат майбутніх періодів, що включаються у витрати на виробництво звітного періоду, повинні підтверджуватися кошторисами і первинними документами по обліку цих витрат (накладні, акт приймання виконаних робіт та інші). Аудитор контролює також склад витрат майбутніх періодів і правомірність їхнього віднесення на собівартість (вони повинні бути обумовлені процесом виробництва чи управління підприємством ).

Аудитор підтверджує правильність розподілу (списання) витрат відповідно до порядку, закріпленим в обліковій політиці підприємства.

У процесі вивчення витрат підприємства аудитору важливо переконатися, що вони правильно документально оформлені і відбиті на рахунках бухгалтерського обліку. Первинні документи, що підтверджують облік кожного виду витрат, повинні містити всі обов’язкові реквізити, підписи відповідальних осіб. Кореспонденції рахунків повинні відповідати встановленим нормативам.

У ході аудиту варто також перевірити: стан обліку незавершеного виробництва, своєчасність і правильність його інвентаризації й оцінки, безпомилковість відображення результатів інвентаризації в обліку. Насамперед аудитору потрібно проаналізувати періодичність і порядок проведення інвентаризації незавершеного виробництва, вивчити представлені інвентаризаційні описи і порівняльні відомості. Якщо в представлених документах не виявлені відхилення, то можна зробити висновок або про формальний характер інвентаризації, чи навпаки, про ефективну організацію оперативного і бухгалтерського обліку напівфабрикатів власного виробництва [29:118].

Для підтвердження одної з думок аудитор може провести вибіркову інвентаризацію незавершеного виробництва.

Однак використання такої процедури контролю можливо, якщо на підприємстві застосовується напівфабрикатний варіант зведеного обліку витрат на виробництво. Тільки в рамках цього варіанту обліку формуються показники, що відображають рух незавершеного виробництва на всіх етапах виготовлення продукції. Номенклатура напівфабрикатів, що перевіряється визначається з врахуванням технологічних особливостей виробництва. Як правило, перевіряються найбільш дорогі напівфабрикати.

На ЗАТ “Коломийська швейна фабрика”проводиться аудит допоміжних матеріалів. Якщо в ході вибіркової перевірки виявлено значне відхилення (наприклад, більш 5% від номенклатури, що перевіряється), то можна зробити висновок про формальний характер проведених інвентаризацій. Якщо ж вибіркова інвентаризація допоміжного виробництва виявить відхилення, то підтверджуються обсяги допоміжного виробництва, зазначені в даних оперативного обліку руху допоміжних матеріалів або аналітичного обліку.

Підтверджуючи вірогідність незавершеного виробництва аудитор здійснює арифметичний контроль його обсягу в натуральному і вартісному вираження. При цьому варто враховувати, що на підприємствах з індивідуальним і дрібносерійним виробництвом, що застосовують позамовний метод обліку витрат, вартість незавершеного виробництва визначається витратами на незакінчені замовлення. У великосерійних і масових виробництвах вартість незавершеного виробництва складається із суми прямих затрат (матеріали і основна заробітна плата), що обчислюються за нормами по кожному калькуляційному об’єкті (виробу і т. д.) і суми інших непрямих витрат, що визначаються у відсотках до прямих витрат.

Оцінка правильності обчислення собівартості продукції виконується шляхом арифметичного контролю даних відомості зведеного обліку витрат. При цьому собівартість випуску продукції в умовах застосування показного і попереднього методу обліку витрат формується як алгебраїчна сума витрат за місяць і зміни величини незавершеного виробництва, а в умовах нормативного методу алгебраїчна сума нормативної собівартості випуску продукції, змін норм в відхилень від норм.

Виявлені в ході перевірки відхилення фіксуються в робочих документах аудитора і визначається їх кількісний вплив на показники звітності.

Аудиторська практика свідчить, що типовими помилками, що виявляються в ході перевірки затрат на виробництво є наступні:

– не відповідність застосованого методу обліку затрат методу, зафіксованому в обліковій політиці ;

– неправильна оцінка залишків НЗВ;

– неправильний розподіл витрат по звітних періодах;

– необумовлене (без документального оформлення) включення в собівартість окремих видів витрат на інші.

3. Аудит фінансових результатів

Ключовим питанням аудиту е визначення показників, що характеризують формування загальної суми балансового прибутку. Аудитор насамперед має оцінити вплив прогресивних факторів формування прибутку - зниження собівартості продукції, підвищення якості і поліпшення асортименту продукції. Виявляються також негативні фактори - завищення цін, тарифів, порушення встановлених стандартів тощо.

