4.3. Понятие и классификация расходов бюджетной организации, учет кассовых и фактических расходов

Категория «расходы» в бюджетных организациях имеет свою специфику, которая связана с двояким значением данной категории:

• как расходы бюджета;

• как расходы бюджетной организации.

Расходы в зависимости от источника их покрытия делятся на расходы:

• произведенные за счет средств бюджета;

• произведенные за счет внебюджетных средств.

По данному классификационному признаку необходим раздельный бухгалтерский учет расходов.

В зависимости от экономического содержания расходы делятся:

• на текущие расходы;

• на капитальные расходы.

Классификация расходов для целей бухгалтерского учета в бюджетных организациях представлена на рисунке 4.3.

Рис. 4.3. Классификация расходов организаций,

Финансируемых из бюджета

Расходы бюджетных организаций на выполнение установленных планов работ являются одним из основных объектов бюджетного учета. При этом ввиду их двойственного характера расходы организаций по бюджету и расходы организаций реальные зачастую не совпадают, исходя из чего расходы принято подразделять:

• на кассовые расходы – это операции по списанию средств со счета в банке или со счета органа казначейства в оплату обязательств организации, подлежащих оплате за счет средств соответствующего бюджета;

• на фактические расходы – это действительные затраты организации, оформленные соответствующими документами, включая расходы по неоплаченным счетам кредиторов, обязательствам перед бюджетом, по начисленной заработной плате и стипендиям.

Неверно ассоциировать категорию «кассовые расходы» с выплатами из кассы организации.

Информация о кассовых расходах накапливается по кредиту субсчетов, используемых для учета денежных средств на счетах в банке. Информация о фактических расходах  – по дебету субсчетов для учета затрат и расходов (табл. 4.2).

Таблица 4.2

Организация синтетического учета кассовых и фактических расходов

Расходы	Кассовые		Фактические
	по бюджету	по внебюджетной деятельности	по бюджету	по внебюджетной деятельности
Текущие	Кт субсчетов 100/2 «Казначейство», 101 «Текущий ва­лютный счет по бюджету»	Кт субсчетов 111 «Текущий счет по внебюджетным средствам», 118 «Текущий валютный счет по внебюд­жетным средствам»	Дт субсчета 200 «Расходы по бюджету»	Дт субсчетов 211 «Расходы по внебюджетным средствам», 08 «Затраты на производство (субсчета 080-084)»
Капитальные	Кт субсчета 102 «Текущий счет по капитальным вложениям за счет средств бюджета»	Кт субсчетов 111 «Текущий счет по внебюджетным средствам», 118 «Текущий валютный счет по внебюджетным средствам»	Дт субсчета 203 «Расходы по бюджету на капитальные вложения»	Дт субсчета 212 «Расходы по внебюджетным средствам на капитальные вложения»

Учет кассовых и фактических расходов ведется по подразделени­ям бюджетной классификации расходов (дебет субсчета 200, статья 1.10.05.00 или дебет счета 44 статья 1 в торговых организациях).

Задача учета кассовых расходов заключается в обеспечении контроля за целевым расходованием бюджетных средств в соответствии с утвержденной сметой расходов в разрезе подразделений бюджетной классификации.

В организациях, не финансируемых через казначейскую систему, кассовыми расходами считаются выплаты, произведенные с текущих счетов в банке как наличными деньгами, так и путем безналичных перечислений.

В организациях, финансируемых через казначейскую систему, кассовыми расходами считаются расходы, оплаченные с текущего счета территориального органа казначейства и с текущих счетов организаций в банке.

