21

Дисциплина «Правовое регулирование налоговых отношений»

1. Понятие и виды источников налогового права.

Впервые письменные нормы налогового права появились в Законах царя Хаммурапи (18 век до н.э.), которые юридически закрепили: 1) два вида податей: централизованные подати, которые собирались в царскую казну, и местные подати, собираемые в казну местной знати; 2) субъекты податей; 3) объекты податей; 4) порядок взимания; 5) меры ответственности за нарушение норм налогообложения.

В процессе познания источников налогового права важное значение имеет Свод законов Ману (2 век до н.э.), который определял субъекты и объекты налогообложения, виды налогов, формы взимания, органы и лица, уполномоченные собирать налоги, льготы.

Термин «источники права» известен более двух тысяч лет. Впервые общие правила поведения были названы источником права Титом Ливием, который в своем труде «Римская история» представил Законы 12 таблиц (5 век до н.э.) «источником всего публичного и частного права», поскольку эти законы представляли собой основу, на которой развилось и сложилось римское право того времени.

В мировой юриспруденции термин «источник права» применяется в значении внешней формы объективизации, выражения права или нормативной государственной воли.

Источники права установлены и прямо обозначены Конституцией РФ:

- международные договоры РФ;

- федеральные конституционные законы;

- федеральные законы;

- регламенты палат Федерального Собрания;

- постановления Совета Федерации и Государственной Думы;

- указы и распоряжения Президента РФ;

- постановления и распоряжения Правительства РФ;

- конституции и законы республик в составе РФ, уставы краев, областей;

- законы и иные акты субъектов Федерации;

- Федеративные и иные государственно-правовые договоры;

- решения органов местного самоуправления.

Согласно ст.2 и 7 НК РФ к источникам налогового права относятся международные договоры РФ, законы, а также иные нормативные правовые акты о налогах и сборах.

Источники налогового права – это внешние конкретные формы его выражения, т.е. правовые акты представительных и исполнительных органов государственной власти и органов местного самоуправления, содержащие нормы, которые регулируют вопросы установления, ведения и взимания налогов, отношения в сфере налогового контроля и отношения по привлечению к ответственности за налоговое правонарушение.

Система источников налогового права в структурном отношении делится на две части: источники, имеющие внутригосударственную природу, и международно-правовые источники.

В налоговом праве определяющую роль играют внутригосударственные (национальные) источники. Роль и значение этих источников налогового права в различных странах неодинаково.

Основным источником являются законы, среди которых доминирующее значение имеет основной закон – Конституция.

В регулировании налоговых отношений высока роль подзаконных нормативных актов, они издаются на основе и во исполнение законов, имеют «подчиненный» характер.

Судебная практика официально признается источником права, в том числе налогового, в англосаксонских странах. В странах континентальной правовой системы судебные акты тоже имеют большое значение в регулировании налоговых отношений.

Правовой обычай – сложившиеся в практике обыкновение, ставшее юридически обязательным, в налоговом праве применяются чрезвычайно редко, в основном в сферах, не имеющих прямого отношения к исчислению и уплате налогов (порядок прохождения законопроектов в парламенте).

Международно-правовые источники налогового права представлены двух и многосторонними договорами, соглашениями, затрагивающими различные аспекты налогообложения.

Налоговое законодательство – это совокупность норм, содержащихся в законах РФ и принятых на их основе законах субъектов РФ, актов представительных органов местного самоуправления, устанавливающих систему налогов, общие принципы налогообложения, основания возникновения, изменения и прекращения отношений собственников и государства по уплате налогов, формы и методы налогового контроля, ответственность за нарушение налоговых обязательств.

Налоги и сборы следует считать законно установленными при наличии следующих условий:

- федеральные налоги и сборы должны быть установлены федеральным законодательным органом, а региональные и местные налоги – соответствующими представительными органами субъектов Федерации и органами местного самоуправления;

- налоги и сборы должны быть установлены в надлежащей форме – федеральным законом, законом субъекта Федерации, актом представительного органа местного самоуправления;

- закон (акт) о налоге должен быть принят с соблюдением установленного Конституцией РФ и законодательством порядка принятия таких актов;

- закон о налоге должен быть введен в действие в соответствии с нормами, закрепленными в Конституции РФ и законодательстве.

В соответствии со ст. 3 НК РФ акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги, когда и в каком порядке он должен платить. Все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах толкуются в пользу налогоплательщиков.

Законодательство РФ о налогах и сборах в соответствии со ст. 1 НК РФ состоит из НК РФ и принятых в соответствии с ним федеральных законов о налогах.

Налоговые отношения регулируются не только законами, но и дополнительными источниками налогового права:

- подзаконными нормативными правовыми актами;

- решениями органов конституционной юстиции;

- актами судебных органов.

Федеральные органы исполнительной власти, органы исполнительной власти субъектов РФ, исполнительные органы местного самоуправления и органы государственных внебюджетных фондов в предусмотренных законодательством о налогах случаях издают нормативные правовые акты по вопросам, связанным с налогообложением, которые не могут изменять или дополнять законодательство о налогах.

