Глава 1. Налог на добавленную стоимость

1.1. Экономическое содержание и значение ндс

Основное место в отечественной налоговой системе занимают косвенные налоги. В настоящее время к ним относятся налог на добавленную стоимость (НДС), акцизы и акцизные сборы, тарифно-таможенные сборы, импортно-экспортные пошлины и сборы. Наиболее существенную роль как в составе данных налогов и сборов, так и в составе доходных источников бюджетов всех уровней играет НДС. Однако доли НДС в бюджетах конкретных стран существенно различаются. Например, во Франции НДС дает наибольшие налоговые поступления - 45%. В то же время в ряде ведущих стран НДС не взимается. Так, в США признали этот налог социально несправедливым и отказались от его использования. Налогообложение добавленной стоимости - одна из наиболее важных форм косвенного налогообложения.

Схема взимания НДС была предложена французским экономистом М. Лоре в 1954 г., в налоговую систему Франции он был введен в 1958 г. Хотя до указанной даты показатель добавленной стоимости не применялся в системе налогообложения, он широко использовался в статистических целях. Предложения об использовании показателя добавленной стоимости в налоговых целях звучали и ранее 1954 г. Так, в 1919 г. Вильгельм фон Сименс (Wilhelm von Siemens) предложил внедрить в налоговую систему Германии налог на добавленную стоимость, названный им "улучшенный налог с оборота". В 1991 г. Томас Адамс (Thomas S. Adams) предложил этим налогом заменить налог на прибыль корпораций. В 1961 г. в России был введен налог с оборота, который рассчитывался на основе стоимости товара. При этом окончательная цена товара зависела от количества актов его продаж, т.к. каждый продавец был обязан рассчитать этот налог и включить его в цену реализации. Происходила аккумуляция налога, т.к. на каждой последующей стадии реализации налог начислялся на стоимость, включающую в себя прежде начисленные налоги. В 1991 г. налог с оборота был заменен налогом на добавленную стоимость. Обложение добавленной стоимости позволяет избежать недостатков налога с оборота, создать систему, при которой величина налога не зависит от количества стадий производства и реализации, а определяется стоимостью продажи товара (работы, услуги) конечному потребителю.

Добавленная стоимость представляет собой ту часть стоимости товара (работы, услуги), которую производитель добавляет к стоимости сырья, материалов, работ и услуг третьих лиц, использованных в процессе производства.

Добавленную стоимость теоретически можно определить двумя способами.

1. Сложение компонентов добавленной стоимости:

ДС = ЗП + АО + Р + Пр. + ОСС

ЗП - затраты на оплату труда производственного персонала;

АО - амортизационные отчисления;

Р - налоги, уплачиваемые за счет прибыли, до налогообложения, % за кредиты и другие расходы;

ОСС - отчисления на социальное страхование;

Пр. - прибыль.

2. Вычитание ранее существовавшей стоимости (стоимости сырья и материалов) из общей стоимости товара ДС = СТ - ССМ.

Исходя из двух способов определения добавленной стоимости (ДС) можно использовать четыре различных метода ее налогообложения.

1. Первый метод, называемый прямым аддитивным, предполагает применение ставки налога к результату сложения компонентов добавленной стоимости:

НДС = % x (ЗП + АО + Р + Пр + ОСС).

2. Второй метод (косвенный аддитивный) основан на применении ставки к каждому из компонентов:

НДС = % x ЗП + % x АО + % x Р + % x Пр + % x ОСС.

3. Третий метод - метод прямого вычитания - основан на применении ставки к разнице в ценах закупки и реализации:

НДС = % x (СТ - ССМ).

4. При четвертом методе - методе косвенного вычитания - ставка применяется отдельно к цене реализации продукции и к цене приобретения сырья, материалов и др.:

НДС = % x СТ - % x ССМ.

Не все возможные способы исчисления НДС одинаково удобны и практически реализуемы. Например, существенным недостатком прямого и косвенного аддитивных методов является то, что при необходимости применить к разным товарам различные ставки налога требуется вести очень сложный аналитический бухгалтерский учет с разбивкой компонентов добавленной стоимости в зависимости от их отношения к конкретному товару. Соответственно усложняется система контроля правильности и полноты исчисления налога. То же можно сказать и о третьем методе. Наибольшее распространение получил четвертый метод расчета НДС - метод косвенного вычитания. Проанализируем этот метод налогообложения добавленной стоимости более подробно.

Конечный потребитель по закону не является плательщиком НДС, но в цене товара, приобретенного им, содержится некая сумма налога на добавленную стоимость НДСкп. Каждое предприятие получает НДС от покупателя и в то же время уплачивает НДС поставщику. В бюджет предприятие перечисляет разницу между полученными и уплаченными налогами.

На каждом этапе цепочки к стоимости приобретенного товара добавляется новая стоимость, которая является объектом налогообложения, и величину Di можно рассматривать как налог на созданную на данном этапе добавленную стоимость. Так, D3 - это налог на добавленную стоимость, созданную на предприятии, производящем готовую продукцию.

Стоящее в начале цепочки предприятие не имеет поставщика (или допустим, что уплаченный НДС равен нулю), а потому полностью перечисляет в бюджет полученный НДС. Рассмотрим на примере порядок налогообложения данным налогом в цепочке из пяти производителей (ПР1, ПР2, ПР3, ПР4, ПР5), каждый из которых является создателем собственной добавленной стоимости, где последний производитель реализует продукцию конечному потребителю. Согласно ст. 164 "Налоговые ставки" НК РФ, ставку налога примем равной 18%, а приращенную добавленную стоимость - равной 100 единицам.

Если просуммировать платежи в бюджет всех предприятий-плательщиков:

НДСбюджет = (НДС1 - 0) + (НДС2 - НДС1) + (НДС3 - НДС2) + (НДС4 -

НДС3) + (НДС5 - НДС4) + (НДСконечн - НДС5) = НДСконечн,

т.е. налог в рассматриваемой цепочке полностью оплачен конечным потребителем, а суммы налога, перечисленные предприятиями-плательщиками, - это только соответственным образом распределенная между ними величина НДСконечн.

Таблица 1