Синтетический учет кассовых расходов ведется на активном счете 10 «Текущие счета по бюджету», который имеет несколько субсчетов:

• 100 «Текущий счет по бюджету» – учитывается движение средств, поступивших в распоряжение распорядителей бюджетных ассигнований на содержание организации, а также для перевода средств подведомственным организациям;

• 101 «Текущий валютный счет по бюджету» – учитывается движение средств в иностранной валюте, поступивших в порядке бюджетного финансирования, а так же приобретенных в соответствии с действующим законодательством за счет бюджетных ассигнований и зачисленных на специальный валютный счет;

• 102 «Текущий счет по капитальным вложениям за счет средств бюджета» – учитывается движение средств на финансирование капитальных вложений;

• 103 «Текущий счет по взысканным платежам в бюджет», 104 «Текущий валютный счет по взысканным платежам в бюджет» – учитывается движение денежных средств, изъятых и конфискованных в соответствии с действующим законодательством и подлежащих зачислению в доход бюджету;

• 105 «Текущий счет на выплату пенсий и пособий за счет фонда социальной защиты» – учитываются средства фонда социальной защиты населения;

• 106 «Текущий валютный счет на выплату пособий и компенсаций из бюджета» – учитываются средства, поступившие из бюджета на выплату пособий и компенсаций.

На суммы произведенных кассовых расходов кредитуются субсчета счета 10 «Текущие счета по бюджету», а дебетуются различные субсчета в зависимости от операций.

Содержание операций и номера субсчетов, дебетуемых в ходе увеличения расходов бюджетной организации (табл. 4.3):

Таблица 4.3

Организация синтетического учета кассовых расходов (увеличение расходов)

Содержание операции	Дт
Получение наличных денег в кассу	120 «Касса», 121 «Валютные средства в кассе»
Перечисление взноса в ФСЗН и в Белгосстрах	171 «Расчеты по социальному страхованию»
Перечисление сумм в счет доходов государственного бюджета	173 «Расчеты с бюджетом»
Списание сумм, перечисленных поставщикам за полученные материальные ценности, выполненные работы и услуги, или в качестве предварительной оплаты	150 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 178 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами», 179 «Расчеты в порядке плановых платежей»
Перечисление сумм, удержанных из заработной платы работников, органам страхования по договорам добровольного страхования	184 «Расчеты по договорам добровольного страхования»
Перечисление удержанных из заработной платы членских профсоюзных взносов профсоюзным организациям	185 «Расчеты по профсоюзным взносам»

Уменьшение кассовых расходов (восстановление), фактически соответствующее увеличению денежных средств на текущем счете в банке, отражается по дебету субсчетов счета 10 «Текущие счета по бюджету»; при этом по кредиту показываются разные субсчета (табл. 4.4.).

Аналитический учет кассовых расходов ведется в разрезе подразделений бюджетной классификации. В централизованной бухгалтерии учет кассовых расходов ведется в разрезе обслуживаемых организаций.

Порядок ведения, формы и типовые документы по ведению аналитического учета определены следующими, частично дублирующими друг друга, документами:

• Постановление Министерства финансов № 15 от 08.02.2005 г. «Об утверждении Инструкции о порядке организации бухгалтерского учета организациями, финансируемыми из бюджета, и централизованными бухгалтериями, обслуживающими бюджетные организации»;

• Приказ Министерства финансов № 364 от 17.12.1999 г. «Об утверждении Методических указаний о порядке учета денежных средств организациями, финансируемыми из бюджета».

Таблица 4.4

Организация синтетического учета кассовых расходов ( уменьшение расходов)

Содержание операции	Кт
Взнос на счет в банке наличных денежных средств	120 «Касса», 121 «Валютные средства в кассе»
Возвращение неиспользованного аккредитива	130 «Аккредитивы»
Взнос на счет в банке наличных средств подотчетными лицами	160 «Расчеты с подотчетными лицами»
Поступление на счет в банке средств в качестве погашения дебиторской задолженности	150 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 178 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами», 179 «Расчеты в порядке плановых платежей», 170 «Расчеты по недостачам»

Типовые унифицированные формы учетных регистров аналитического учета кассовых расходов следующие:

• карточка аналитического учета кассовых расходов ф. 294Б;

• книга учета ассигнований, кассовых и фактических расходов ф. 294.

