5. Особливості обліку на підприємствах, створених за участю іноземного капіталу на митній території України

Іноземними інвестиціями визнаються цінності, що вкла­даються іноземними інвесторами в об’єкти інвестиційної діяль­ності відповідно до законодавства України з метою отримання прибутку або досягнення соціального ефекту.

З метою залучення і сприяння іноземним інвестиціям на території України створений ряд спеціальних (вільних) економічних зон (СЕЗ).

Спеціальні (вільні) економічні зони – це частина території України, на якій встановлюються і діють спеціальний правовий режим економічної діяльності і порядок застосування і дії зако­нодавства України. На території СЕЗ вводяться пільгові митні, валютно-фінансові, податкові та інші умови економічної діяль­ності національних й іноземних юридичних та фізичних осіб.

Іноземними інвесторами в Україні можуть бути:

• юридичні особи, створені згідно із законодавством, відмінним від законодавства України;

• фізичні особи – іноземці і особи без громадянства, які не мають постійного місця проживання на території України;

• міжнародні урядові й неурядові організації;

• інші держави;

• інші іноземні суб’єкти інвестиційної діяльності, визначені законом.

Найбільш поширеними видами іноземних інвестицій є:

• іноземна валюта першої групи Класифікатора;

• валюта України – при реінвестиціях в об’єкт первинного інвестування або в які-небудь інші об’єкти інвестування;

• рухоме і нерухоме майно і пов’язані з ним майнові права;

• цінні папери, а також корпоративні права, виражені в конвертованій валюті;

• грошові вимоги і права на вимоги виконання договірних зобов’язань, які гарантовані першорядними банками і мають вартість у конвертованій валюті;

• інші права інтелектуальної власності, вартість яких в конвертованій валюті підтверджена згідно із законами (проце­дурами) країни інвестора або міжнародними торговими звичая­ми, а також підтверджена експертною оцінкою в Україні, в тому числі легалізовані на території України авторські права, права на винаходи, корисні моделі, промислові зразки, знаки для товарів і послуг, ноу-хау і т. п.;

• права на здійснення господарської діяльності, в тому числі права на користування надрами і використання природних ресурсів, надані відповідно до законодавства або договорів.

Оцінка іноземних інвестицій, включаючи внески до статут­ного фонду підприємства з іноземними інвестиціями, здійсню­ється в іноземній конвертованій валюті і в гривнях, за згодою сторін, на підставі цін міжнародних ринків або ринку України. При цьому перерахунок сум в іноземній валюті в гривні здійснюється за курсом, встановленим НБУ.

Іноземні інвестиції здійснюються в таких формах:

• участі в господарських організаціях, що створюються спільно з резидентами України, або придбання частки в діючих господарських організаціях;

• створення іноземних підприємств на території України, філій або інших структурних підрозділів іноземних юридичних осіб або придбання у власність діючих підприємств;

• придбання безпосередньо нерухомого або рухомого май­на, не забороненого законами України, або придбання акцій чи інших цінних паперів;

• придбання самостійно або за участю громадян чи вітчиз­няних юридичних осіб прав користування землею і викорис­тання природних ресурсів на території України;

• господарської діяльності на підставі договорів про розподіл продукції;

• придбання інших майнових прав;

• спільної діяльності на підставі договорів із суб’єктами господарської діяльності України без створення юридичної особи.

Допускається інвестування і в інших формах.

Юридичні особи (постійні представництва) всіх форм власності і видів економічної діяльності, які в звітному періоді або раніше одержали іноземні інвестиції і мають пов’язані з цим зобов’язання перед нерезидентами, щокварталу подають орга­нам державної статистики за своїм місцем знаходження звіт формою № 10-вез «Звіт про іноземні інвестиції до України», затверджений наказом Держкомстату України від 15.10.2003 р. № 343.

Слід зазначити, що на території України відносно іноземних інвестицій встановлюється національний режим інвестиційної діяльності, за винятком, передбаченими законодавством Украї­ни і міжнародними договорами України. Національний режим означає, що в іноземних суб’єктів господарської діяльності обсяг прав і обов’язків не менше, ніж у суб’єктів господарської діяльності України.

Залежно від обсягу участі іноземного інвестора підприємства можна розділити на види (рис. 7.3).

Р ис. 7.3. Класифікація підприємств з іноземними інвестиціями

Основними етапами внесення іноземної інвестиції до ста­тутного фонду підприємства є:

• оформлення засновницьких документів (змін до заснов­ницьких документів);

• фактичне здійснення іноземної інвестиції;

• державна реєстрація іноземної інвестиції.

Для створення і реєстрації підприємства з іноземною інвес­тицією (іноземного підприємства) подаються такі документи:

• реєстраційна картка на проведення державної реєстрації юридичної особи;

• копія рішення засновників або уповноваженого ними органу про створення юридичної особи (протокол зборів учас­ників (акціонерів), або рішення власника для приватного підприємства або рішення одного учасника (акціонера) в суспільстві з одним учасником (акціонером);

• два примірники засновницьких документів устав;

• документ про підтвердження реєстрації іноземної особи в країні її місцезнаходження;

• документ, що підтверджує внесення засновниками внеску до статутного фонду юридичної особи;

• документ, що засвідчує внесення реєстраційного збору за проведення державної реєстрації юридичної особи.