Аудитор користується нормативними документами, які стосуються оподаткування, а також пільг, які надають суб'єктам підприємницької діяльності при обчисленні податків. Зокрема, це законодавство з оподаткування прибутку, ПДВ та інших обов'язкових податків і платежів до республіканського і місцевого бюджетів, а також нормативні документи з цих питань, видані Міністерством фінансів України.

Узагальнюючу характеристику діяльності підприємства в Умовах ринкової економіки аудитор дає за величиною чистого прибутку і за фінансовим станом. Важливо не тільки отримати якомога більший прибуток, а й використати прибуток, що залишився у розпорядженні підприємства, у такий спосіб, щоб забезпечити оптимальне співвідношення темпів науково-технічного, виробничого й соціального розширеного відтворення. У динаміці темпів зростання власних коштів підприємства виявляються успіхи або недоліки розвитку підприємства.

Оцінка потенційного банкрутства. Одним із завдань фінансового аналізу, який проводиться під час аудиту, є своєчасне виявлення можливості банкрутства підприємства. Процес банкрутства, тобто визнання підприємства неплатоспроможним, регулюється законодавчими актами й урядовими документами.

Незадовільний фінансовий стан підприємства - ознака банкрутства, тому менеджеру потрібно тримати під постійним контролем роботу підприємства. Слід звертати особливу увагу на такі показники, які свідчать про незадовільний фінансовий стан підприємства: збитки від основної господарської діяльності, брак обігових коштів, неодержання кредитів, зменшення надходження грошових коштів від господарських операцій, падіння ціни цінних паперів, випущених підприємством, невиконання своїх зобов'язань та ін. Ці та інші питання передусім вивчаються під час надання аудиторських послуг.

Для визначення кількісних параметрів фінансового стану підприємства і виявлення ознак банкрутства потрібно після складання поточного балансу розрахувати і проаналізувати співвідношення показників: чистого прибутку і суми усіх активів;

обігових активів і суми усіх активів; усіх пасивів і суми активів;

надходження грошових коштів від операцій по основній діяльності і всіх зобов'язань; величини вартості обігових коштів і вартості запасів.

Під час аудиту важливо перевірити такі фінансові коефіцієнти та встановити їх достовірність: коефіцієнт поточної ліквідності;

коефіцієнт забезпечення власними коштами і коефіцієнт платоспроможності тощо. Якщо на підприємстві після складання балансу зазначені розрахункові коефіцієнти нижчі від установлених, то таке підприємство підпадає під дію законодавчих актів про можливість банкрутства.

Завдання аудиторської перевірки інвестиційної діяльності незалежно від форм її здійснення полягає у визначенні доцільності вкладення інвестицій, обґрунтованості використання коштів та ефективності розвитку технічного прогресу, сприяння найбільш раціональному використанню майнових та інтелектуальних цінностей під час створення і модернізації основних фондів, реалізації цільових комплексних програм.

Контрольні питання

1.Що є предметом аудиту доходів підприємтсва?

2. Охарактеризуйте обїєкти аудиту доходів

3. З яких етапів складається аудит доходів від різних видів діяльності?

4. Які завдання аудитор ставить при перевірці витрат підпрєитмва?

5. Що є обїєктами аудиту витрат підприємства?

6. Яка мета аудиту фінансових результатів діяльності підприємтсва ?

1. Бутинець Ф.Ф. Теорія бухгалтерського обліку.-Житомір, 2000

2. Рудницький В.С.,Гончарук Я.А. Аудит .- Львів : Оріяна,2004.-292с.

3. Закон України „Про бухгалтерський облік та фінансову звітність” від 16.07.1999р.

4. Ловінська Л.Г. „Бух. облік”-К : КНЕУ,2002-370 с

5. Грабова Н.Н. ,Добровський В.Н „Бух. облік в виробничих та торгових підприємствах” -К : А.С.К., 2002-847 с

6. Закон України „Про аудиторську діяльність” № 3124-xіі від 22.04.1999р.

з урахуванням змін і доповнень від 14.03.95р.№81/95-BP,

20.02.96р.№.54/96-BP.

7. БутинецьФ.Ф.Аудит-Житомир,2002-672 с.

8. Усач Б.Ф. Аудит: навч.посібник - К. :Знання-Прес, 2002.-223с.

9. Аудит :Збірник задач та практичних ситуацій: навч.посібник/Г.М.Давидов – К.:Знання, 2002.- 170с.

Додаткова література

8. Положення (стандарти) бухгалтерського обліку, затверджені наказом Міністерства фінансів України.

9. Щотижневик „Закон і бізнес”

12. Щомісячник „Бухгалтерський облік та аудит”

13. Щомісячник „Все про бухгалтерський облік”