7.9. Учет результатов инвентаризации

7.9.1. Учет отклонений при инвентаризации

товарно-материальных ценностей

При обнаружении отклонений данных инвентаризации имущества от данных бухгалтерского учета составляются сличительные ведомости:

- по основным средствам - унифицированной формы N ИНВ-18;

- по товарно-материальным ценностям - унифицированной формы N ИНВ-19.

Суммы излишков и недостач в сличительных ведомостях указываются в соответствии с их оценкой в бухгалтерском учете.

На ценности, которые находятся у организации на ответственном хранении или в аренде, составляются отдельные сличительные ведомости.

Сличительные ведомости допускается составлять как ручным способом, так и с использованием компьютера. Пример заполнения сличительной ведомости приведен в приложении N 29.

Согласно Положению по бухгалтерскому учету и отчетности (Приказ Минфина N 34н) расхождения, выявленные при инвентаризации, отражаются в учете следующим образом:

- излишек имущества приходуется в балансе на дату проведения инвентаризации;

- сумма излишка отражается в составе прочих доходов организации;

- недостача и порча имущества в пределах норм естественной убыли относятся на издержки обращения (расходы на продажу);

- недостача и порча имущества сверх норм естественной убыли относятся за счет виновных лиц;

- если виновные лица не установлены или суд отказал во взыскании ущерба с них, убытки списываются в прочие расходы.

Обратите внимание, нормы естественной убыли могут применяться только при фактическом выявлении недостач. При этом нормы убыли применяются только после зачета недостач ценностей излишками по пересортице. После зачета по пересортице нормы убыли применяются только к тем товарам, по которым фактическая недостача не перекрылась излишками. Зачет по пересортице допускается в исключительных случаях:

- за один и тот же проверяемый период;

- у одного и того же материально ответственного лица;

- в отношении материальных ценностей одного и того же наименования в тождественных количествах.

В случае обнаружения пересортицы материально ответственное лицо должно представить инвентаризационной комиссии объяснительную в письменном виде с подробным изложением причин пересортицы.

Если при зачете пересортицы стоимость недостающих ценностей будет выше стоимости ценностей, оказавшихся в излишке, то разница в стоимости относится за счет виновных лиц.

Если виновники пересортицы не установлены, то разница по пересортице рассматривается как потери сверх норм естественной убыли и списывается в прочие расходы.

Если после зачета по пересортице, которая произошла не по вине материально ответственных лиц, недостача не покрылась, то к этой недостаче применяются нормы естественной убыли. При этом в протоколе инвентаризационной комиссии должны быть даны исчерпывающие объяснения о причинах, по которым разница по пересортице не отнесена на виновных лиц.

Приведем схему бухгалтерских проводок, которыми отражают результаты инвентаризации товаров:

Проводка		Содержание операции
Дебет	Кредит
41	91-1	Оприходованы выявленные при инвентаризации излишки товаров (по рыночным ценам)
41-2	42	Отражена торговая наценка на оприходованные излишки товаров. Эту проводку делают только организации розничной торговли, которые учитывают товары по продажным ценам
94	41	Отражена недостача, порча товаров (по учетным ценам)
94	42	Сторнировочной записью списана торговая наценка по недостающему (испорченному) товару. Эту проводку делают розничные торговые организации, которые учитывают товар по продажным ценам
94	98	Торговая наценка по недостающему (испорченному) сверх норм естественной убыли товару отражена в составе доходов будущих периодов. Эту проводку делают только в тех случаях, когда указанная сумма будет взыскиваться с виновных лиц, которые признали вину, либо вина которых установлена судом
41	94	Признана пересортица товаров, а именно оприходованы товары, оказавшиеся в излишке, которыми допускается перекрыть недостачу
44	94	Сумма недостачи (порчи) в пределах норм естественной убыли списана в расходы на продажу
73-2	94	Сумма недостачи (порчи) сверх норм естественной убыли списана за счет виновного лица (отражена как дебиторская задолженность материально ответственного лица, допустившего недостачу или порчу ценностей)
73-2	19	Сумма НДС, предъявленная поставщиком по недостающему (испорченному) товару, подлежащая возмещению виновным лицом
91-2	94	Списана во внереализационные расходы сумма недостачи при отсутствии конкретных виновников
91-2	73-2	Списана во внереализационные расходы сумма недостачи, во взыскании которой отказано судом
99	94	Отражено списание выявленных сумм недостачи (порчи) товаров в результате стихийных бедствий, иных чрезвычайных ситуаций
50-1	73-2	Отражено возмещение лицом, виновным в недостаче (порче) товаров, суммы ущерба (в случаях, когда виновное лицо вносит денежные средства в кассу организации)
70	73-2	Отражено удержание суммы ущерба из заработной платы лица, виновного в недостаче (порче) товаров
98	91-1	По мере возмещения суммы ущерба признается внереализационный доход на сумму торговой наценки (пропорционально сумме возмещенного ущерба, исчисленной в учетных ценах)

Пример 7.9/1. Розничная торговая организация (магазин) учитывает товары по продажным ценам. При проведении инвентаризации на 15 июня 2007 г. в магазине была обнаружена недостача 50 кг сахара по цене 25 руб. за 1 кг (в том числе цена поставщика (без НДС) - 15 руб., торговая наценка - 10 руб.). Сумма НДС, предъявленная поставщиком, составляет 2,70 руб. на 1 кг сахара.

Недостача сахара в пределах норм естественной убыли составила 10 кг. Недостача сверх норм естественной убыли - 40 кг. Заведующая отделом Петрова, материально ответственное лицо, признала вину в допущенной недостаче и написала заявление об удержании суммы недостачи из заработной платы в следующем порядке: в июне - 30% суммы ущерба, в июле - 20%, в августе - 50%.