Придбання корпоративних прав іноземним інвестором може здійснюватися також на підставі договорів, що передбачають перехід права власності (купівлі-продажу, міни і т. п.). Як пра­вило, у зв’язку з цим виникає необхідність внесення змін у засновницькі документи підприємства.

У бухгалтерському обліку існують наступні особливості обліку отримання інвестицій в іноземній валюті:

• облік статутного капіталу починається з дати державної реєстрації підприємства;

• статутний фонд підприємства з іноземними інвестиціями формується за курсом, зафіксованим в засновницькому договорі;

• урахуванні розмір статутного капіталу підлягає оцінці в грошовій одиниці України за курсом НБУ на дату здійснення операцій і не підлягає подальшому перерахунку у зв’язку зі зміною курсу іноземних валют;

• датою виникнення заборгованості іноземних інвесторів є дата підписання засновницького договору.

Внески до статутного фонду засновником-нерезидентом мо­жуть здійснюватися шляхом внесення до статутного фонду основних засобів (нематеріальних активів, запасів), а також шляхом перерахування валютних коштів на рахунок підпри­ємства. Особливу увагу при цьому слід приділити перерахунку заборгованості засновників-нерезидентів по внесках до ста­тутного фонду у зв’язку зі зміною валютного курсу.

У бухгалтерському обліку заборгованість засновників може мати різний характер:

1. у випадку якщо очікується внесення до статутного фонду основних засобів (нематеріальних активів, запасів), заборгова­ність засновників відноситься до немонетарної, і отже, перера­хунку не підлягає;

2. у випадку якщо очікується отримання на рахунок підпри­ємства валютних засобів, заборгованість відноситься до моне­тарних статей і підлягає перерахунку як на дату балансу, так і на дату здійснення розрахунків засновником-нерезидентом.

Оскільки внесок у статутний капітал пов’язаний з інвести­ційною діяльністю, курсова різниця внаслідок перерахунку відображається у складі доходів та витрат від неопераційної курсової різниці таким чином:

• Дебет 46 «Неоплачений капітал» Кредит 744 «Дохід від неопераційної курсової різниці»;

• Дебет 974 «Втрати від неопераційних курсових різниць» Кредит 46 «Неоплачений капітал».

Розглянемо приклад відображення операцій по внесенню іноземним інвестором інвестицій до статутного капіталу.

Приклад 7.5. Розмір статутного фонду підприємства визна­чений у розмірі 10 000 дол. США (при курсі НБУ 8,4 грн за дол. США). При цьому внесок до статутного фонду повинен здійс­нитися грошовими коштами (курс НБУ в момент фактичного внесення грошових коштів склав 8,2 грн за дол. США). Відобра­зити ці операції в бухгалтерському обліку (таблиця 7.8).

Таблиця 7.8

Відображення в обліку операцій по внесенню іноземним інвестором інвестицій до статутного капіталу

№ з/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн
		дебет	кредит
1	Визначений розмір статутного фонду згідно із засновницькою угодою (10 000 · 8,4 = 84 000,0)	46	40	84 000,0
2	Перераховані як внесок до статутного фонду грошові кошти (10 000 · 8,2 = 82 000,0)	312	46	82 000,0
3	Відображена курсова різниця (10 000 · 8,2 – 10 000 · 8,4 = 2 000,0)	974	46	2 000,0

Приклад 7.6. 10 жовтня засновники підприємства підписали установчий договір, згідно з яким розмір статутного капіталу підприємства склав 110 тис. грн. Внесок українського заснов­ника – 27 500 грн, внесок іноземного засновника – 15 тис. дол. США. Іноземний засновник 20.10 вніс кошти на валютний рахунок підприємства в сумі 10 000 дол. США і верстат, вартість якого оцінена в 5 000 дол. США.

Курси НБУ на дати здійснення операцій:

10.10 – 8,50 грн за дол. США;

20.10 – 8,60 грн за дол. США.

Відобразити ці операції в бухгалтерському обліку (табли­ця 7.9).

Таблиця 7.9

Відображення в обліку операцій по внесенню іноземним інвестором інвестицій до статутного капіталу

№ з/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн
		дебет	кредит
1	Визначений розмір статутного фонду згідно із засновницькою угодою	46	40	110 000,0
2	Здійснено внески засновників : - грошовими коштами в національній валюті	311	46	27 500,0
	- грошовими коштами в іноземній валюті (10 000 · 8,6 = 86 000,0)	312	46	86 000,0
	- основними засобами (5 000 · 8,5 = 42 500,0)	15	46	42 500,0
3	Відображена курсова різниця (10 000 · 8,6 – 10 000 · 8,5 = 1 000,0)	46	744	1 000,0

У зв’язку з припиненням інвестиційної діяльності іноземний інвестор має право на повернення своїх інвестицій. Якщо інвес­тування здійснювалося шляхом внесення інвестиції до статут­ного фонду підприємства – резидента України, то припинення такої інвестиційної діяльності можливе в результаті:

• виходу іноземного інвестора із складу учасників підпри­ємства;

• відчуження корпоративних прав (у тому числі акцій);

• припинення (ліквідації) підприємства.

