2. Порівняння впливу калькулювання собівартості з повним розподілом витрат і за змінними витратами на величину прибутку

Для визначення впливу системи калькулювання витрат на фінансовий ре­зультат діяльності підприємства і структуру його звітності розглянемо приклад:

Отже, припинення виробництва виробу С доцільне лише в разі відповідного скорочення постійних витрат або заміни його іншим виробом, що забезпечить біль­ший маржинальний дохід.

3. Аргументи в підтримку калькуляцій собівартості з повним розподілом витрат і за змінними витратами

Ця система калькулювання має як прибічників, так і критиків, оскільки в неї є і переваги, і вади.

Перевагами системи калькулювання змінних витрат є:

• звіти, складені на основі калькулювання змінних витрат, більшою мірою відповідають інтересам керівників підприємства, оскільки дають змогу приймати поточні рішення і здійснювати оцінку окремих сегментів діяль­ності (підрозділів, регіонів, категорій замовників тощо);

• спрощується калькулювання собівартості продукції, а оцінка запасів здійс­нюється відповідно до поточних витрат, необхідних для виготовлення пев­них виробів;

• величина операційного прибутку перебуває у прямій залежності від обсягу реалізації.

Вадами системи калькулювання змінних витрат вважають:

• звітність підприємства, складена на основі калькулювання змінних витрат, не відповідає загальноприйнятим принципам підготовки фінансової звіт­ності та вимогам податкової системи;

• для розподілу витрат на змінні й постійні потрібні додаткові розрахунки, які не завжди забезпечують точний результат;

• для прийняття стратегічних рішень необхідна інформація про повні витра­ти підприємства, що потребує додаткових витрат на розподіл постійних накладних витрат позасистемним шляхом.

Тема 6. Калькулювання на основі діяльності

1. Сутність калькулювання на основі діяльності

Традиційні методи калькулювання собівартості продукції були розроблені на початку минулого століття за умов типового фабричного виробництва, яке мало такі характеристики:

• значну питому вагу прямих витрат (прямі матеріальні витрати, прямі ви­трати на оплату праці тощо);

• відносно невелику кількість допоміжних функцій (планування, закупівля, фінансовий менеджмент, контроль якості тощо);

• низький рівень автоматизації;

• масове або серійне виробництво стандартної продукції;

• повільні зміни у продукції та методах виробництва.

За цих умов собівартість продукції традиційно визначали додаванням до пря­мих витрат пропорційної частини накладних витрат. Накладні витрати розподі­ляли між виробами на основі одної бази розподілу, пов'язаної з обсягом вироб­ництва (години праці робітників, машино-години тощо).

Утім, наприкінці XX століття сталися суттєві зміни в організації й технології ви­робництва. Розвиток техніки, використання роботів, упровадження гнучких техноло­гій на основі комп'ютерів зумовили зміну структури витрат. У багатьох сучасних ви­робництвах прямі витрати праці становлять лише 5—15% у собівартості продукції. Водночас зростання рівня автоматизації й ускладнення виробництва спричинили іс­тотне зростання питомої ваги накладних витрат. При цьому значна частина наклад­них витрат не пов'язана з обсягом виробництва, а залежить від складності його.

За таких умов розподіл накладних витрат пропорційно одній базі, пов'язаній з обсягом виробництва, призводить до викривлення собівартості продукції, зок­рема має місце тенденція завищення собівартості відносно нескладних виробів, що випускаються у значній кількості, та заниження собівартості більш складних виробів, що випускаються невеликими партіями.

Потреба у більш реалістичних підходах до розподілу накладних витрат була зумовлена також посиленням конкуренції на світовому ринку, що обмежило зрос­тання прибутку за рахунок підвищення цін.

На початку 80-х років минулого століття економіка США та країн Західної Європи відчула сильний тиск з боку компаній Японії, а пізніше — Південної Кореї та інших країн Південно-Східної Азії, що розвивалися швидкими темпами. Загроза зниження прибутку і втрати впливу на традиційних ринках збуту змусила керівництво багатьох компаній переглянути принципи управління ви­тратами, щоб скоротити час виробництва, поліпшити якість продукції й зменши­ти непродуктивні витрати. При цьому з'ясувалося, що традиційні методи калькулювання мають певні вади, що обмежують їх застосування за сучасних умов.

Наприклад, традиційне калькулювання змінних витрат передбачає, що всі постій­ні витрати є періодичними і мають оплачуватися незалежно від методу їх розподілу.

Проте, як свідчить практика, не всі постійні витрати відшкодовуються за ко­роткий проміжок часу, тому для тривалого прогнозування прибутковості та прий­няття стратегічних рішень доцільно використовувати повну собівартість продукції.

Необхідність усунення вказаних обмежень та посилення контролю за витра­тами на всіх стадіях життєвого циклу зумовили виникнення калькулювання на основі діяльності, а пізніше — управління на цій основі.

Калькулювання на основі діяльності (Activity-Based Costing) — система кальку­лювання, що передбачає спершу групування накладних витрат за видами діяль­ності (процесами, операціями), а потім розподіл їх між видами продукції (робіт, послуг), виходячи з потреби останніх у відповідних видах діяльності.

Ідеї, покладені в основу такого підходу, висловлювалися доволі давно. Впер­ше такий підхід було запроваджено у США на початку 60-х років XX століття, але сфера його застосування обмежувалася витратами на збут товарів. Поширенню цього методу сприяли публікації, авторами яких були професори Гарвардського університету Р.Купер і Р.Каплан, які системно описали й обґрунтували систему калькулювання на основі діяльності у сучасному її вигляді.

На відміну від традиційної системи калькулювання, побудованої за принци­пом "продукція споживає ресурси", калькулювання на основі діяльності перед­бачає, що продукція споживає діяльність (виробничі процеси, операції), а діяль­ність споживає певні ресурси