Посредством учета фактических расходов отражается фактическое выполнение расходных норм организации, утвержденных по смете; они являются показателями окончательного исполнения смет расходов в разрезе подразделений бюджетной классификации.

Синтетический учет фактических расходов ведется на активном счете 20 «Расходы по бюджету», который имеет несколько субсчетов:

• 200 «Расходы по бюджету» – учитываются текущие фактические расходы, а так же расходы по капитальному ремонту ОС;

• 202 «Расходы за счет других бюджетов» – фактические расходы, производимые за счет других бюджетов;

• 203 «Расходы по бюджету на капитальные вложения» – фактические расходы организации на капитальные вложения за счет бюджетных средств;

• 204 «Расходы на выплату пособий и компенсаций за счет бюджета»;

• 206 «Расходы на выплату пенсий и пособий».

Произведенные фактические расходы в течение года отражаются по счету 20 «Расходы по бюджету» нарастающим итогом, а по кредиту отражаются разные субсчета в зависимости от вида расходов (табл. 4.5).

В конце года сумма произведенных за год фактических расходов списывается по кредиту субсчетов счета 20 «Расходы по бюджету» в корреспонденции со следующими счетами:

• счет 23 «Финансирование и займы» - у главного распорядителя средств бюджета,

• счет 14 «Внутриведомственные расчеты по финансированию» - у нижестоящих распорядителей средств бюджета.

Аналитический учет фактических расходов ведется в разрезе подразделений бюджетной классификации. Формы регистров аналитического учета фактических расходов утверждены Постановлением Министерства финансов № 15 от 08.02.2005 г.:

• книга учета ассигнований, кассовых и фактических расходов ф. 294;

• книга учета ассигнований и фактических расходов ф. 309;

• книга учета ассигнований и фактических расходов ф. 309Б (для централизованных бухгалтерий).

На основании данных регистров аналитического учета заполняется отчетность об исполнении сметы расходов.

Таблица 4.5

Организация синтетического учета фактических расходов

Содержание операции	Кт
Отражается сумма израсходованных материалов и продуктов питания, а так же сумма их убыли в пределах норм и сумма недостач	06 «Материалы и продукты питания»
Приемка в эксплуатацию от подрядчиков законченных объектов строительства на основании акта приемки	150 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»
Приемка выполненных работ от предприятий, расчеты с которыми ведутся в порядке плановых платежей	179 «Расчеты в порядке плановых платежей»
Списание дебиторской задолженности с истекшим сроком давности, возникшей при исполнении сметы расходов по бюджету	150 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 178 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами», 179 «Расчеты в порядке плановых платежей»
Начислена заработная плата персоналу	180 «Расчеты с персоналом»
Начислена стипендия студентам и аспирантам	181 «Расчеты со стипендиатами»
Начислены взносы на государственное социальное страхование	171 «Расчеты по социальному страхованию»
Отражение стоимости приобретенных объектов основных средств	250 «Фонд в основных средствах»
Приобретение малоценных и быстро изнашиваемых предметов	260 «Фонд отдельных предметов в составе оборотных средств»

Фактические и кассовые расходы за отчетный период в большинстве случаев не совпадают. По окончании отчетного периода одновременно при составлении отчетности об исполнении сметы расходов по бюджету должна быть произведена увязка кассовых и фактических расходов, что позволит не допустить ошибок в учете кассовых и фактических расходов и использовании бюджетных средств. Увязка производится следующим образом:

Р_ф – ОМ_н – ДЗ_н + КЗ_н + ОМ_к + ДЗ_к – КЗ_к = Р_к

где  Р_ф – фактические расходы за отчетный период,

ОМ_н, ОМ_к – остаток материалов на начало и на конец отчетного периода соответственно,

ДЗ_н, ДЗ_к – дебиторская задолженность организации на начало и на конец отчетного периода соответственно,

КЗ_н, КЗ_к – кредиторская задолженность организации на начало и на конец отчетного периода соответственно,

Р_к – кассовые расходы за отчетный период.