Повернення іноземних інвестицій, а також доходів з цих інвестицій відбувається безперешкодно і без сплати мита при перетині кордону, якщо:

• іноземний інвестор ухвалив рішення про припинення інвестиційній діяльності і повернення іноземних інвестицій та доходів з них;

• іноземні інвестиції були зареєстровані належним чином;

• сплачені належні податки і збори (обов’язкові платежі) відповідно до податкового законодавства України:

• повернення здійснюється не пізніше 6 місяців з моменту припинення інвестиційної діяльності.

Вивіз, переказ пересилка за межі України іноземної інвести­ції в іноземній валюті, раніше здійсненої на території України, у разі припинення інвестиційної діяльності не вимагає індиві­дуальної ліцензії НБУ. Причому таке повернення може проводи­тися як безпосередньо самим інвестором, так і резидентом України, який повертає інвестицію.

Іноземні інвестиції у грошовій формі повертаються інвес­тору в такому порядку:

1. вартість інвестицій у гривнях зараховується на гривневий «інвестиційний» рахунок нерезидента в банку на території України;

2. відбувається конвертація банком гривні в іноземну валюту на Міжбанківському валютному ринку України з подальшим зарахуванням на валютний «інвестиційний» рахунок нерези­дента, відкритий також в українському банку;

3. з валютного рахунку інвестор-нерезидент перераховує грошові кошти за кордон.

Для перерахування грошових коштів у зв’язку з припинен­ням інвестиції, яка була зареєстрована, ініціатору переказу слід подати в уповноважений банк документи, що підтверджують внесення нерезидентом інвестиції до України. Такими докумен­тами є копії свідоцтв про державну реєстрацію іноземної інвес­тиції і відповідних інвестиційних договорів, угод, контрактів, документи, що підтверджують припинення нерезидентом інвес­тиції до України.

При інвестуванні коштів в підприємства, розташовані за кор­доном (придбання акцій, корпоративних прав та інше), необ­хідно відобразити в балансі фінансові інвестиції.

Залежно від термінів, протягом яких підприємство має у своєму розпорядженні фінансові інвестиції, вони підрозділя­ються на:

• довгострокові інвестиції – інвестиції, які має у своєму розпорядженні підприємство протягом періоду, що перевищує один рік, а також інвестиції, які не можуть бути вільно реалізо­вані у будь-який момент, тобто неліквідні активи (п. 17 П(С) БО 2 «Баланс»);

• короткострокові фінансові інвестиції – інвестиції, які має у своєму розпорядженні підприємство протягом періоду, що не перевищує один рік, і які можуть бути згодом вільно реалізовані у будь-який момент (п. 33 П(С) БО 2 «Баланс»).

Фінансові інвестиції в статутний капітал підприємств за­лежно від ступеня впливу інвестора на об’єкт інвестування поділяються на дві групи:

1. фінансові інвестиції в асоційовані, дочірні підприємства або спільну діяльність, що враховуються за методом участі в капіталі;

2. фінансові інвестиції в підприємства, які не можна віднести до асоційованих, дочірніх або сумісних, що враховуються за собівартістю або справедливою вартістю.

Фінансові інвестиції за своєю природою можуть відноситися як до монетарних, так і до немонетарних статей. Проте для обліку фінансових інвестицій в господарські одиниці за межами України передбачені особливі правила, згідно з якими курсові різниці, що виникають відносно фінансових інвестицій в госпо­дарські одиниці за межами України, відображаються у складі іншого додаткового капіталу. Від’ємна сума курсової різниці віднімається від суми іншого додаткового капіталу, залишок приводиться із знаком «–». Тобто при перерахунку фінансових інвестицій робляться проводки:

• Дебет 14 «Фінансові інвестиції» Кредит 425 «Інший додатковий капітал»;

• Дебет 425 «Інший додатковий капітал» Кредит 14 «Фінан­сові інвестиції».

Таким чином, у бухгалтерському обліку при зміні валютного курсу на дату балансу і на дату погашення вартість фінансових інвестицій слід перераховувати.

При ліквідації підприємства-нерезидента або продажу акцій сума, накопичена на рахунку 425 «Інший додатковий капітал», відноситься відповідно до складу доходів або витрат від неопе­раційної курсової різниці наступними проводками:

• Дебет 425 «Інший додатковий капітал» Кредит 744 «Дохід від неопераційної курсової різниці»;

• Дебет 974 «Втрати від неопераційної курсової різниці» Кредит 425 «Інший додатковий капітал».