В бухгалтерском учете 15 июня сделаны следующие записи:

Дебет 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей"

Кредит 41-2 "Товары в розничной торговле"

- 1250 руб. (25 руб. x 50 кг) - отражена недостача сахара в учетных (продажных) ценах;

Дебет 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей"

Кредит 42 "Торговая наценка"

- (500) руб. (10 руб. x 50 кг) - сторнирована торговая наценка по недостающему товару;

Дебет 44 "Расходы на продажу" Кредит 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей"

- 150 руб. (15 руб. x 10 кг) - списана недостача в пределах норм естественной убыли (в ценах поставщика);

Дебет 73-2 "Расчеты по возмещению материального ущерба"

Кредит 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей"

- 600 руб. (15 руб. x 40 кг) - сумма недостачи сверх норм естественной убыли (в ценах поставщика), которую должно возместить виновное лицо;

Дебет 73-2 "Расчеты по возмещению материального ущерба"

Кредит 98 "Доходы будущих периодов"

- 400 руб. (10 руб. x 40 кг) - сумма торговой наценки по недостающему сверх норм естественной убыли товару. Эта сумма включается в общую сумму ущерба, которую должно возместить виновное лицо;

Дебет 73-2 "Расчеты по возмещению материального ущерба"

Кредит 19-4 "НДС, предъявленный поставщиками товаров"

- 108 руб. (2,70 руб. x 40 кг) - сумма НДС, предъявленная поставщиком, на стоимость недостающего товара. Эта сумма также включается в общую сумму ущерба, подлежащую возмещению виновным лицом.

Итак, общая сумма ущерба, которую должна возместить зав. отделом Петрова, отражена по дебету субсчета 73-2 и составляет 1108 руб. (600 руб. + 400 руб. + 108 руб.).

Одновременно с начислением заработной платы бухгалтер удерживала сумму ущерба из заработка Петровой согласно ее заявлению. Удержание отражено такими проводками:

- 30 июня:

Дебет 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда"

Кредит 73-2 "Расчеты по возмещению материального ущерба"

- 332 руб. (1108 руб. x 0,3) - удержано 30% ущерба;

Дебет 98 "Доходы будущих периодов"

Кредит 91-1 "Прочие доходы"

- 120 руб. (400 руб. x 0,3) - в составе прочих доходов отражена частичная сумма торговой наценки, возмещенная виновным лицом, приходящаяся на общую сумму фактически возмещенного ущерба (30%).

- 31 июля:

Дебет 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда"

Дебет 73-2 "Расчеты по возмещению материального ущерба"

- 222 руб. (1108 руб. x 0,2) - удержано 20% ущерба;

Дебет 98 "Доходы будущих периодов"

Кредит 91-1 "Прочие доходы"

- 80 руб. (400 руб. x 0,2) - в составе прочих доходов отражена частичная сумма торговой наценки, возмещенная виновным лицом, приходящаяся на общую сумму фактически возмещенного ущерба (20%).

- 31 августа:

Дебет 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда"

Кредит 73-2 "Расчеты по возмещению материального ущерба"

- 554 руб. (1108 руб. x 0,5) - удержано 50% ущерба;

Дебет 98 "Доходы будущих периодов"

Кредит 91-1 "Прочие доходы"

- 200 руб. (400 руб. x 0,5) - в составе прочих доходов отражена частичная сумма торговой наценки, возмещенная виновным лицом, приходящаяся на общую сумму фактически возмещенного ущерба (50%).

Пример 7.9/2. При инвентаризации товаров на складе N 1 (зав. складом Иванова) обнаружено:

- недостача конфет шоколадных "Мишка на Севере" (по цене 60 руб. за килограмм) составляет 40 кг на сумму 2400 руб.;

- излишки конфет шоколадных "Мишка косолапый" (по цене 50 руб. за килограмм) составляют 40 кг на сумму 2000 руб.

Зав. складом написала объяснительную, в которой указала, что ею допущена пересортица в результате того, что вместо конфет "Мишка косолапый" (как значилось в товарной накладной) она отпустила покупателю конфеты "Мишка на Севере".

Инвентаризационная комиссия приняла решение: перекрыть недостачу конфет "Мишка на Севере" излишками конфет "Мишка косолапый" в количестве 40 кг на сумму 2000 руб. Таким образом, в сумме недостача перекрыта по цене конфет, находящихся в излишке (40 кг x 50 руб.). Недостача, не перекрытая зачетом по пересортице, в размере 400 руб. (2400 - 2000) отнесена за счет зав. складом Ивановой.

В бухгалтерском учете на дату проведения инвентаризации сделаны проводки:

Дебет 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей"

Кредит 41-1 "Товары на складах"

- 2400 руб. - отражена недостача конфет "Мишка на Севере";

Дебет 41-1 "Товары на складах"

Кредит 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей"

- 2000 руб. - недостача конфет "Мишка на Севере" перекрыта излишками конфет "Мишка косолапый";

Дебет 73-2 "Расчеты по возмещению материального ущерба"

Кредит 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей"

- 400 руб. - недостача, не перекрытая излишками, отнесена за счет виновного лица.

Предложения о регулировании выявленных при инвентаризации расхождений фактического наличия ценностей и данных бухгалтерского учета инвентаризационная комиссия представляет на утверждение руководителю организации. Руководитель организации принимает окончательное решение о зачете.

В документах, которые представляются в бухгалтерию для списания недостач ценностей и порчи сверх норм естественной убыли, должны быть:

- решения следственных или судебных органов, подтверждающие отсутствие виновных лиц или отказ от взыскания ущерба с виновных лиц;

- заключение о факте порчи ценностей, полученное от отдела товарных экспертиз или соответствующих специализированных организаций.