4.1.8. Проверка правильности применения налоговых вычетов

В соответствии с п. 1 ст. 171 Налогового кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 Налогового кодекса, на установленные ст. 171 Налогового кодекса налоговые вычеты. Следовательно, налоговые вычеты производятся не ранее того отчетного периода, когда возникает налоговая база по налогу на добавленную стоимость.

В ходе камеральной проверки вычетов, указанных в декларации по НДС, необходимо в первую очередь запросить у налогоплательщика книгу покупок и Главную книгу с оборотами по счету 68 «Расчеты по налогам и сборам» (субсчет «Расчеты по НДС») для сверки. При возникновении сомнений в подлинности показателей, отраженных в книге покупок, необходимо затребовать счета-фактуры поставщиков.

Данные документы проверяют на правильность их заполнения, так как они должны содержать все показатели, указанные в п.5 и 6 ст. 169 Налогового кодекса. Если какой-либо показатель отсутствует, необходимо уменьшить сумму НДС, предъявленную налогоплательщиком к вычету (п.2 ст. 169 Налогового кодекса РФ).

Кроме того, особое внимание следует обратить внимание на счета-фактуры:

выставленные поставщиками, с которыми ранее налогоплательщик не имел договорных отношений;

по товарно-материальным ценностям, не соответствующим профилю фирмы, за которые рассчитывались наличными деньгами или векселями (взаимозачетом, бартером).

Также подвергают проверке счета-фактуры с неразборчивым написанием ИНН поставщика и других обязательных реквизитов, если в счетах-фактурах, полученных от одного и того же поставщика, содержится непоследовательная нумерация, отсутствует адрес поставщика, нарушено контрольное число ИНН, однотипные документы (т. е. составлены на одних и тех же бланках одинаковым почерком), которые выставлены разными поставщиками.

При проверке приобретенных основных средств (не требующих монтажа) необходимо выяснить фактическую дату приемки имущества к учету в качестве основных средств и в случаях приобретения имущества, по которому необходима государственная регистрация права собственности, проверить наличие документов, подтверждающих его регистрацию, платежные документы, подтверждающие фактическую оплату имущества. Кроме того, необходимо проверить изменение показателей бухгалтерского баланса налогоплательщика «Основные средства».

Следует особое внимание уделить вычетам по суммам НДС, уплаченным налогоплательщиком таможенным органам при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории. Необходимо при проверке правильности исследовать: контракты, ГТД (в зависимости от режима), первичные документы, подтверждающие оприходование ТМЦ (основных средств), платежные документы, подтверждающие фактическую уплату сумм НДС таможенным органам налогоплательщиком.

В случае оформления договорных отношений между брокером и российским налогоплательщиком по ввезенному товару одним из основных условий для возмещения НДС импортером является уплата таможенных платежей, включая НДС, осуществляемая за счет средств импортера.

Кроме того, при отражении суммы налога, показанной в колонке «Сумма» гр. 47 «Исчисление таможенных пошлин и сборов» таможенной декларации, следует обратить внимание на способ уплаты данной суммы налога в бюджет. В случае если указанная сумма налога показана в колонке «Способ платежа» как условно начисленная, то вычет суммы налога необоснован.

При проверке обоснованности применения налоговых вычетов налоговыми агентами необходимо учитывать, что право на налоговые вычеты имеют покупатели — налоговые агенты при условии, что товары (работы, услуги) были приобретены налогоплательщиками, являющимися налоговыми агентами, для осуществления операций, облагаемых НДС, и при их приобретении ими был удержан и уплачен налог из доходов налогоплательщика.

Кроме того, на данные товары (работы, услуги) должен быть счет-фактура, оформленный в соответствии с требованиями ст. 169 Налогового кодекса. Счет-фактура должен быть зарегистрирован в установленном порядке. Данные товары (работы, услуги) должны быть приняты к учету. Кредитным организациям предоставлена возможность отнесения входного НДС к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на имущество.

При проверке сумм налога, не подлежащих налоговым вычетам, прежде всего необходимо сопоставить суммы налога, числящегося на бухгалтерском счете 19 «НДС по приобретенным ценностям», и суммы задолженности перед поставщиками по счетам 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». Также проверить наличие раздельного учета затрат по производству и реализации товаров (работ, услуг), операций по реализации товаров (работ, услуг), облагаемых НДС, в том числе по налоговой ставке 0%, не облагаемых, освобожденных, местом реализации которых не признается территории Российской Федерации, по специальным налоговым режимам и т.д.

