5. Методи аналізу фактичних відхилень від планових.

Основним методом оцінки роботи підприємства та його підрозділів за певними показниками є порівняння. Фактична величина показника за певний (звітний) період порівнюється з його величиною, що є базовою для оцінки. За такі базові рівні показників беруться здебільшого планові (нормативні) їх величини, які вважаються завданнями, або фактичні, досягнуті в минулому періоді.

Якщо базою порівняння є планова (нормативна) величина показника, то оцінка здійснюється за критерієм ступеня виконання плану.

Р_пл = , (1)

де Р_пл – виконання плану за даним показником, %;

А_ф, А_пл – відповідно фактична і планова величини показника у встановленому вимірі.

Про ефективну роботу згідно планом за такими показниками результативності, як обсяг продукції, прибуток, продуктивність, свідчить співвідношення А_ф ≥ А_пл і, відповідно Р_пл ≥ 100. Щодо показника витрат, то тут умова дотримання їх планового рівня зворотна – А_ф ≤ А_пл і, відповідно, Р_пл ≤ 100. Вважається, що чим вищий ступінь виконання плану, тим краще працює певне підприємство (його підрозділ). Проте слід мати на увазі, що таке твердження справедливе тоді, коли планові показники належним чином обґрунтовані.

У процесі поглибленої аналітичної оцінки виявляються абсолютні і відносні відхилення фактичних величин показників від запланованих, аналізуються їх причини.

∆А = А_ф – А_пл , (2)

∆А = , (3)

де ∆А – загальне абсолютне відхилення фактичної величини показника від запланованої;

n – кількість факторів (причин), що спричинили зазначене відхилення;

∆А_i – відхилення внаслідок впливу і-го фактора.

∆А% = , (4)

де ∆А – загальне відносне відхилення фактичної величини показника від запланованої.

Приклад оформлення звіту про виконання бюджету з визначенням відхилень.

Показник	Бюджет	Факт	Відхилення		Пояснення
			+ ; –	%
РАЗОМ

Причини відхилень між фактичними і плановими (нормативними) показниками повинні бути досліджені в результатів аналізу, розроблені заходи по усуненню цих причин (недоліків) і на основі синтезу створена така система управління використанням ресурсів чи здійсненням підприємницької діяльності, при якій би виявлені недоліки були усунені повністю або зведені до мінімуму.

Для цього на практиці використовують метод ланцюгових підстановок на основі наступних формул:

- за обсягом O_Q = (Q_ф - Q_пл) х Н_пл х Ц_пл (5)

- за ціною Oц = Q_ф х (Ц_ф- Ц_пл) х Н_пл (6)

- за нормою Oн = Q_ф х Ц_ф (Н_ф. – Н _пл ), (7)

де О – відхилення;

Q – обсяг випуску;

Н – норма витрачання ресурсів (матеріалів, енергії тощо) на одиницю випуску;

Ц – ціна одиниці ресурсів;

ф, пл. – індекси фактичного і планового значень величин.

Для контролю та аналізу відхилень розроблено класифікатор можливих причин і можливих винуватців відхилень.

Приклад класифікатору причин відхилень

Величина відхилення	Виявлені причини відхилень	Центр відповідальності, який визначає причини відхилень	Код центру відповідальності	Центр відповідальності – винуватець відхилень	Код центру відповідальності винуватця

Коди відхилень проставляються в додаткових лімітно-заборних картах, що дає можливість контролю причин відхилень в момент їх виникнення.

Приклад звіту про причини відхилень у виконанні бюджету підрозділу.

Показник	За рахунок підрозділу
	+; –	%	у т.ч. в розрізі причин
			внутрішні		зовнішні
			+; –	%	+; –	%
Матеріали	136,09	6,42
у т.ч. за рахунок: – зміни витрачання – зміни ціни	58,53 77,56	43,0 57,0	58,53	10,16	77,56	6,31
Інші витрати	315,72	14,89	не встановлено
РАЗОМ	2120,01	100	575,85	27,16	1228,34	57,95

Реакція керівника на відхилення залежить від розміру відхилень та їх причин. Тому важливе практичне значення для планування, контролю, аналізу та управління відхиленнями має класифікація відхилень.

1. В залежності від можливості впливу менеджера на відхилення вони поділяються на контрольовані (внутрішні) і неконтрольовані (зовнішні). До контрольованого виду відхилень відносяться відхилення по продуктивності праці, кількості і нормам використання сировини. Неконтрольованими (ринковими) вважаються відхилення щодо цін на сировину, матеріали, продукцію тощо.

2. За етапами утворення відхилення бувають внаслідок помилок у плануванні (у процесі складання прогнозів, калькулювання витрат і цін) і внаслідок діяльності (як результат дій персоналу або певних подій (зміна попиту, цін та ін.)

3. В залежності від питомої ваги окремих відхилень у їх сукупності розрізняють суттєві (значні) і несуттєві (незначні) відхилення. Якщо відхилення незначні, то можна не досліджувати причини їх появи. Суттєві, але неконтрольовані відхилення також є слабко керованими.

4. Відхилення загальні, структурні та факторні. Наприклад, відхилення загальних витрат розкладається на відхилення матеріальних витрат, відхилення трудовитрат, відхилення матеріальних витрат. Відхилення в межах окремих структурних елементів є наслідком зміни 3-х основних факторів: обсягу виробництва, цін на ресурси, норм витрачання на одиницю продукції.

5. Відхилення можуть бути позитивними (сприятливими) і негативними (несприятливими). Несприятливими є відхилення, коли фактичний дохід менше запланованого або фактичні витрати більше планових.

Отримана закономірність утворення відхилень дозволяє менеджерам значно підвищити ефективність контролю, а отже й оптимізувати фінансовий результат діяльності. Діапазони контролю встановлюються керівництвом відносно планового показника, наприклад, для встановлення діапазонів часто використовуються статистичні дані із попередніх бюджетів.