Подзаконные нормативные правовые акты, содержащие нормы налогового права, делятся на две группы:

- акты органов общей компетенции:

а) Указы Президента РФ;

б) постановления Правительства РФ;

в) подзаконные нормативные правовые акты по вопросам, связанным с налогообложением, принятые органами исполнительной власти субъектов РФ;

г) подзаконные нормативные правовые акты по вопросам, связанным с налогообложением, принятые органами исполнительной власти местного самоуправления;

- акты органов специальной компетенции – к ним относятся ведомственные подзаконные нормативные правовые акты по вопросам, связанным с налогообложением органов специальной компетенции, издание которых прямо предусмотрено НК РФ, издаваемые:

а) ФНС РФ;

б) МФ РФ;

в) ГТК РФ;

г) органами государственных внебюджетных фондов;

д) другими органами государственной власти.

В последнее время в РФ большое значение в регулировании налогообложения приобрели решения органов конституционной юстиции, прежде всего конституционного суда РФ. Правовые позиции КС РФ во многом учтены при составлении проекта НК РФ. Положения НК РФ о составе налогового законодательства, о системе налогов и сборов в РФ, об основных началах законодательства, об основаниях привлечения к ответственности за налоговые правонарушения и другие базируются на выраженных в постановлениях КС РФ правовых позициях.

Правовая позиция КС РФ – это прецедент толкования конституционной нормы, выраженный в мотивированной части постановления КС РФ, то есть имеет письменную форму и обладает нормативным значением.

КС РФ в определенных пределах выполняет правотворческую функцию, осуществляя конкретизацию норм Конституции РФ. КС РФ создает новые нормы, в особенности процедурного характера, восполняет пробелы Конституции РФ.

Существуют определенные особенности вступления в законную силу нормативных правовых актов о налогах и сборах. Согласно общему правилу акт налогового законодательства может вступить в силу при одновременном наличии следующих двух условий процедурного характера:

- не ранее чем по истечении одного месяца со дня официального опубликования;

- не ранее первого числа очередного налогового периода по соответствующему налогу.

Особые правила вступления в законную силу установлены относительно актов налогового законодательства, вводящих новые налоги. Кроме названных двух условий акты вступают в законную силу не ранее 1 января года, следующего за годом их принятия, но в любом случае не ранее истечения месячного срока с момента их официального опубликования.

Однако существуют определенные особенности пределов действия во времени и порядка вступления в силу актов налогового законодательства, которым в установленном порядке придана обратная сила. Тогда общие правила вступления в силу применимы к ним, если иное не оговорено в самом таком законодательном акте.

Введенный в действие акт налогового законодательства РФ обладает юридической силой вплоть до его отмены.

Различают три варианта пределов действия такого акта во времени:

- перспективное действие (действие акта распространяется на юридические факты и отношения, возникающие после даты вступления такого акта в силу);

- немедленное действие (действие акта распространяется на вновь возникшие и ранее возникшие правоотношения, но с даты вступления такого акта в силу);

- действие с обратной силой (действие акта распространяется на вновь возникшие отношения и на правоотношения, которые возникли до его вступления в силу, но с более ранней даты, например, акт, который устраняет, смягчает ответственность за совершение налогового правонарушения).

По общему правилу, согласно ст. 54 Конституции РФ «Закон, устанавливающий или отягчающий ответственность, обратной силы не имеет. Никто не может нести ответственность за деяния, которые в момент его совершения не признавалось правонарушением. Если после совершения правонарушения ответственность за него установлена, применяется новый закон.

В ст. 57 Конституции РФ предусмотрено, что обратной силы не имеют законы, устанавливающие новые налоги или ухудшающие положение налогоплательщиков.

В соответствии с конституционным принципом в ст. 5 НК РФ установлено, что обратной силы не имеют следующие акты законодательства РФ о налогах и сборах:

- устанавливающие новые налоги и сборы;

- повышающие налоговые ставки;

- устанавливающие или отягчающие ответственность за налоговые правонарушения;

- устанавливающие новые обязанности;

- иным образом ухудшающие положение налогоплательщиков, а также иных участников отношений, регулируемых налоговым законодательством.

Конституция РФ допускает придание обратной силы актам налогового законодательства, если они улучшают положение налогоплательщиков.

НК РФ устанавливает два режима обратной силы для актов, улучшающих положение налогоплательщиков:

- всегда имеют обратную силу законы:

а) устраняющие или смягчающие ответственность за нарушение законодательства РФ о налогах;

б) устанавливающие дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков.

- законы имеют обратную силу в случаях, когда это прямо предусмотрено в следующих актах:

а) отменяющие налоги и сборы;

б) снижающие размеры ставок;

в) устраняющие обязанности налогоплательщиков или иным образом улучшающих их положение.

Акты налогового законодательства РФ отменяются:

- прямо (законодателем четко определяется дата, когда положения отмененного акта перестают действовать);

- косвенно (действие старого акта прекращается со дня вступления в силу заменяющего его нового акта).

Акты налогового законодательства, принятые федеральными органами власти, действуют на всей территории РФ. К государственной территории РФ относятся: суша, воды, недра, воздушное пространство.

Акты налогового законодательства РФ субъектов и органов местного самоуправления распространяют свое действие лишь на территорию соответствующего субъекта Федерации или муниципального образования.