Особое внимание при проверке необходимо уделить сделкам, в которых налогоплательщик использует вексель третьего лица. В этом случае необходимо провести встречные проверки участников вексельных расчетов.

Налогоплательщик может получить вексель, а затем расплатиться им при покупке имущества. Однако получить вычет по НДС в данной ситуации можно лишь в случаях:

если налогоплательщик полученный вексель оплатил или отгрузил за него товары, выполнил работы или оказал услуги;

вычет по НДС можно получить только в той части приобретенного имущества, которая не превышает фактически уплаченные за этот вексель средства или стоимость отгруженных за него товаров.

При проверке сделок, связанных с переводом долга, необходимо провести встречные проверки участников таких сделок. Если налогоплательщик получил товары, а затем перевел свой долг на другое лицо, то вычет по НДС он может получить только тогда, когда рассчитается по этой сделке с новым должником, а кредитор (продавец товара) фактически получит оплату за товары.

Проверка правильности применения налоговых вычетов по НДС по экспортным операциям. В соответствии со ст. 165, 171, 172 Налогового кодекса для возмещения налога на добавленную стоимость по материальным ресурсам (работам, услугам) в части, относящейся к операциям по реализации продукции на экспорт, необходимо соблюдение в совокупности следующих условий:

фактическое получение и принятие на учет товаров (работ, услуг), используемых при производстве и (или) реализации экспортируемой продукции;

фактическая уплата сумм налога на добавленную стоимость, предъявленных налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) или при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации;

фактическое использование товаров (работ, услуг) при производстве и (или) реализации экспортируемой продукции.

Когда товары (работы, услуги) одновременно используются в процессе производства и реализации как экспортируемой продукции, так и продукции, реализуемой на внутреннем рынке, и произведенные затраты сложно или экономически не оправдано прямо относить на один из видов продукции, сумма предъявленного к возмещению в порядке ст. 176 Налогового кодекса налогового вычета по налогу на добавленную стоимость может определяться расчетным путем на основании принятой в организации методики раздельного учета затрат, используемых при производстве и реализации продукции. Методика разрабатывается с использованием методов бухгалтерского учета по учету затрат. Порядок ведения раздельного учета затрат устанавливается налогоплательщиком и оформляется ежегодно организационно-распорядительным документом организации (приказом) руководителя организации, где методика по раздельному учету затрат и рабочий план счетов (субсчетов) являются неотъемлемыми приложениями.

Сумма «входного» налога на добавленную стоимость по экспортной продукции рассчитывается пропорционально сумме прямых и косвенных расходов при производстве этой продукции.

Подлежащий вычету налог на добавленную стоимость, соотнесенный с экспортируемой продукцией в определенном налоговом периоде, может впоследствии предъявляться налогоплательщиком к возмещению по мере представления в налоговый орган пакетов документов, предусмотренных ст. 165 Налогового кодекса, подтверждающих право на применение ставки 0% в отношении этой продукции. При этом возмещение налога на добавленную стоимость предоставляется в доле, приходящейся на экспортируемую продукцию, в отношении которой подтверждено право на применение налоговой ставки 0%.

Если организации реализуют ранее приобретенный товар, как на внутренний рынок, так и на экспорт и суммы НДС по приобретенным товарам ранее были возмещены по внутреннему рынку, то при проверке обоснованности применения налоговых вычетов по НДС необходимо восстановить ранее возмещенные суммы НДС по внутреннему рынку по товарам, в отношении которых в течение истекшего налогового периода осуществляется выпуск региональных таможенных органов в режиме экспорта в момент выпуска, а не по мере представления в налоговый орган пакета документов предусмотренного ст. 165 Налогового кодекса Российской Федерации, подтверждающего право на применения налоговой ставки 0% в отношении этого товара.

В период проводимой камеральной проверки декларации по НДС и по декларации по налоговой ставке 0% (трехмесячный срок, предусмотренный НК РФ) проводится комплекс контрольных мероприятий, направленных на предотвращения необоснованного возмещения НДС.

Вместе с тем налоговые органы поставлены законодателем в жесткие временные рамки проведения мероприятий налогового контроля для подтверждения обоснованности предъявления налогоплательщиком НДС к возмещению из бюджета, что порой не позволяет своевременно получить ответы по результатам проводимых встречных проверок контрагентов и тем самым собрать доказательную базу для вынесения решений об отказе в возмещении НДС. В то же время результаты проведенных контрольных мероприятий в ходе камеральных проверок в дальнейшем используются при проведении выездных налоговых проверок налогоплательщиков.